|
|
упрощенка. Внимание Учтите сложность маршрута проверяющего зависит не только от выбранной вами деятельности, ведения учета, объемов работ и оборотов, но и от опытности инспектора. Шаг 1 проверка на право применения усн
02 Июн 2010 09:11
Введение упрощенной системы налогообложения УСН было направлено на облегчение жизнедеятельности субъектов малого бизнеса, снижение налогового бремени для его развития, упрощение учетного процесса. Однако "упрощенка" на практике не спроста зовется "усложненкой". Слишком много спорных моментов возникает при ее применении. Вопросы возникают не только в связи с тем, что Налоговый кодекс РФ содержит закрытый перечень расходов и отсутствует возможность учесть расходы, осуществляемые для получения реальных доходов. Обзор арбитражной практики за 2009 г. позволяет обозначить некоторые спорные моменты, возникающие в связи с применением этого специального налогового режима.
Каждый налог имеет свои особенности. Налоговые органы осуществляют контроль за полнотой исчисления и уплаты налогов. Основанием для проверки являются как данные представляемых налогоплательщиками деклараций, так и иная информация, поступающая в налоговые органы. Кодексом установлено, что выездной проверкой может быть охвачен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки. Налоговые органы не вправе проводить две и более выездные налоговые проверки по одним и тем же налогам за один и тот же период (ст. 89 НК РФ). Однако это совсем не означает, что налогоплательщик может быть проверен только по истечении трех лет после регистрации. Это мнение ошибочное, и заблуждаться на этот счет не стоит. Если будут веские основания, проверка может быть проведена и через год после регистрации, а то и ранее. Применение упрощенной системы налогообложения исключением из общего правила не является.
Переходим на УСН
Вопросы начинают возникать уже с момента принятия решения о переходе на данный режим налогообложения.
Статья 346.11 НК РФ. Общие положения:
"Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой".
При переходе на "упрощенку" нужно взвесить все "за" и "против". Немаловажное значение имеет вид осуществляемой деятельности. Если налогоплательщик продает товары, работы или услуги населению, предприятиям и предпринимателям, работающим без НДС, на "вмененке", "упрощенке", то больших проблем с "покупателями" возникнуть не должно. Другое дело, если они работают на общем режиме налогообложения. Тогда реально можно просто-напросто потерять часть своих "покупателей", им невыгодно будет работать с "упрощенцем", т.к. им интересно принять к вычету НДС, плательщиком которого "упрощенец" не является. На практике, зачастую приняв "необдуманное" решение о переходе на "упрощенку", впоследствии приходится "выкручиваться", чтобы удержать "покупателей". А в связи с этим возникают новые проблемы, которые наваливаются, как снежный ком.
Покупателю нужен счет-фактура с НДС? И налогоплательщик его выписывает, хотя, как уже было сказано, "упрощенцы" не являются плательщиками НДС, реального права на выставление счетов-фактур с выделением НДС у них нет. В п. 5 ст. 173 НК РФ прямо предусмотрено, что в случае выставления лицами, не являющимися налогоплательщиками НДС, покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога выделенный налог подлежит уплате в бюджет.
Конечно же, при проведении проверки инспектор обязательно обратит на это внимание. И не стоит уповать на то, что попадется не очень квалифицированный специалист, о такого рода нарушениях инспектору твердят на каждом шагу, и это один из самых легких способов прийти с проверки с доначислениями. О выявлении таких нарушений свидетельствует арбитражная практика. Например, Постановление ФАС Московского округа от 24.09.2009 по делу N КА-А40/9517-09-П по делу N А40-57611/08-126-192, Определение от 28 октября 2009 г. N ВАС-13878/09. Инспекцией при проверке установлено, что общество выставляло в адрес контрагентов счета-фактуры с выделением в них сумм налога на добавленную стоимость, однако, получив указанные суммы, данный налог в бюджет не перечислило. В результате обществу доначислены НДС, пени, применены штрафные санкции. Однако решение инспекции в части начисления пени и привлечения общества к ответственности в виде штрафа судом признано незаконным.
Кроме неуплаты НДС в бюджет, налогоплательщик "обвиняется" и в занижении выручки по единому налогу на сумму полученного НДС. Без суда здесь тоже не обошлось. Обратимся к Постановлению Президиума ВАС РФ от 1 сентября 2009 г. N 17472/08: предприниматель перешел на упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доходы минус расходы", однако выставлял покупателям счета-фактуры с выделением налога на добавленную стоимость, который в бюджет не перечислял, и не представлял декларации по этому налогу. При определении объекта налогообложения предприниматель не учитывал в составе доходов суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные им покупателям. Инспекция доначислила налог на добавленную стоимость, налог по упрощенной системе налогообложения, пени и штрафы. При рассмотрении дела Президиум ВАС РФ исходил из нормы ст. 41 Кодекса, указав, что доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки. Суммы, неосновательно исчисленные и полученные в качестве налога на добавленную стоимость плательщиком налога по упрощенной системе налогообложения, не являются его доходом для целей исчисления уплачиваемого им единого налога. Инспекцией неправомерно включены в состав доходов предпринимателя суммы налога на добавленную стоимость, полученные им от покупателей при реализации товаров (работ, услуг). Из данного Постановления следует, что суммы выделенного налогоплательщиком в счетах-фактурах НДС подлежат уплате в бюджет, но они не учитываются при определении размера выручки для целей исчисления единого налога по упрощенной системе налогообложения. Претензии налоговых органов к налогоплательщикам, выставляющим счета-фактуры с выделением НДС, в части занижения дохода не исключены, но суды при разрешении споров будут ориентироваться на данное Постановление Президиума ВАС РФ.
