ВВедение. Объект и предмет исследования определяются тематикой работы, ее целью и задачами

• Название: Объект и предмет исследования определяются тематикой работы, ее целью и задачами
• Дата: 01.04.2021
• Размер: 52.71 Kb.
• Имя файла: ВВедение.docx
• Тип: Документы; #190447
• страница: 2 из 2

2. Характеристика видов субъектов налогового правоотношения

2.1. Физическое лицо - субъект налогового права
Понятие "физическое лицо" является специально юридическим для обозначения индивидуального субъекта права в отличие от субъекта - коллективного (организационного) образования, именуемого юридическим лицом. Термин "физическое лицо" охватывает всех индивидуальных субъектов, пребывающих на территории государства: граждан РФ, иностранцев и лиц без гражданства. Понятие "гражданин" представляет собой специфически социально-правовой аспект характеристики индивида. В нем выражается устойчивая юридическая связь лица с государством, определяющая правовое положение этого лица в обществе и государстве.

Характер прав и обязанностей, предоставляемых индивиду, нередко зависит от обладания им определенным гражданским состоянием. Но в налоговом праве гражданство решающим образом не влияет на содержание правосубъектности (налогово-правовой статус). В отличие от других отраслей публично-правового цикла, где во главу угла ставятся политико-правовые отношения лица и государства, в налоговом праве, прежде всего, учитываются экономические связи индивида с государством. Экономические отношения физического лица и государства определяются посредством принципа постоянного местопребывания (резидентства), согласно которому лиц подразделяют, на имеющих постоянное место пребывания в определенном государстве (резидентов), и не имеющих в нем постоянного местопребывания (нерезидентов) ³.

Учитывая, что состояние гражданства существенно не влияет на содержание налоговой правосубъектности лиц, представляется целесообразным в науке налогового права и в налоговом законодательстве для обозначения индивидуального субъекта использовать конструкцию "физическое лицо".

Особую категорию субъектов налогового права, охватываемую понятием "физическое лицо" составляют в настоящее время индивидуальные предприниматели. Ими являются граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица и прошедшие в установленном порядке государственную регистрацию в качестве индивидуальных предпринимателей (п.1 ст.23 ГК РФ). Согласно п.2 ст.23 ГК РФ глава крестьянского (фермерского) хозяйства, осуществляющего деятельность без образования юридического лица (ст.257 ГК РФ), также признается предпринимателем с момента государственной регистрации крестьянского (фермерского) хозяйства.

Налоговый кодекс РФ дает свое определение понятия "индивидуальный предприниматель", которое по своему значению несколько шире понятия, вытекающего из содержания действующего российского гражданского законодательства. В соответствии с п.2 ст.11 НК.

РФ под индивидуальными предпринимателями понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частные нотариусы, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты. Анализ действующего налогового законодательства позволяет сделать вывод о том, что налогообложение указанных лиц имеет свои особенности по сравнению с налогообложением физических лиц, не обладающих статусом предпринимателя. Ст.227 НК РФ устанавливает особенности исчисления индивидуальными предпринимателями сумм налога на доходы. Таким образом, хотя категория "физическое лицо" охватывает (как более широкое по своему смысловому объему) понятие "индивидуальный предприниматель", следует учитывать, что содержание налоговой правосубъектности индивидуального предпринимателя во многом специфично.

Любая отраслевая правосубъектность включает в себя два основных структурных элемента: способность обладания правами и несения обязанностей (правоспособность) и способность к самостоятельному осуществлению прав и обязанностей (дееспособность). Поэтому нередко правосубъектность называется праводееспособностью или отождествляется с ней. Налоговая правоспособность возникает у физического лица с момента рождения, это неоднократно отмечалось в юридической литературе¹⁴.

Однако налоговая правоспособность физического лица не имеет никакого смысла, если она не может быть реализована. Реализация правоспособности осуществляется с помощью дееспособности.

В научных публикациях справедливо отмечается, что можно выделить две основные функции налоговой дееспособности: юридическую и социальную. Первая заключается в том, что налоговая дееспособность физического лица является средством реализации его налоговой правоспособности. Социальная функция налоговой дееспособности проявляется в обеспечении личности возможности осуществления своих налоговых обязанностей перед государством и позволяет нести ответственность за неправомерное поведение. Дееспособность физического лица наступает по достижении определенного возраста.

