Криминология_Под ред Долговой А.И_Учебник_2001 -784с. Учебник для вузов Рекомендован Министерством общего и профессионального образования

• Название: Учебник для вузов Рекомендован Министерством общего и профессионального образования
• Анкор: Криминология_Под ред Долговой А.И_Учебник_2001 -784с.doc
• Дата: 22.04.2017
• Размер: 4.81 Mb.
• Имя файла: Криминология_Под ред Долговой А.И_Учебник_2001 -784с.doc
• Тип: Учебник; #5284
• Категория: Юриспруденция. Право
• страница: 44 из 64

Глава 22. Налоговая преступность

§ 1. Понятие и криминологическая характеристика. § 2. Специфика детерминации и причинности. § 3. Предупреждение налоговых преступлений

§ 1. Понятие и криминологическая

характеристика

Понятие "налоговая преступность" употребляется применительно к совокупности преступлений, связанных с налогообложением.

Законодательство, определяющее современную налоговую систему России, принято в 1991 году, поэтому считается сравнительно новым, постоянно изменяющимся. Основными налоговыми законами являются: Закон от 27 декабря 1991 года "Об основах налоговой системы Российской Федерации", Закон от 27 декабря 1991 года "О налоге на прибыль предприятий и организаций", Закон от 6 декабря 1991 года "О налоге на добавленную стоимость", Закон от 6 декабря 1991 года "Об акцизах", Закон от 7 декабря 1991 года "О подоходном налоге с физических лиц", Закон от 21 марта 1991 года "О Государственной налоговой службе РСФСР".

По действующему законодательству под налогом, сбором, пошлиной и иным обязательным платежом понимается обязательный взнос в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд, осуществляемый налогоплательщиками в установленном порядке. Сущность налога заключается в изъятии государством в свою пользу определенной части валового внутреннего продукта в виде обязательного взноса¹.

Совокупность всех налогов, взимаемых в установленном порядке, образует налоговую систему.

Современная налоговая система России включает в себя свыше двухсот различных налогов и иных обязательных платежей, которые подразделяются на три уровня: федеральные налоги, налоги республик (краев, областей) и местные налоги. Наибольшая доля налоговых поступлений в бюджет приходится на налог на добавленную стоимость (НДС), налог на прибыль, акцизы, подоходный налог с физических лиц, на все остальные платежи приходится менее 10%.

Плательщиками налогов (налоговыми субъектами) в России являются юридические и физические лица, другие категории плательщиков, на которых законодательством возложена обязанность по уплате налогов. Это предприятия и организации, включая созданные на территории Российской Федерации предприятия с иностранными инвестициями, международные объединения и организации, осуществляющие предпринимательскую деятельность, финансовые и другие аналогичные подразделения предприятий и организаций, имеющие отдельный баланс и расчетный счет; предприятия и организации, образованные в соответствии с законодательством иностранных государств и осуществляющие предпринимательскую деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства. Налогоплательщиками являются также физические лица (граждане РФ, иностранные граждане), как имеющие, так и не имеющие постоянного места жительства в России.

Налогоплательщики подлежат обязательной постановке на учет в налоговых органах и обязаны своевременно и в полном размере уплачивать налоги, вести бухгалтерский учет, представлять налоговым органам необходимые для исчисления и уплаты налогов документы.

Для борьбы с налоговыми преступлениями 14 августа 1992 года уголовное законодательство дополнено ст. 162² (Сокрытие доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения) и ст. 162³ (Противодействие или неисполнение требований налоговой службы в целях сокрытия доходов (прибыли) или неуплаты налогов). Шестью годами раньше в УК РСФСР была введена статья 162' (Уклонение от подачи декларации о доходах).

В новом Уголовном кодексе РФ предусмотрены такие преступления, как уклонение гражданина от уплаты налога (ст. 198), уклонение от уплаты налогов с организаций (ст. 199).

Становление налоговой системы в России сопровождается значительным ростом числа налоговых преступлений.

По оценкам специалистов, государство в результате уклонения от уплаты налогов ежегодно недополучает до половины налоговых поступлений в бюджет.

Анализ динамики налоговых преступлений в 1993–1995 годах (табл. 37) позволяет сделать вывод о резко прогрессирующем их росте. При этом следует отметить, что увеличение числа зарегистрированных преступлений в немалой степени связано с активизацией и растущей профессионализацией деятельности налоговой полиции.