Переходный период
Следующая проблема при переходе на УСН заключается в максимально возможном снижении налоговой нагрузки в период перехода на упрощенную систему. Особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения и при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения установлены в ст. 346.25 НК РФ.
Проблема есть и с НДС. В налоговом периоде, предшествующем переходу на упрощенную систему налогообложения, необходимо восстановить налог, ранее правомерно принятый к вычету, по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, и нематериальным активам, и имущественным правам.
Для того чтобы восстановить НДС по товарам, сырью, материалам, неплохо было бы провести их инвентаризацию. По основным средствам и нематериальным активам налог восстанавливается пропорционально их остаточной стоимости. Обратите внимание на дату приобретения этих объектов: если они приобретены до 2004 г. налог восстанавливается по ставке 20%, а не по 18%. То же самое можно было бы сказать и в отношении размера ставки по товарам, сырью и материалам, но это уже маловероятно, хотя не исключено.
А авансы, полученные от покупателей до начала применения спецрежима? По правилам п. 5 ст. 346.25 НК РФ: "суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные налогоплательщиком налога на добавленную стоимость с сумм оплаты, частичной оплаты, полученной до перехода на упрощенную систему налогообложения в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг или передачи имущественных прав, осуществляемых в период после перехода на упрощенную систему налогообложения, подлежат вычету в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода налогоплательщика налога на добавленную стоимость на упрощенную систему налогообложения, при наличии документов, свидетельствующих о возврате сумм налога покупателям в связи с переходом налогоплательщика на упрощенную систему налогообложения".
В идеале полученных авансов не должно быть на конец года, предшествующего году перехода на "упрощенку". Если они есть, то лучше их вернуть до конца года, чтобы правомерно поставить суммы налога, ранее уплаченные по ним в бюджет, к налоговому вычету. Для того чтобы лишний раз не гонять деньги туда-сюда, необходимо договориться с потенциальными покупателями, чтобы они не перечисляли аванс в конце года, а сделали это в начале следующего. Зачем все это нужно? Ответ прост: чтобы "не потерять" НДС с полученных авансов. Получив аванс от покупателя в период применения общего режима налогообложения, необходимо начислить НДС, а если аванс не будет возвращен и перейдет на следующий год, то будет утрачено право учесть его в налоговых вычетах по НДС. Налог будет уплачен в бюджет, и его никто не вернет.
Переход на УСН вновь созданных организаций и предпринимателей
У предприятий и предпринимателей, решивших открыть свой бизнес и применять данный режим налогообложения, проблемы начинаются уже при регистрации.
Статья 346.13. Порядок и условия начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения:
"Вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель вправе подать заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе, выданном в соответствии с абзацем третьим пункта 2 статьи 84 настоящего Кодекса. В этом случае организация и индивидуальный предприниматель вправе применять упрощенную систему налогообложения с даты постановки их на учет в налоговом органе, указанной в свидетельстве о постановке на учет в налоговом органе".
На практике в большинстве случаев организации и предприниматели узнают о факте государственной регистрации позднее чем через 5 дней. В результате налоговые органы говорят об утрате права на применение специального налогового режима в виде УСН. В случае подачи заявления на применение упрощенной системы налогообложения вместе с документами на регистрацию, у инспекторов находятся иные аргументы для отказов в применении "упрощенки". Однако суды при рассмотрении такого рода споров поддерживают налогоплательщиков.
По мнению ИФНС, организация не вправе применять упрощенную систему налогообложения, если соответствующее заявление в налоговый орган было представлено налогоплательщиком за рамками установленного пятидневного срока. При рассмотрении спора в Постановлении ФАС Поволжского округа от 07.04.2009 N А55-16471/2008 было указано, что пропуск срока представления заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения вновь созданной организацией не может служить основанием для отказа налогоплательщику в выборе специального режима налогообложения. Рассматривая дело предпринимателя по такому же вопросу, суд обратил внимание на то, что свидетельство о регистрации в качестве индивидуального предпринимателя заявитель получил только 29.07.2008 (включен в ЕГРЮЛ 16.07.2008), заявление о переходе на упрощенную систему налогообложения было подано 25.07.2008. По мнению суда, Налоговым кодексом не предусмотрено основания отказа налогоплательщику в применении УСН в связи с нарушением им сроков подачи заявления в налоговый орган (Постановление ФАС Поволжского округа от 24.03.2009 N А55-15544/2008).
При подаче заявления о применении УСН вместе с документами на регистрацию позиция налоговых органов сводится к тому, что налогоплательщик при подаче заявления о переходе на УСН еще не обладает правоспособностью, следовательно, у налогового органа отсутствуют правовые основания для выдачи налогоплательщику уведомления о возможности применения УСН. Суды признают такую позицию неправомерной, т.к. налоговое законодательство не содержит каких-либо ограничений относительно подачи заявления о применении УСН одновременно с комплектом документов на регистрацию юридического лица (индивидуального предпринимателя) в силу заявительного характера данной системы налогообложения (Постановления ФАС Московского округа от 27.01.2009 N КА-А40/13301-08, ФАС Восточно-Сибирского округа от 12.03.2009 N А33-1275/08-Ф02-874/09).