До достижения четырнадцатилетнего возраста (возраста ограниченной гражданской и трудовой дееспособности), лицо нередко фактически не сталкивается с необходимостью реализовать свои налоговые обязанности и права. Его налоговая дееспособность (даже если бы таковая существовала) в любом случае оставалась бы невостребованной.

Нельзя признать верным утверждение, что объект налогообложения может возникнуть лишь у лица, дееспособного с позиций гражданского и (или) трудового законодательства. Для того чтобы иметь объект налогообложения по налогу на имущество физических лиц, вовсе не обязательно достигнуть возраста гражданской или трудовой дееспособности. Собственником объекта недвижимости, например, может быть и трехлетний, и двенадцатилетний ребенок. Объект налогообложения по налогу на имущество, переходящее в порядке наследования или дарения, также может принадлежать недееспособному лицу. Эти очевидные факты не позволяют определять налоговую дееспособность (и возраст ее наступления) как производную от гражданской и трудовой. Бесспорна связь налоговых отношений с гражданскими и трудовыми. Она проявляется, в частности, и в том, что практически все субъекты гражданского и многие субъекты трудового права правосубъектны с позиций права налогового.

Налоговая дееспособность как способность своими действиями исполнять налоговые обязанности и осуществлять налоговые права - особый структурный элемент налоговой правосубъектности физического лица. Она может отсутствовать у субъекта в определенных случаях и восполняться дееспособностью его законных представителей. По этой причине законодатель имеет возможность, учитывая специфику и сложность налоговых отношений, установить целесообразный возраст наступления налоговой дееспособности физического лица, не согласующийся с подходом к определению возраста наступления дееспособности в смежных отраслях.

Для определения возраста наступления налоговой дееспособности необходимо обратиться к анализу действующего налогового законодательства. Пункт 1 ст.45 НК РФ гласит, что налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Непосредственно в НК РФ нет каких-либо специальных норм, ограничивающих участие гражданина в налоговых отношениях определенным возрастом. Однако известно, что в силу п.2 ст.107 НК РФ физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с 16-летнего возраста.

Деликтоспособность (или способность нести самостоятельную ответственность за свои действия) традиционно считается составной частью дееспособности. Следовательно, возраст наступления деликтоспособности и дееспособности в целом должны совпадать. Недопустимо самостоятельное участие в налоговых отношениях лиц, не несущих налоговой ответственности за свои действия (бездействие), т.е. граждан моложе 16 лет. Поэтому наверное целесообразно закрепить в НК РФ норму, непосредственно декларирующую недееспособность граждан моложе 16 лет¹⁵.

Соответствующие налоговые обязанности и права лиц в возрасте до 16 лет могут реализовать их законные представители. Это позволяет лучше защитить интересы несовершеннолетних в такой специфической сфере публично-правового регулирования, как налоговые отношения. В соответствии с п.1 ст.26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено НК РФ. Пункт 2 ст.27 НК РФ уточняет, что законными представителями налогоплательщика - физического лица - признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством. Однако путем законотворческой работы следует внести большую ясность в механизм правового регулирования данных отношений в соответствующей части.

Таким образом, в налоговом праве возможна ситуация, когда налоговая правоспособность одного лица дополняется дееспособностью другого.

Сказанное наглядно проявляется в случае признания гражданина недееспособным. Согласно ст.29 ГК РФ, гражданин, который вследствие психического расстройства не может понимать значение своих действий или руководить ими, может быть признан судом недееспособным в порядке, установленном гражданским процессуальным законодательством России. Над ним устанавливается опека. В силу п.2 ст.51 НК РФ обязанность по уплате налогов и сборов физического лица, признанного судом недееспособным, исполняется опекуном за счет денежных средств этого недееспособного лица.