Таблица 37

Динамика налоговой преступности в 1993–1995 гг. в России (преступления, предусмотренные ст. 162', 162², 162³ УК РСФСР)

	1993 г.	1994 г.	1995 г.
Зарегистрировано всего налоговых преступлении	617	2684	3793
Осуждено лиц за налоговые преступления	59	212	432

Если обратиться к структуре налоговой преступности, то можно увидеть высокий удельный вес в ней (примерно 70% ) преступлений, связанных с сокрытием доходов (прибыли) или иных объектов налогообложения (ст. 162² УК РСФСР).

Это может указывать на значительное, возможно и растущее, число собственников, не желающих по различным причинам платить налоги в государственный бюджет.

В то же время статистические данные далеко не в полной мере отражают масштабы налоговой преступности. Данные преступления характеризуются высокой латентностью. По оценкам специалистов Федеральной службы налоговой полиции России, основная часть преступлений не выявляется, а их количество может возрасти до 30 000 в год.

Статистика свидетельствует, что преступные нарушения налогового законодательства обычно связаны с порядком исчисления и уплаты налога на прибыль – 43% от общего числа налоговых преступлений, налога на добавленную стоимость – 28,4%, налогов, уплачиваемых в дорожные фонды, – 6,7%, подоходного налога – 3,7%, акцизов – 1,2%. Приведенные цифры показывают, что, как правило, налоговые преступления направлены на уклонение от уплаты наиболее крупных налогов.

Налоговые преступления совершаются на различных предприятиях, независимо от форм собственности. Однако следует отметить, что на предприятиях, основывающихся на частной форме собственности, выявляется около 80% всех налоговых преступлений.

Распространенность налоговых преступлений коррелирует с распространенностью всех налоговых правонарушений, в том числе непреступного характера.

Распределение количества выявленных налоговых правонарушений по организационно-правовым формам хозяйствующих предприятий выглядит следующим образом: на долю акционерных обществ и товариществ приходится 69,8% правонарушений, государственных и муниципальных предприятий – 12,8%, индивидуально-частных – 3,9%.

Такая закономерность определяется тем, что право управления и осуществление внутреннего контроля на предприятиях, основанных на частной форме собственности, как правило, принадлежит ограниченному кругу лиц Обычно на таких предприятиях руководящие органы возглавляются их фактическими владельцами, а должный контроль отсутствует

Определенный интерес представляет также распределение преступных нарушений налогового законодательства по сферам деятельности предприятий. На долю предприятий осуществляющих торговлю продуктами питания, приходится 24% преступлений, торгующих товарами народного потребления – 16%, занимающихся оказанием услуг – 12%, осуществляющих финансово-кредитные операции – 9%, торгующих недвижимостью – 8%, производящих продукцию металлообработки и машиностроения – 8%, осуществляющих нефтедобычу и нефтепереработку – 6%¹ .

Таким образом, подавляющее число налоговых преступлений совершается в торговой сфере. Предприятия торговли стремятся получать оплату наличными деньгами за реализуемые ими товары, что позволяет им использовать денежную наличность во внебанковском обороте. Это в свою очередь значительно затрудняет осуществление налогового контроля и способствует сокрытию указанных средств от налогообложения.

Все многообразие выявленных способов совершения налоговых преступлений можно подразделить на следующие виды:

1. Полное или частичное неотражение финансово-хозяйственной деятельности предприятия в документах бухгалтерского учета (осуществление сделок без документального оформления, неоприходование товарно-материальных ценностей, неоприходование денежной выручки в кассу).

2. Искажение экономических показателей, позволяющих уменьшить размер налогооблагаемой базы (отнесение на издержки производства расходов, не предусмотренных законодательством; отнесение на издержки производства расходов в размерах, превышающих установленные законодательством; завышение стоимости приобретенного сырья, топлива, услуг, отнесенных на издержки производства и обращения; незаконное использование налоговых льгот и пониженных налоговых ставок при исчислении налогов).

3. Искажение объекта налогообложения (занижение стоимости реализованной продукции; занижение объема реализованной продукции; подмена объекта налогообложения).

4. Нарушение порядка учета экономических показателей (отражение цифровых результатов финансово-хозяйственной деятельности в ненадлежащих счетах бухгалтерского учета).

5. Выведение финансово-хозяйственной деятельности из-под контроля налоговых органов (непостановка на учет в налоговых органах; открытие дополнительных счетов в банках без уведомления налоговых органов).

Из указанного перечня при расследовании налоговых преступлений наиболее часто, в более 80% случаев, встречается полное или частичное неотражение финансово-хозяйственной деятельности предприятия в документах бухгалтерского учета.