Лучше заявление о применении упрощенной системы налогообложения подавать вместе с документами на регистрацию юридического лица или индивидуального предпринимателя.
Ограничения начала и прекращения спецрежима
Как уже было сказано ранее, переход на применение упрощенной системы налогообложения носит добровольный характер, налогоплательщик не имеет права самостоятельно в течение года прекратить использование данного специального налогового режима, за исключением случаев, прямо предусмотренных Налоговым кодексом. Таких случаев несколько, и они прямо перечислены в п. 3 ст. 346.12 НК РФ.
При проведении мероприятий налогового контроля проверяющие обращают пристальное внимание на соблюдение налогоплательщиком этих ограничений. Ограничение по размеру выручки, численности работников вызывает наибольшее количество претензий со стороны контролирующих органов. Это и понятно, превысив установленные Кодексом ограничения, налогоплательщик должен рассчитать и уплатить в бюджет НДС, налог на прибыль организаций (или НДФЛ - у предпринимателей), единый социальный налог (с 2010 г. ЕСН отменен), налог на имущество с первого числа квартала, в котором возникло такое превышение. Данное требование прямо установлено в п. 4 ст. 346.13 НК РФ.
А если превышение возникло в последние дни отчетного периода, то нужно будет восстановить учет с начала квартала, в котором возникло превышение, начислить и уплатить налоги по общему режиму налогообложения. Если бухгалтер скрупулезен, то он постоянно держит на контроле размер поступающих средств, предполагаемых к поступлению авансов. Он заранее готов и не пропустит момента, когда произойдет превышение по выручке, численности и т.п. Если к концу квартала сумма выручки приближается к предельному размеру, он вовремя сможет предупредить об этом руководство, предприятие будет подготовлено к переходу на общий режим, контрагенты будут извещены. Налогоплательщик с начала нового квартала (до момента возникновения неблагоприятных обстоятельств) начнет предъявлять контрагентам НДС, вести учет по налогу на прибыль. Но на практике, конечно, не всегда все зависит от бухгалтера. При небольших объемах выручки от реализации бухгалтер порой может и не знать (не быть поставленным в известность) о предстоящем поступлении большой суммы аванса, которая может привести к утрате права на применение "упрощенки". В результате финансовые проблемы возникнут у предприятия, ведь придется за счет собственных средств уплатить НДС, налог на прибыль и т.п.
Контроль за соблюдением размеров, установленных Кодексом ограничений для применения упрощенной системы налогообложения налоговыми органами осуществляется постоянно в рамках камеральных и выездных налоговых проверок.
Зачастую налогоплательщик допускает занижение выручки. Кто-то по ошибке, кто-то пытается снизить налоговую нагрузку, применяя схемы ухода от налогообложения.
При рассмотрении налоговых споров суды рассматривают все представляемые сторонами доказательства.
Особое внимание необходимо обратить на посреднические операции, которые всегда привлекают внимание контролирующих органов, выискивающих в них схемы уклонения от уплаты налогов, и по которым налогоплательщики больше всего допускают ошибок при исчислении налогов вне зависимости от применяемого режима налогообложения.
Президиум ВАС РФ, рассматривая заявление налогового органа, поддержал его позицию, направив дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции. При рассмотрении спора судами было установлено следующее: налогоплательщик применял упрощенную систему налогообложения, им был заключен агентский договор, в соответствии с которым агент реализовывал его товары. Денежные средства от реализации товара не перечислялись агентом налогоплательщику, а предоставлялись взаем как самому налогоплательщику (собственнику товара), так и другим организациям, находящимся с налогоплательщиком по одному адресу и учрежденным теми же лицами (т.е. взаимозависимым лицам).
Судами было установлено, что весь товар агентом был реализован и денежные средства от покупателей поступили на его счет. Налогоплательщиком выручка от реализации товара по агентскому договору не была учтена в доходах. Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 9 июля 2009 г. N 1510/09 было указано, что выручка от реализации товара в соответствии со ст. 249 НК РФ признается доходом общества и согласно п. 1 ст. 346.15 этого Кодекса должна быть учтена им при определении объекта налогообложения по упрощенной системе налогообложения. Президиум указал, что суду следовало не ограничиваться формальной оценкой соответствия представленных документов требованиям п. 1 ст. 346.17 НК РФ и дать соответствующую оценку имеющимся в деле доказательствам, связанным с заключением упомянутых агентского договора и дополнительного соглашения к нему, которые предусматривают особую форму расчетов с последующим предоставлением займов самому обществу и взаимозависимым организациям и доначислением обществу налогов по общей системе налогообложения. В связи с превышением выручки от реализации установленного размера дохода налогоплательщик должен был исчислить налоги по общей системе налогообложения.