В то же время ограничение гражданской дееспособности лица, которое вследствие злоупотребления спиртными напитками и наркотическими средствами ставит свою семью в тяжелое материальное положение (ст.30 ГК РФ), никак не должно отражаться на его налоговой дееспособности. В частности, если данному лицу потребуется уплатить налоги (не удержанные по месту получения дохода), согласия попечителя на подобные действия не требуется, несмотря на то, что исполнение налоговой обязанности также, безусловно, является определенной формой распоряжения имуществом. Однако ч.2 п.1 ст.30 ГК РФ, устанавливающая известные ограничения дееспособности гражданина, в данном случае не применяется к налоговым отношениям как к отношениям, основанным на власти и подчинении сторон (п.3 ст.2 ГК РФ).
2.2. Организация - субъект налогового права
Понятие "организация" многозначное. Организация может рассматриваться как социальное явление, как состояние или свойство субъекта и объекта, как процесс или совокупность осуществляемых мероприятий для решения определенных задач, как направление работ по управлению производством. Понятие "организация" означает также состав органов управления, порядок их соподчиненности, административные связи, содержание и порядок выполнения функций управления. Но современная законодательная практика и юридическая наука выработали специфическое назначение термина "организация". Так, ст.48 ГК РФ указывает, что юридическим лицом признается организация, которая обладает известными признаками. Исходя из этого, очевидно, что понятие организации значительно шире понятия юридического лица. В литературе по вопросам гражданского права под организацией понимается коллективное образование, обладающее организационным единством. В некоторых публикациях последнего времени совершенно справедливо отмечается, что в настоящее время конструкция "юридическое лицо" претерпела изменения весьма существенные¹⁶.

Согласно п.6 ст.98 ГК РФ, акционерное общество может быть создано одним лицом или состоять из одного лица в случае приобретения одним акционером всех акций общества. Общества с ограниченной и дополнительной ответственностью также могут быть созданы одним лицом (п.1 ст.87 и п.1 ст.95 ГК РФ). Так анализируя указанные новации, Е.В. Богданов делает категоричный вывод: "Такой признак юридического лица, как организационное единство, доказал свою несостоятельность. В компаниях одного лица, - продолжает ученый, - где и учредителем, и директором (органом) является одно и то же лицо, вообще нет никакой организации, тем более организационного единства". По мнению Е.В. Богданова, следует отказаться от данного признака юридического лица, поскольку нельзя в норме права устанавливать признак, не являющийся всеобщим.

Некоторые учёные придерживаются иного мнения. Юридическое лицо всегда предполагает организованную определенным образом связь людей. Основой, или "субстратом", юридического лица (согласно достаточно распространенной в российской юридической науке концепции) являются люди, находящиеся в определенных взаимоотношениях между собой. Юридическая личность опосредует взаимоотношения между людьми, выступающими в различных качествах: учредители (участники, акционеры), лица, работающие по трудовому договору, - все они составляют определенным образом организованный коллектив, исходя из организационно-правового статуса юридического лица, требований трудового и, в частности, налогового законодательства. Поэтому компания (юридическое лицо), принадлежащая одному лицу (физическому или юридическому), в любом случае представляет собой, как правило, коллективное образование. В юридической литературе распространено мнение, что участие в правоотношениях общественных образований (организаций) облекается в правовую форму юридического лица тогда, когда они выступают как субъекты права различных отраслей права, но не осуществляют организационно-властных функций.

С.Д. Цыпкин отмечает: "... организации могут быть привлечены к уплате налога только при известной имущественной обособленности, если они имеют самостоятельный баланс доходов и расходов, свой расчетный счет в государственном банке. Без наличия этих предпосылок, т.е. если у организации нет своих средств, не было бы практически оправдано взимание с нее налога". Кроме того, по мнению ученого, предприятия (организации) должны быть зарегистрированы в надлежащем порядке в соответствующем финансовом органе". "Регистрация имеет большое значение.

Следует различать, - подчеркивает С.Д. Цыпкин, - общую государственную регистрацию хозяйственных организаций и предприятий и специальную их налоговую регистрацию.

После прохождения налоговой регистрации предприятие (организация) привлекается к уплате налога".

Из изложенного вытекает, что, с точки зрения С.Д. Цыпкина, качеством налоговой правосубъектности обладают организации, удовлетворяющие следующим четырем условиям: наличие некоторой имущественной обособленности; наличие у организации самостоятельного баланса расходов и доходов; наличие расчетного счета в банке; прохождение организацией налоговой регистрации ¹⁷.

В отличие от С.Д. Цыпкина, Е.А. Ровинский считает, что основным признаком, по которому предприятие или учреждение (организация) становится субъектом налогового права, является наличие самостоятельного источника дохода (накопление, прибыль), часть которого затем поступает (в виде налогов) в непосредственное распоряжение государства.