Заслуживают внимания данные о криминологической характеристике лиц, совершающих налоговые преступления. Криминологический портрет таких лиц существенно отличается от лиц, совершающих общеуголовные преступления.

В 74% случаев преступниками являются мужчины. Это обусловлено тем, что среди руководителей предприятий мужчины составляют большинство. Женщины среди лиц, совершающих налоговые преступления, традиционно занимают должности, связанные с ведением бухгалтерского учета и представлением отчетности.

Средний возраст злостных неплательщиков налогов сравнительно высокий и составляет 38 лет. Лицами в возрасте от 21 до 30 лет совершено 20% налоговых преступлений, от 31 до 40 лет – 36%, от 41 до 50 лет – 36% и старше 51 года – 8%.

То обстоятельство, что среди налоговых преступников лица моложе 20 лет практически не встречаются, легко объяснимо. В этом возрасте они не имеют соответствующего образования, жизненного опыта, деловых связей, а следовательно, не имеют возможности занять руководящую должность.

Невысокий удельный вес среди налоговых преступников лиц старшего возраста (свыше 50 лет) может быть отчасти связан с тем, что этой категории лиц в большей степени свойственна законопослушность и осторожность, они формировались в условиях жесткого социального контроля, менее интенсивно включаются в предпринимательство. » Налоговые преступники отличаются высоким образовательным уровнем. 58% лиц имели высшее или неполное высшее образование и даже ученую степень, а 22% – среднее специальное образование. И это понятно, так как лица, ответственные за ведение бухгалтерского учета, представление отчетности, должны иметь соответствующую специальность и квалификацию.

Удельный вес ранее судимых лиц среди налоговых преступников составляет 7%.

В 80% случаев инициатива совершения налоговых преступлении исходила от руководителей, которые зачастую являлись и владельцами предприятий

При совершении преступлений руководитель предприятия не ставит в известность бухгалтера о совершенных им финансово-хозяйственных операциях, а денежную выручку, не сдавая в кассу, использует по своему усмотрению.

Бухгалтерские работники обычно осуществляют свою деятельность на основе трудового договора или по совместительству, т. е. не участвуют в распределении прибыли предприятия, а следовательно, в меньшей степени заинтересованы в сокрытии объектов налогообложения. Поэтому при совершении преступлений бухгалтеры чаще выступают в роли соучастников. Исключение составляют бухгалтерские работники, являющиеся совладельцами предприятий или членами семей, представители которых осуществляют руководство. В этих случаях бухгалтерские работники играют активную роль в совершении преступлений. По изученным уголовным делам в 6% случаев преступления совершались именно бухгалтерами.

Однако состав лиц, совершавших налоговые преступления, не ограничивается руководителями и бухгалтерами. Около 4% подобных преступлений совершается гражданами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (граждане-предприниматели).

Для совершения налоговых преступлений нетипично создание преступных групп. Групповые преступления составляют менее 10% от общего числа. По указанной категории уголовных дел практически не встречаются факты создания преступных групп, состоящих из четырех и более лиц, а число преступлений, совершенных с участием трех лиц, составляет лишь 4.%. Обычно же число участников совершения преступления не превышает двух человек, ими, как правило, являются руководитель и бухгалтер. Договоренность между руководителем предприятия и бухгалтером позволяет им использовать самые различные способы сокрытия объектов налогообложения и вносить ложную информацию в любые документы бухгалтерского учета и отчетности.

В роли соучастников в ряде случаев выступали заместители руководителя, кассиры, кладовщики, товароведы.

При совершении налоговых преступлений целью является снижение размера налогов, подлежащих к уплате, или полный уход от выполнения обязательств по уплате налогов с последующим обращением сокрытых средств в личную или иную собственность.

Мотивы у налоговых преступников носят преимущественно корыстный характер, хотя могут иметь место карьеристские устремления, своеобразная забота о трудовом коллективе своего предприятия, ложное понимание чести и долга, иные побуждения.

§ 2. Специфика детерминации и причинности

Процессы детерминации и причинности налоговой преступности в значительной степени отличаются от аналогичных процессов, связанных с общеуголовной преступностью.

Налоговая преступность органически взаимосвязана с рыночными отношениями, частной собственностью и предпринимательством. Об этом свидетельствует весь мировой опыт.

С ростом числа предприятий, основывающихся на частной форме собственности, нарастают масштабы противоречия между интересами государства и общества, с одной стороны, и частными интересами – с другой.