Не поддержал суд и предпринимателя, заключившего фиктивные договоры комиссии, которые позволили ему не превышать сумму дохода в 15 млн руб. и сохранить право на применение УСН. Налоговые органы усмотрели здесь схему. При рассмотрении дела было установлено, что отчеты комиссионера не содержат сведений о суммах вознаграждения, подлежащего уплате. Из анализа движения денежных средств по счетам предпринимателей не следует, что комитенту перечислялись денежные средства, полученные от реализации товара за вычетом комиссионного вознаграждения, либо комиссионное вознаграждение отдельными суммами. Доказательств фактического исполнения договора комиссии предпринимателем не представлено. В результате суды указали, что в третьем квартале 2005 г. предприниматель считается перешедшим на общий режим налогообложения и обязан исчислять и уплачивать НДС, ЕСН и НДФЛ, а также представлять соответствующие налоговые декларации (Постановление ФАС Уральского округа от 03.03.2009 N Ф09-836/09-С2, Определение ВАС РФ от 06.07.2009 N ВАС-7516/09 "Об отказе в передаче дела в президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации").
Предприниматель применял упрощенную систему налогообложения и осуществлял деятельность по реализации нефтепродуктов через АЗС, а также занимался реализацией продуктов питания через мини-маркеты, находящиеся при АЗС. Сдавал принадлежащие ему АЗС, а также транспортные средства в аренду другим индивидуальным предпринимателям, применяющим УСН и являющимся его работниками или родственниками, для реализации нефтепродуктов. Если исчисляемая с начала года выручка конкретного арендатора от реализации нефтепродуктов на АЗС приближалась к 15 млн руб., то арендатор прекращал деятельность и АЗС сдавалась в аренду другому предпринимателю. Налоговый орган пришел к выводу, что предприниматель и арендаторы АЗС имитировали использование АЗС в режиме аренды, фактически деятельность на АЗС осуществлял предприниматель, получая всю выручку. Выручка по итогам каждого года, входящего в проверяемый период, превысила 15 млн руб. Суды пришли к выводу о том, что выручка трех арендаторов являлась выручкой предпринимателя, поэтому он обязан был уплачивать налоги по общей системе налогообложения (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10 декабря 2008 г. по делу N А43-18853/2007-35-648).
Не поддержал суд и налогоплательщика, который не учитывал при исчислении налоговой базы суммы возмещаемых арендатором коммунальных платежей. В Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 04.05.2009 N Ф03-1657/2009 указано, что регулярная оплата арендаторами стоимости коммунальных услуг за арендуемые помещения является экономической выгодой в денежной форме от сдачи в аренду имущества. Поэтому денежные средства, получаемые налогоплательщиком от арендаторов в качестве компенсации его расходов на содержание недвижимого имущества, являются его доходом и подлежат включению в налогооблагаемую базу по УСН.
А ФАС Поволжского округа в Постановлении от 15.01.2009 N А12-5713/2008 на доводы налогового органа о занижении выручки на суммы поступивших на расчетный счет налогоплательщика денежных средств, признавая позицию ИФНС неправомерной, указал, что выписки банка без исследования первичных документов не могут являться надлежащим доказательством. Располагая сведениями об организациях, перечисливших на счета налогоплательщика денежные средства, налоговый орган не воспользовался правом проведения встречных проверок с целью получения первичных документов, подтверждающих наличие взаимоотношений с налогоплательщиком.
Особое внимание следует уделить индексации выручки для целей налогообложения при применении упрощенной системы налогообложения. Благодаря принятому Постановлению Президиума ВАС РФ от 12.05.2009 N 12010/08 "упрощенцам" разрешено при определении предельного размера доходов использовать не только коэффициент-дефлятор, утвержденный Минэкономразвития России на текущий календарный год, но и коэффициенты, действовавшие в предыдущие годы. Предельный размер выручки на 2009 г. установлен в размере 57,9 млн руб., с этим согласились и налоговые органы. Обращаем ваше внимание: с 2010 г. предельный размер выручки установлен в 60 млн руб., а применение коэффициента-дефлятора до 2013 г. не предусмотрено, т.к. действие абз. 2 п. 2 ст. 346.12 НК РФ приостановлено.
Как уже указывалось, внимание привлекает не только размер выручки, но и численность работников налогоплательщика. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 28.04.2009 N 17643/08 признал позицию ИФНС обоснованной, когда налогоплательщик неправомерно применял в спорном периоде УСН, поскольку среднесписочная численность его работников составляла 112,54 человека, т.е. превышала установленный пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ предел, равный 100 человек. При расчете среднесписочной численности ИФНС правомерно учитывала численность официально не оформленных физических лиц, фактически выполнявших трудовые обязанности по договоренности с директором налогоплательщика. Заработная плата выплачивалась им ежемесячно через кассу общества. Увольнение части персонала налогоплательщика с последующим привлечением этого же персонала для работы у налогоплательщика по договорам аутсорсинга было направлено на создание условий для сохранения возможности применения УСН с целью уменьшения размера налоговой обязанности, что, в свою очередь, привело к получению налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.
Интересна позиция суда при применении УСН налогоплательщиком, наличие филиала у которого предусмотрено положением о филиале. ФАС Дальневосточного округа в Постановлении от 19.02.2009 N Ф03-206/2009 указал, признавая позицию ИФНС неправомерной, что налогоплательщик вправе применять УСН, если обособленное подразделение не осуществляет фактическую деятельность и не содержит признаков филиала или представительства, перечисленных в ст. 55 ГК РФ (Определением ВАС РФ от 10.08.2009 N ВАС-7488/09 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).