В качестве аргумента, подтверждающего эту точку зрения, Е.А. Ровинский указывает на тот факт, что действовавшее законодательство о налоге с оборота, об отчислениях с прибылей, о подоходном налоге с предприятий кооперативных и общественных организаций связывает установление субъекта налоговых правоотношений с определенными признаками, а именно:

1) с обязательным совершением оборота по реализации товаров собственного производства;

2) с наличием прибылей у предприятий. "Во всех этих случаях основным признаком, - подчеркивает ученый, - служит наличие самостоятельного источника дохода".

Скорее не самостоятельный источник дохода, а особая степень имущественной обособленности является наиболее существенным показателем наличия у того или иного общественного образования, не обладающего властными полномочиями, налоговой правосубъектности. Подчеркнем, что эта степень имущественной обособленности может быть меньше, чем степень имущественной обособленности юридического лица. Представляется, что данный признак наличия правосубъектности у коллективного образования в налоговом праве проявляет себя иначе, чем в гражданском. Поэтому, соответственно, наличие или отсутствие статуса юридического лица у организации не может рассматриваться в качестве основного критерия для решения вопроса, является она субъектом налогового права или нет. В связи с изложенным необходимо привести подробные обоснования нашего утверждения.

В силу п.3 ст.49 ГК РФ правоспособность юридического лица возникает в момент его создания. Согласно п.2 ст.51 ГК РФ юридическое лицо считается созданным с момента его государственной регистрации. Известно, что обязательная государственная регистрация юридических лиц установлена, прежде всего, в интересах участников гражданского оборота. Резонно возникает вопрос: может ли быть признана налогоплательщиком (а значит, и субъектом налогового права) организация, не прошедшая государственную регистрацию в установленном порядке? Налоговое законодательство не дает прямого ответа на этот вопрос. Многие учёные согласны с вариантом его решения, предложенным В.В. Витрянским и С.А. Герасименко: "Обязанность уплатить налог возникает у лица после появления у него соответствующего объекта, подлежащего обложению налогом. Сам налог в определенном смысле направлен не столько на субъекте как такового, сколько на конкретный объект налогообложения. Это вытекает хотя бы из фискальной и регулирующей функции налога. С учетом этого для целей налогообложения те или иные аспекты, связанные с оформлением субъекта как юридического лица, не имеют того значения, какое они имеют для признания за соответствующим субъектом гражданской правоспособности".

Незавершенность (отсутствие) государственной регистрации конкретной организации как юридического лица не должна выступать в качестве обстоятельства, влекущего в обязательном порядке непризнание за организацией статуса налогоплательщика. Следовательно, уже по данному основанию категория "юридическое лицо" не является в полной мере адекватной для обозначения коллективного субъекта налогового права.

Кроме того, В.В. Витрянский, С.А. Герасименко справедливо отмечают: "Необходимо иметь в виду, что правила о правоспособности (правосубъектности) юридических лиц и их филиалов (других обособленных подразделений), установленные гражданским законодательством, касаются лишь предмета регулирования гражданского права. Вопрос о том, кто является полноправным субъектом налоговых отношений, должно решать налоговое законодательство с учетом специфики регулируемых отношений. И оно (налоговое законодательство) может регламентировать этот вопрос иным образом, чем законодательство гражданское".

Статья 9 НК РФ называет в качестве участников налоговых отношений организации, признаваемые в соответствии с Кодексом налогоплательщиками и (или) плательщиками сборов, или налоговыми агентами.

Пункт 2 ст.11 НК РФ определяет, что под организациями в налоговом законодательстве понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством (российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ (иностранные организации).

Из данного пункта ст.11 НК РФ видно, что, по крайней мере три вида образований, не обладающих статусом юридического лица, рассматриваются действующим налоговым законодательством РФ в качестве полноправных участников налоговых отношений (субъектов налогового права). К таковым относятся:

1) компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств и не обладающие статусом юридического лица;

2) филиалы и представительства юридических лиц, созданных на территории иностранных государств в соответствии с законодательством этих государств;

3) филиалы и представительства международных организаций.