Налоги являются главным источников бюджетных доходов. Рост бюджетных расходов, инфляционные процессы побуждают государство увеличивать налоговый пресс. Однако, например, в России в период реформ подавляющее большинство предприятий использовало устаревшее оборудование, технологии, испытывало острую нехватку оборотных средств и не могло сбыть свою неконкурентоспособную продукцию как на внутреннем, так и на внешнем рынке. Все это приводило к взаимным неплатежам и к снижению возможности уплачивать возросшие налоги.

Что же касается экономически благополучных предприятий, среди которых выделяются торгово-закупочные, посреднические, то в причинном комплексе массового уклонения их владельцев от уплаты налогов отмечалось определяющее влияние социально-психологического фактора: пренебрежения к исполнению требований закона, обеспечения любой ценой высоких доходов.

Однако надо признать определенную социально-правовую и экономическую обусловленность такого негативного отношения к законам и их исполнению: состояние налогового законодательства оценивалось как удручающее.

Прежде всего оно характеризовалось как несовершенное и нестабильное, излишне объемное, сложное, устанавливающее высокий уровень налогообложения. В середине 90-х годов нормативно-правовая база по вопросам налогообложения включала более ста законов, указов Президента Российской Федерации, постановлений Правительства Российской Федерации, инструкций и разъяснении Государственной налоговой службы России.

Дополнительные трудности создавались и при постоянном внесении изменений в законодательство. Причем иногда нормы, ухудшающие положение налогоплательщика, вводились задним числом или расширительно толковались. Все это способно порождать у предпринимателей ощущение нестабильности налогового законодательства, постоянное ожидание ухудшения налогового режима.

Удельный вес обязательных отчислений по отношению к валовому внутреннему продукту (ВВП) в 1995–1996 годах в России составлял 43%, тогда как в Германии – 38%, в Канаде – 34%, в США – 30%¹.

Специальный опрос, проведенный среди руководителей крупных предприятий различных форм собственности, показал, что неэффективной отечественную систему налогообложения признают более 75% респондентов. Около 80% руководителей считают, что существующая налоговая система не способствует выходу из экономического кризиса и формированию рынка. По мнению большинства российских предпринимателей, существующая налоговая система блокирует инвестиции, увеличивает инфляцию, препятствует структурным изменениям, побуждает к уклонению от уплаты налогов.

Однако все-таки нравственно-психологический фактор налоговой преступности в значительной мере определяется не указанной ситуацией, а стойким негативным отношением вообще к налоговой системе, пониженным уровнем правовой культуры, доминированием корыстных мотивов в мотивации поведения виновных.

В России при проведении реформ практически была разрушена прежняя система правового воспитания и не создана новая, в том числе ориентированная на формирование зако-нопослушания в сфере налогообложения. Российская налоговая система в ее современном виде сформировалась лишь в конце 1991 года, тогда как в большинстве зарубежных стран институт налогообложения существует сотни лет. В этих странах налогоплательщики хорошо знают, на какие цели расходуются уплаченные ими налоги, осведомлены о порядке уплаты налогов и мерах ответственности за нарушения налоговых обязательств. Лица, уклоняющиеся от уплаты налогов, осуждаются государством и обществом.

Данная ситуация взаимодействует со специфическими характеристиками населения России. Опрос представителей различных категорий наших граждан показал, что 60% опрошенных не считают себя налогоплательщиками² .

Среди крупных налогоплательщиков немало бывших деятелей теневой экономики, должностных и общеуголовных преступников. В большинстве своем они характеризуются гипертрофированным уровнем материальных запросов, стремлением к приобретению объектов недвижимости, предметов роскоши и т. п. Уклонение от уплаты налогов рассматривается ими как один из способов достижения указанных целей, мотивация здесь явно носит корыстный характер.

Однако надо отметить, что часть налоговых преступлений совершается на основе корпоративной, групповой заинтересованности. Имели место факты, когда сокрытые от налогообложения средства использовались руководителями предприятий для развития производства, погашения кредитов, выплаты зарплаты. Здесь усматривается стремление улучшить финансовое состояние своего предприятия и тем самым увеличить его прибыльность в будущем. Оно возникает и реализуется в условиях просчетов политики поддержания предприятий, его сотрудников, особенно когда последним грозит явная или скрытая безработица, невыплата зарплаты.

§ 3. Предупреждение налоговых преступлений

Предупреждение совершения налоговых преступлений должно осуществляться на различных уровнях и в нескольких направлениях.

На общегосударственном уровне важно обеспечение экономической стабильности и подъема производства, роста платежеспособности хозяйствующих субъектов.