Совмещение УСН с другими налоговыми режимами
Согласно п. 4 ст. 346.12 НК РФ налогоплательщики, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, вправе применять упрощенную систему налогообложения. Применение упрощенной системы налогообложения исключает возможность применения общего режима налогообложения.
Однако реально выявляются и другие обстоятельства, явно идущие вразрез нормам Кодекса. Так, судом было рассмотрено дело предпринимателя, который применял общий режим налогообложения при осуществлении оптовой торговли товарами с использованием расчетного счета, УСН - при осуществлении деятельности в виде сдачи торговых площадей в аренду, а также систему налогообложения в виде ЕНВД - при осуществлении розничной торговли. Постановлением ФАС Уральского округа от 05.02.2009 N Ф09-172/09-С3 позиция налогоплательщика признана неправомерной. Суд указал, что предприниматель добровольно перешел на УСН, поэтому в отношении всех видов осуществляемой деятельности, за исключением розничной торговли, подпадающей под обязательное применение ЕНВД, возможно применение лишь упрощенной системы налогообложения. При этом правовых оснований для исчисления и уплаты налогов по общей системе налогообложения по указанным видам деятельности не имеется. Определением ВАС РФ отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-6770/09.
Электронная книга учета доходов и расходов
Решением ВАС РФ от 26.01.2009 N 16758/08 подтверждена правомерность требований по представлению и заверению в налоговых органах не позднее 31 марта или 30 апреля (для индивидуальных предпринимателей) книги учета доходов и расходов, которая велась в электронном виде. Налогоплательщиком оспаривалась правомерность требований, изложенных в абз. 2 Письма Минфина России 30.07.2008 от N 03-11-02/85.
Анализ практики рассмотрения арбитражными судами дел за 2009 г., связанных с применением упрощенной системы налогообложения, свидетельствует лишний раз о том, что при применении данного режима налогообложения велика вероятность возникновения налоговых споров в отношении целого ряда моментов.
Признание расходов при "упрощенке"
Спорные моменты при применении упрощенной системы налогообложения очень часто возникают в отношении признания расходов при выборе объекта налогообложения "доходы минус расходы". Причиной возникновения споров являются как общие моменты, связанные с соответствием расходов, учитываемых для целей налогообложения, критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ, так и ограничения перечня расходов, установленных ст. 346.16 НК РФ. Немаловажное значение в этой связи имеет Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды". При проведении проверок налоговые органы пытаются обвинить налогоплательщиков в недобросовестности, но суды не всегда поддерживают их.
Остановимся на наиболее часто встречающихся проблемах признания расходов и практике рассмотрения арбитражными судами такого рода споров. Еще раз обращаем внимание, что эти проблемы возможны лишь у налогоплательщиков-"упрощенцев", выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов. Существенным моментом признания расходов при применении УСН является их оплата.
Общие проблемы признания расходов
При применении упрощенной системы налогообложения у налогоплательщиков возникают те же самые проблемы при отнесении расходов, что и при налогообложении прибыли. При проведении мероприятий налогового контроля налоговые органы проверяют признанные налогоплательщиками расходы на их соответствие требованиям п. 1 ст. 252 НК РФ, выявляют признаки недобросовестности и получения необоснованной налоговой выгоды. При этом применяемый режим налогообложения при установлении таких фактов значения не имеет.
Незарегистрированные поставщики
Споры возникают при установлении фактов отнесения на расходы стоимости товаров, работ, услуг, приобретенных у поставщиков, которые не зарегистрированы в Едином государственном реестре юридических лиц и Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей. При разрешении споров по этим вопросам у судов отсутствует единый подход, существенное значение имеют доказательства, представляемые обеими сторонами спора, налогоплательщиком и налоговыми органами.
Затраты на приобретение товаров у организаций, не зарегистрированных в ЕГРЮЛ, не могут быть учтены налогоплательщиком в расходах при применении УСН. Факт отсутствия поставщиков в Едином государственном реестре юридических лиц в судебном заседании подтвержден материалами дела и предпринимателем не оспаривается. Следовательно, предприниматель не подтвердил документально расходы, понесенные им при приобретении товаров у незарегистрированных в ЕГРЮЛ юридических лиц (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2009 N Ф04-866/2009(536-А03-27)).
В то же время, рассматривая, как может показаться, аналогичный спор, ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 14.05.2008 по делу N А56-30107/2007 указал, что налоговая инспекция не представила надлежащих и достаточных доказательств, свидетельствующих о том, что контрагенты предпринимателя являются "несуществующими" организациями. В подтверждение приобретения товаров у указанных организаций предприниматель представила в налоговый орган и в материалы дела копии накладных и кассовых чеков. Решение инспекции признано недействительным.
В связи с отсутствием регистрации в Едином государственном реестре юридических лиц контрагента, налоговый орган посчитал, что представленные предпринимателем первичные документы выписаны и подписаны от лица несуществующей организации, в связи с чем расходы не приняты налоговым органом. В оспариваемом решении налогового органа имеются неточности в указании наименования контрагента. Факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Сделка предпринимателя с контрагентом носила разовый характер, в связи с чем у него не было необходимости проверять государственную регистрацию контрагента в качестве юридического лица. При этом предпринимателем товар получен, оплачен и использован в своей предпринимательской деятельности, что инспекцией не отрицается. В подтверждение расходов предпринимателем были представлены товарные и кассовые чеки. Судами сделан вывод о признании недействительным оспариваемого решения инспекции, поскольку доказательств недобросовестности действий предпринимателя инспекцией не представлено (Постановление ФАС Поволжского округа от 10.02.2009 по делу N А55-10049/2008).