С учетом сделанных выводов можно представить, что весь комплекс коллективных субъектов налогового права, не обладающих властными полномочиями в сфере налогообложения, можно дифференцировать на организации трех видов: 1) сложные организации; 2) простые организации; 3) организации с ограниченными налоговыми правами. При такой классификации в число простых организаций включаются все, не имеющие территориально обособленных подразделений юридические лица (российские и иностранные) и иные корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью. К сложным организациям относятся указанные выше юридические лица и иные корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, в том случае, если они имеют в своем составе территориально обособленные подразделения. Организациями с ограниченными налоговыми правами считаются территориально обособленные подразделения соответствующих юридических лиц (филиалы, представительства).

Особый интерес представляет вопрос о налоговой правосубъектности филиалов и других обособленных подразделений российских организаций. Как известно, в последние годы в результате влияния цивилистической доктрины возобладала точка зрения, отождествляющая понятия "российская организация-налогоплательщик" и "юридическое лицо, зарегистрированное в соответствии с законодательством". Именно концепция юридического лица как собственника имущества - участника налоговых отношений - нашла отражение в принятом НК РФ, и в частности в ст. 19. В итоге были фактически закреплены серьезные различия в правовом положении филиалов, представительств российских юридических лиц и филиалов, представительств иностранных компаний, международных организаций.

Статья 19 НК РФ устанавливает, что в порядке, предусмотренном НК РФ, филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту нахождения этих филиалов и иных обособленных подразделений. В части второй НК РФ это правило конкретизируется. Например, в ст.288 НК РФ закрепляется порядок исчисления и уплаты организациями налога на прибыль по месту нахождения их обособленных подразделений. Категория "юридическое лицо" не в состоянии охватить всех коллективных субъектов налогового права.

Отсутствие у того или иного организационного образования статуса юридического лица еще не свидетельствует об отсутствии у него и качества налоговой правосубъектности. Более того, признание в общественном образовании субъекта налогового права в целом не должно быть связано напрямую с наличием юридической личности.

Поэтому логично "вывести" налоговые отношения за пределы правоспособности организации как юридического лица. Это неминуемо заставляет нас параллельно с юридической личностью конструировать иной институт, охватывающий выступление организации в качестве субъекта налоговых отношений. Определение круга организаций, обладающих налоговой правосубъектностью, способом перечисления прав и обязанностей, не решает поставленной задачи. Само собой разумеется, что если на организацию на основе правовых норм возложена обязанность платить налоговые платежи, то этим сказано все: данная организация - субъект налогового права.

2.3. Государственные органы и органы местного самоуправления - субъекты налогового права
Субъектами налогового права России являются государственные органы и органы местного самоуправления. Ц.А. Ямпольская справедливо отмечает особенность государственных органов, заключающуюся прежде всего в том, что для осуществления функций государства они располагают такими средствами и возможностями, которых не имеет никакая другая организация. Эти средства обычно в юридической литературе обозначаются терминами "властная сила", "властное полномочие" и т.п. Властное полномочие представляет собой особую форму организующей деятельности государства, одну из многообразных форм этой деятельности. Властное полномочие самого государства фактически складывается из ряда неразрывно связанных между собой элементов, среди которых наиболее важное значение имеют, безусловно, следующие: а) издание государством велений - правовых актов, обязательных для всех граждан и их организаций; б) защита этих велений от нарушений при помощи принудительной силы государства; в) обеспечение выполнения велений государства мерами воспитания, убеждения, поощрения; г) финансовое обеспечение выполнения государственных велений.

Именно наличие властного полномочия дает возможность государственному органу выступать от лица государства. Каждая группа государственных органов, в том числе и органов, участвующих в налоговых отношениях, осуществляет властные полномочия в характерных для нее юридических формах. Особенность властных полномочий государственных органов, являющихся субъектами налогового права, состоит в том, что данные полномочия сопряжены с ограничением в рамках закона, прежде всего, имущественных прав граждан и их организаций. Это наглядно проявляется при реализации таких полномочий налоговых органов, как наложение ареста на имущество налогоплательщика, взыскание недоимки по налогам и пени в порядке, установленном НК РФ.