Особое место в системе предупреждения налоговых преступлений занимает совершенствование правовой базы. Ожидаемые изменения, направленные на существенную либерализацию налоговой системы, связываются с принятием Налогового кодекса Российской Федерации и сокращением числа федеральных региональных и местных налогов; отменой всех налогов, уплачиваемых с выручки; снижением ставки налога на прибыль и другими важными изменениями.

В целях ускорения налоговой реформы Президентом Российской Федерации 8 мая 1996 года подписан Указ № 685 "Об основных направлениях налоговой реформы Российской Федерации и мерах по укреплению налоговой платежной дисциплины"¹.

В соответствии с Указом основными направлениями государственной политики в области налоговой реформы в Российской Федерации признаются: 1) построение стабильной налоговой системы, обеспечивающей единство, непротиворечивость и неизменность налогообложения в течение финансового года;

2) сокращение числа налогов путем их укрупнения и отмены целевых налогов, не дающих значительных поступлений;

3) облегчение налогового бремени производителей продукции и недопущение двойного налогообложения путем четкого определения налогооблагаемой базы; 4) сокращение льгот и исключений из общего режима налогообложения.

Кроме того, данным Указом устанавливается: отмена авансовых платежей, сокращение размера пени за просрочку уплаты налогов, исключение двойного налогообложения. Указанные изменения, несомненно, окажут влияние на налоговую сферу.

Значительную роль в предупреждении налоговой преступности могут играть налоговые инспекции. Они должны совершенствовать консультационную деятельность, помогать налогоплательщикам в решении вопросов о размере налогов и порядке их уплаты.

Правоохранительным органом, осуществляющим борьбу с налоговой преступностью, в России является Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации, осуществляющая свою деятельность на основе Закона Российской Федерации от 24 июня 1993 года "О федеральных органах налоговой полиции".

В соответствии с этим Законом задачами федеральных органов налоговой полиции являются: выявление, предупреждение и пресечение налоговых преступлений и правонарушений (о выявленных при этом других экономических преступлениях органы налоговой полиции обязаны проинформировать соответствующие правоохранительные органы); обеспечение безопасности деятельности государственных налоговых инспекций, защита их сотрудников от противоправных посягательств при исполнении служебных обязанностей; предупреждение, выявление и пресечение коррупции в налоговых органах.

В целях успешного разрешения практических задач Федеральным законом от 17 декабря 1995 года "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О федеральных органах налоговой полиции" и У головне-процессу аль-ный кодекс РСФСР" органы налоговой полиции наделены правом проведения предварительного следствия по уголовным делам о налоговых преступлениях. Этим же Законом сотрудникам налоговой полиции предоставлено право выносить в качестве предупредительной меры письменные предостережения руководителям, главным бухгалтерам и другим должностным лицам предприятий и организаций, независимо от налогоплательщиков. Это способствует установлению должных взаимоотношений между налогоплательщиками и органами налогового контроля, удерживает налогоплательщиков от совершения повторных налоговых правонарушений.

Необходимость формирования у граждан и предпринимателей налоговой культуры обязывает органы налогового контроля осуществлять специальные профилактические мероприятия. Так, Федеральная служба налоговой полиции Российской Федерации (ФСНП РФ) и Государственная налоговая служба Российской Федерации (ГНС РФ) выступили инициаторами разработки общегосударственной программы по формированию у населения налоговой культуры. В Правительство Российской Федерации было направлено предложение о создании Координационного совета из представителей ФСНП, ГНС, Министерства юстиции, Министерства финансов, Министерства образования, Центрального банка, Государственного комитета по печати, Государственного комитета по высшему образованию, Федеральной службы по телевидению и радиовещанию и других государственных органов. Данная инициатива получила одобрение Правительства Российской Федерации.

Значительную пропагандистскую нагрузку по профилактике налоговых правонарушений несут специальные средства массовой информации, к которым в первую очередь относятся: газета "Налоговая полиция", "Налоги", "Коммерсантъ-Daily", журнал "Налоговый вестник".

В этих изданиях систематически публикуются материалы по вопросам реформы налогообложения, ответственности за нарушения налогового законодательства и формирования налоговой культуры.

Огромная роль в деле воспитания налогоплательщиков принадлежит телевидению. По Федеральной службе налоговой полиции 2 апреля 1996 года был издан приказ "О мерах по улучшению освещения деятельности федеральных органов налоговой полиции по телевидению в целях профилактики налоговых правонарушений и преступлений". Важно, чтобы было налажено сотрудничество органов налоговой полиции и средств массовой информации в деле формирования законопослушного поведения налогоплательщиков, профилактики налоговых преступлений и правонарушений, формирования у общественности негативного отношения к недобросовестным налогоплательщикам.