Выездной налоговой проверкой выявлены факты занижения налоговой базы по единому налогу на сумму затрат по приобретению биореактора. Апелляционный суд пришел к выводу о неправомерности отнесения налогоплательщиком к расходам, учитываемым при исчислении налоговой базы по единому налогу, затрат по приобретению биореактора у общества, не зарегистрированного в установленном порядке в ЕГРЮЛ, то есть не обладающего правоспособностью юридического лица, вследствие чего отказал в удовлетворении требований налогоплательщика о признании решения налогового органа недействительным в этой части (Постановление ФАС Уральского округа от 02.06.2009 N Ф09-3456/09-С2).
В целях снижения налоговых рисков налогоплательщикам необходимо проводить проверку своих контрагентов на предмет их регистрации в налоговых органах с получением подтверждающих документов: выписки из ЕГРЮЛ и ЕГРИП, копий свидетельств о государственной регистрации поставщиков. Данные действия будут служить дополнительным подтверждением проявления налогоплательщиком должной осмотрительности. Такие действия должны проводиться до начала осуществления сделки.
Проблемный контрагент
Налоговые органы обращают особое внимание на контрагентов, относимых ими к категории проблемных. Такими являются контрагенты, не находящиеся по адресу регистрации, указанному в учредительных документах, не представляющие отчетность в налоговые органы, зарегистрированные по адресам "массовой" регистрации, у них "массовые" учредители, руководители, такие фирмы часто зарегистрированы по утерянным паспортам, есть и иные причины отнесения предприятий к категории проблемных. При обнаружении таких проблемных контрагентов у налогоплательщиков не признаются расходы, их обвиняют в недобросовестности, в получении необоснованной налоговой выгоды. Однако суды не всегда поддерживают проверяющих. В соответствии с Постановлением Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" при рассмотрении дел должны исследоваться и оцениваться все представляемые сторонами доказательства.
В результате выездной налоговой проверки установлено неправомерное принятие заявителем в качестве расходов при применении "упрощенки" затрат на оплату оказанных полиграфических услуг проблемным контрагентом. Инспекция дополнительно ссылалась на то, что предприниматель не проявил должной осмотрительности при выборе контрагента, а первичные документы, представленные в обоснование расходов, содержат недостоверные, противоречивые сведения и подписаны неустановленным лицом. Суд полагает, что представленные инспекцией доказательства не позволили судам согласиться с ее доводами, поскольку они с достоверностью не свидетельствуют об указанных обстоятельствах. Поскольку таких доказательств налоговым органом не представлено, оснований для отказа обществу в удовлетворении требований не было (Постановление ФАС Московского округа от 17.12.2009 N КА-А40/14190-09).
Отсутствие документального подтверждения
Документальное подтверждение понесенных и признанных расходов имеет немаловажное значение. Претензии со стороны налоговых органов в связи с такими обстоятельствами различаются. Вопросы документального оформления будут затронуты и при рассмотрении конкретных видов расходов.
Например, проверяющими не были приняты расходы предпринимателя в связи с отсутствием регистрации контрольно-кассовой техники его контрагентами, у которых приобретались товары, работы, услуги. По мнению инспекции, кассовые чеки, пробитые на незарегистрированных ККТ, не могут служить основанием подтверждения факта оплаты. Более того, проверяющие указали, что в отношении предпринимателя такие работы не могли быть выполнены, а услуги оказаны, т.к. у контрагентов эти виды деятельности не были внесены в ЕГРЮЛ. Суды, оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в совокупности, установили, что предпринимателем требования, установленные пп. 5 п. 1 ст. 346.16 НК РФ соблюдены. Они пришли к выводу о реальности и экономической обоснованности, сделок, совершенных предпринимателем с контрагентами. В подтверждение понесенных расходов налогоплательщиком были представлены первичные документы, которые соответствуют требованиям законодательства (договоры на выполнение работ и оказание услуг, сметы расходов на работы, рабочие проекты и отчеты по проведению испытаний, калькуляции на работы, акты приемки-передачи выполненных работ, счета-фактуры, кассовые чеки). Судами отмечено, что действующее законодательство не предусматривает обязанность налогоплательщиков проверять факт регистрации в налоговом органе контрольно-кассовой техники контрагентов (Постановление Уральского округа от 25.03.2009 N Ф09-1463/09-С3).
При проведении проверок обращается пристальное внимание на наличие полного комплекта всех документов и правильность их заполнения. При проверке предпринимателя инспекция сделала вывод, что отсутствие транспортных документов с учетом недостатков оформления первичных документов свидетельствует о получении им необоснованной налоговой выгоды посредством совершения операций преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей. Судом установлено, что предприниматель документально подтвердил спорную сумму расходов при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 13.05.2008 по делу N А29-7041/2007).