В зависимости от выбираемого критерия органы государственной власти могут быть классифицированы различным образом. Установленное ст.1, 5 Конституции РФ федеративное устройство нашего государства дает первое основание для классификации государственных органов. По уровню своей деятельности органы государственной власти делятся на федеральные органы и органы государственной власти субъектов РФ. Кроме того, в соответствии со ст.10 Конституции РФ государственная власть в Российской Федерации осуществляется на основе разделения на законодательную, исполнительную и судебную. Участниками налоговых отношений в Российской Федерации могут быть государственные органы, представляющие лишь первые две из названных ветвей власти. Органы исполнительной власти, в свою очередь, могут быть классифицированы следующим образом: 1) органы, осуществляющие руководство и координацию на определенном уровне управления, иными словами, - органы общей компетенции (Президент РФ, Правительство РФ, главы исполнительной власти и правительств субъектов РФ); 2) органы отраслевого регулирования (являются нетипичными участниками налоговых отношений); 3) органы межотраслевой координации и функционального регулирования (Министерство финансов РФ, федеральные внебюджетные фонды); 4) органы, выполняющие специальные функции, как-то: контрольные, разрешительные (например, таможенные органы); 5) вспомогательные органы (межведомственные комиссии).

В налоговых отношениях весьма велика роль функциональных и контрольных органов, хотя, конечно, органы общей компетенции также являются непременными участниками названных отношений. Существуют различные характеристики функциональных органов. Их специфика проявляется наиболее наглядно при сопоставлении последних с органами отраслевого управления.

Особенности функциональных органов заложены в характере осуществляемой ими управленческой деятельности и способах ее реализации. Отличительным признаком, позволяющим отделить функциональные органы от отраслевых, является осуществление межотраслевых функций. Функциональные органы создаются для обеспечения в масштабе России согласованной работы всех отраслевых органов, для контроля под соответствующим углом зрения деятельности различных организаций и граждан. Таким образом, координационно-регулирующий, межотраслевой, а также контролирующий характер деятельности является тем специфическим признаком, который отличает функциональные органы от отраслевых. Известно, что отраслевые органы, как правило, осуществляют непосредственное оперативное управление определенным кругом объектов, связанных с данной отраслью управления и находящихся в их подчинении. Функциональный орган в отличие от них распространяет свою деятельность на все отрасли экономической жизни, но не имеет полномочия по непосредственному оперативному руководству деятельностью организаций. Здесь имеется в виду подчинение лишь в каком-либо специальном отношении. В этом заключается одна из наиболее существенных сторон различия между функциональными и отраслевыми органами.

Таким образом, важнейшим моментом, на котором следует делать акцент, при характеристике государственных органов как субъектов налогового права, является функциональный характер их полномочий. В налоговых отношениях наличие прав у уполномоченного субъекта власти не предполагает непосредственного оперативного руководства деятельностью граждан или организаций. Когда в налоговом праве речь идет о подчинении, как правило, имеется в виду подчинение лишь в каком-либо специальном отношении (функциональное подчинение). Несколько обособленное место среди участников налоговых отношений занимают органы местного самоуправления. В соответствии со ст.12 Конституции РФ местное самоуправление в пределах своих полномочий самостоятельно, органы местного самоуправления не входят в систему органов государственной власти. В силу ч.1 ст.132 Основного Закона органы местного самоуправления самостоятельно управляют муниципальной собственностью, формируют, утверждают и исполняют местный бюджет, устанавливают местные налоги и сборы, осуществляют охрану общественного порядка, а также решают иные вопросы местного значения.

Высокая степень независимости местного самоуправления, закрепленная Конституцией РФ, различным образом оценивается в юридической науке. В ряде работ ранее высказывалось мнение о том, что отношения, касающиеся местных финансов, не могут быть включены в сферу регулирования финансового права и соответственно права налогового. Представляется, что нет оснований для исключения отношений по аккумулированию денежных фондов местного самоуправления через налоги и сборы из сферы регулирования налогового права. В силу п. "и" ст.72 Конституции РФ установление общих принципов налогообложения и сборов в Российской Федерации находится в совместном ведении Российской Федерации и субъектов РФ.

Кроме того, именно федеральное законодательство (НК РФ) определяет виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации, устанавливает основания возникновения (изменения, прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате любых налогов и сборов, решает иные основные вопросы регулирования налоговых отношений (ст.1 НК РФ). Пункт 4 ст.12, ст.15 НК РФ непосредственно определяют порядок установления местных налогов и сборов и закрепляют их перечень. Пункт 5 ст.12 НК РФ указывает, что не могут устанавливаться региональные или местные налоги, или сборы, не предусмотренные НК РФ. Таким образом, действующее законодательство не позволяет делать выводы о каком-либо обособленном правовом регулировании местного налогообложения. Следует также добавить, что было бы совершенно безосновательным ограничивать сферу регулирования финансового и соответственно налогового права исключительно отношениями, связанными с государственной формой собственности. Государственная власть и местное самоуправление - это лишь различные формы "публичности".