По мнению ИФНС, налогоплательщик в нарушение п. 1 ст. 252, п. 1 ст. 346.16 НК РФ необоснованно уменьшил налоговую базу по УСН на стоимость приобретенных труб, согласно счету-фактуре, выполненному на электромеханической пишущей машинке, принадлежащей налогоплательщику; подписи по заключениям эксперта от имени руководителей трех поставщиков выполнены одним и тем же лицом; подписи от имени главных бухгалтеров данных организаций тоже выполнены одним лицом. Суд, признавая позицию ИФНС неправомерной, указал, что налогоплательщик и представитель поставщиков после совместного измерения объема доставленных налогоплательщику труб, проверки качества и вида продукции на печатной машинке налогоплательщика оформляли накладные и счета-фактуры, которые и были подписаны данным представителем от имени всех поставщиков по доверенности; такой способ изготовления и подписания счетов-фактур не запрещен положениями ст. 169 НК РФ. Кроме того, недостоверность счетов-фактур является основанием для отказа в применении налогового вычета по НДС. В данном случае совокупность первичных документов подтверждает приобретение и оплату труб, поэтому налогоплательщик правомерно включил их стоимость в состав расходов при применении УСН (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 27.04.2009 N А05-8896/2008).
Приведенные судебные акты не следует расценивать как предоставляемую возможность выиграть спор в суде. Налогоплательщик прежде всего должен позаботиться о получении от своих контрагентов в подтверждение сделок всех необходимых документов, оформленных в установленном порядке.
Отсутствие признаков осуществления реальной хозяйственной операции
Нередки случаи, когда документы, подтверждающие признанные при налогообложении затраты, имеются, но в ходе осуществления контрольных мероприятий устанавливаются и иные факты, которые могут свидетельствовать о недобросовестности налогоплательщика и получении им необоснованной налоговой выгоды.
Налоговой проверкой предпринимателя установлено необоснованное уменьшение налогооблагаемой базы на сумму расходов за покупку мазута без видимого осуществления участниками соответствующих хозяйственных операций. В ходе проверки выявлены следующие факты:
- директор общества (продавца) не являлся его учредителем и руководителем, финансово-хозяйственных отношений с предпринимателем не имел, договоры, счета-фактуры, накладные не подписывал, товар не поставлял и деньги не получал;
- предприниматель не обладал возможностями для хранения горюче-смазочных материалов, с момента приобретения предпринимателем мазута до его реализации прошел значительный промежуток времени;
- первичные документы, подтверждающие факт сделки, имеют недостатки оформления, содержат недостоверные сведения, имеют расхождения с другими документами.
Суд оценил все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи, признал недостоверными, имеющими неустранимые противоречия и расхождения ряд документов, представленных предпринимателем и не опровергнутых другими доказательствами в ходе рассмотрения дела; признал правомерным доначисление единого налога (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 21.07.2009 по делу N А01-2253/2008).
Предпринимателю отказано в принятии затрат на расходы по оплате услуг по ремонту канализационной системы, уборке снега на территории базы, который мотивирован инспекцией несоблюдением требований ст. 252 НК РФ о документальном подтверждении расходов, а также отсутствием реальных хозяйственных операций. Судом установлено, что факт выполнения работ контрагентами налогоплательщика и факт их оплаты предпринимателем в полном объеме подтверждены актами, счетами, платежными поручениями; налоговым органом не установлено обстоятельств подписания указанных документов неуполномоченными лицами. Территория базы, на которой осуществлялись уборка и вывоз снега, предоставляется предпринимателем в аренду, что не исключает производственного характера этих работ. Контрагенты на момент совершения сделок были зарегистрированы в установленном порядке, услуги оказывались в соответствии с условиями договоров, и налоговым органом документально не подтверждено отсутствие реальных хозяйственных операций. Суд апелляционной инстанции пришел к выводу об обоснованности и документальном подтверждении расходов предпринимателя по оплате услуг спорных контрагентов (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.02.2010 по делу N А46-13159/2009).
При проведении проверок налоговыми органами иногда устанавливаются факты исключения поставщика из госреестра до момента осуществления хозяйственной операции. В таких случаях могут быть осуществлены дополнительные мероприятия налогового контроля, в т.ч проведена почерковедческая экспертиза подписей на первичных документах, представленных в обоснование расходов.
Предпринимателю начислен единый налог в связи с тем, что расходы на оплату товаров, приобретенных у поставщика, документально не подтверждены. В представленных документах содержатся недостоверные сведения, поскольку поставщик исключен из ЕГРЮЛ и снят с налогового учета. Почерковедческой экспертизой не подтвержден факт подписи документов на товар соответствующими лицами (бывшими директором и бухгалтером поставщика). Расходы на приобретение товара неправомерно учтены предпринимателем при определении объекта обложения единым налогом, уплачиваемым в связи с применением УСН, суд поддержал проверяющих (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 22.06.2009 по делу N А05-13750/2008).
Особенности учета расходов при применении упрощенной системы налогообложения
Учитываем основные средства
Немало вопросов и ошибок у бухгалтеров вызывают вопросы учета объектов основных средств при применении упрощенной системы налогообложения. Законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете. Затраты на приобретение основных средств признаются в расходах путем начисления амортизации. Порядок учета основных средств для целей применения упрощенной системы установлен п. 2 ст. 346.16 НК РФ, и этот порядок отличается от установленного в бухгалтерском учете.