Предмет регулирования, в свою очередь, определяет перечень и виды субъектов соответствующего правового образования. Сказанное подразумевает рассмотрение органов местного самоуправления (муниципальных органов) в качестве субъектов налогового права России.

В соответствии с Федеральным законом от 06.10.2003 N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации" органы местного самоуправления подразделяются на выборные органы и другие органы, образуемые в соответствии с уставами муниципальных образований (ст.14). В силу главы 6 данного Закона выборными органами местного самоуправления могут являться, в частности, следующие: 1) представительный орган местного самоуправления (образуется в обязательном порядке, в отдельных поселениях его полномочия может осуществлять непосредственно собрание (сход) граждан); 2) глава муниципального образования и местная администрация. Представительный орган местного самоуправления является наиболее важным и непременным участником налоговых отношений. В случае его отсутствия невозможно установление и введение в действие нормативных правовых актов по местным налогам и сборам, а значит, и функционирование в целом системы местного налогообложения.
2.4. Публичное территориальное образование - субъект

налогового права
Российская Федерация, субъекты РФ, муниципальные образования являются особым видом субъектов налогового права России. В юридической литературе считается общепризнанным, что государство (и иные общественно-территориальные образования) как целое выступает участником некоторых видов правоотношений. Однако нет единства в вопросе о том, в каких именно правоотношениях участвует государство. Все сходятся в том, что государство - носитель суверенитета, участник международных отношений, внутренних отношений, в которых выражается суверенитет. Общепризнанно также то, что разносторонняя деятельность государства осуществляется его органами, выступающими в качестве самостоятельных участников правоотношений. Лишь в определенном круге отношений, непосредственно выражающих суверенитет государства, последнее как целое выступает их участником.

Выступление государства (или иного общественно-территориального образования) в качестве участника правоотношения накладывает особый отпечаток на правоотношения. Положение органов, выступающих от имени государства, отличается от положения органов, выступающих в качестве самостоятельных участников правоотношений. Правоотношения, в которых выступает государство, регулируются главным образом законом. Применение подзаконных актов в этой области ограниченно.

Виды налогов и сборов, которые может устанавливать то или иное публично-территориальное образование, определяются конституционным статусом данного образования и установленным в налоговых отношениях разграничением предметов ведения названных субъектов. Наличие собственных налоговых источников для формирования доходной части бюджета общественно-территориального образования является в современных условиях необходимым атрибутом, отражающим соответствующую организованность этих подразделений общества.

Право на установление налогов и сборов и получение налоговых платежей определяет наличие целого комплекса материальных прав в налоговых отношениях, принадлежащих публично-территориальным образованиям. Это право на введение в действие налогов и сборов, право на установление налоговых льгот, право на определение ставок налога (в соответствующих пределах) и т.п. Однако перечисленные налоговые права публично-территориальных образований применительно к данным субъектам носят лишь общий характер и реализуются представительными органами власти в соответствии со ст.12, 16-18 НК РФ.

Вместе с тем эти налоговые права, бесспорно, имеют значение для характеристики налоговой правосубъектности Российской Федерации, субъектов РФ, муниципальных образований.

1^ Грачева Е.Ю., Ивлиева М.Ф., Соколова Э.Д. Налоговое право. Учебник. - М.: Юристъ, 2017. С.123.

2^ Белых В.С., Винницкий Д.В. Налоговое право России. - М.: Норма, 2016. С.20.

3^Демин А.В. Налоговое право России. - М.: Юрлитинформ, 2018. С.132.

4^Землин А.И. Налоговое право: Учебник. - М.: Форум: ИНФРА-М, 2017. С.104.

5^ Налоговое право России. Учебник для вузов. /Отв. Ред. Ю.А. Крохина. - М.: Норма, 2016. С.320.

6^Тедеев А.А., Парыгин В.А. Налоговое право Российской Федерации: Краткий курс. - М.: Изд-во Эксмо, 2016. С.56.

7^ Еналеева И.Д., Сальникова Л.В. Налоговое право России. Учебник для вузов. - М.: Юстицинформ, 2018. С.4.