Основная ошибка бухгалтеров при применении упрощенной системы заключается в том, что они зачастую для целей налогообложения продолжают начислять амортизацию. Однако Кодексом установлен иной порядок признания расходов на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, а также расходов на их достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение.
Расходы признаются для целей налогообложения при "упрощенке" в зависимости от того, когда приобретены основные средства - до начала применения спецрежима или в период его применения. Стоимость объектов основных средств, приобретенных в период применения упрощенной системы, списывается на расходы равными частями в течение налогового периода приобретения объекта. А стоимость основных средств, приобретенных до перехода на упрощенную систему, признается в целях налогообложения в порядке, установленном пп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ, в зависимости от сроков полезного использования таких объектов.
Основанием признания расходов на приобретение основных средств служат документы унифицированной формы о вводе таких объектов в эксплуатацию, заполненные в установленном порядке. Налоговым органом отказано предпринимателю в признании расходов в связи с отсутствием ввода в эксплуатацию объектов, т.к. на актах нет подписей, печатей предприятия, сдающего данное основное средство в эксплуатацию. Суд указал, что применение данного документа предпринимателем не является обязательным, подтверждением расходов являются счет на оплату, товарная накладная, протокол осмотра в ходе налоговой проверки и акты ввода в эксплуатацию (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 03.02.2010 по делу N А46-13159/2009).
При признании расходов на приобретение основных средств споры возникают, например, в связи с подтверждением их использования в деятельности по извлечению дохода.
Суд подтвердил правомерность включения предпринимателем в расходы при применении УСН затрат на приобретение легкового автомобиля. Суд исходил из того, что поскольку заказчики предпринимателя, осуществляющего деятельность по строительству зданий и сооружений, находятся в различных населенных пунктах, то необходимость использования транспорта для предпринимательских целей очевидна (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2009 N Ф04-866/2009(536-А03-27)).
Для целей применения упрощенной системы налогообложения имеются особенности признания расходов по имуществу, переданному в лизинг. В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18.06.2009 по делу N А21-5188/2008 сделан вывод о необоснованности включения в состав расходов лизингодателя при исчислении единого налога стоимости имущества, переданного в лизинг в момент его приобретения и оплаты, поскольку предмет лизинга не является основным средством. Перечень расходов, на которые налогоплательщик вправе уменьшить полученный доход при исчислении единого налога, приведен в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, расходы на приобретение предмета лизинга в перечне отсутствуют. Предмет лизинга (автомобиль) учитывается у лизингополучателя и им же начисляется амортизация, следовательно, предмет лизинга является амортизируемым имуществом у лизингополучателя. У лизингодателя автомобиль учитывается в составе доходных вложений и не амортизируется, следовательно, амортизируемым имуществом для него не является. Организация-лизингодатель, применяющая упрощенную систему налогообложения, не вправе учитывать в составе расходов стоимость такого имущества в порядке, установленном гл. 26.2 НК РФ, для учета расходов по приобретению основных средств, являющихся амортизируемым имуществом.
Абзац 14 п. 3 ст. 346.16 НК РФ:
"В случае реализации (передачи) приобретенных (сооруженных, изготовленных, созданных самим налогоплательщиком) основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента учета расходов на их приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) в составе расходов в соответствии с настоящей главой (в отношении основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения (сооружения, изготовления, создания самим налогоплательщиком) налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования такими основными средствами и нематериальными активами с момента их учета в составе расходов на приобретение (сооружение, изготовление, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение, а также создание самим налогоплательщиком) до даты реализации (передачи) с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса и уплатить дополнительную сумму налога и пени".
Нормами Кодекса предусмотрены специальные положения для случаев реализации (передачи) основных средств и нематериальных активов до истечения 3 лет с момента учета расходов на их приобретение (а объектов со сроком полезного использования свыше 15 лет - до истечения 10 лет с момента их приобретения). Согласно п. 3 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщик в таких случаях обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования этими объектами с момента их учета в составе расходов до даты реализации. Именно в таких случаях налогоплательщик обязан за весь период пользования выбывающими основными средствами пересчитать сумму расходов путем начисления амортизации с учетом требований гл. 25 "Налог на прибыль организаций". При корректировке сумма затрат на приобретение основных средств, учтенная в расходах, исключается, а расходами признаются суммы начисленной амортизации за весь период пользования данным объектом основных средств в соответствии с Классификацией основных средств. Налогоплательщик доплачивает единый налог и причитающиеся пени, подает уточненные налоговые декларации.
Предприниматель продал автопогрузчик, расходы по которому были признаны им в предыдущем налоговом периоде. Оплата за основное средство проведена на основании акта о взаимозачете в следующем налоговом периоде, тогда же был отражен доход для целей налогообложения. Налоговый орган посчитал неправомерным включение в состав расходов амортизации и остаточной стоимости погрузчика в период передачи автопогрузчика покупателю, а также применение специального коэффициента 2 при начислении амортизации.
Судом признано правомерным применение повышающего коэффициента к норме амортизации в связи с выполнением погрузочных работ в двухсменном режиме. Суд указал, что несовпадение моментов передачи основного средства покупателю и оплаты его стоимости не влияет на правовую оценку действий налогоплательщика по формированию расходов в период передачи объекта и не свидетельствует о возникновении обязанности пересчитать налоговую базу в период оплаты в части расходов, так как в п. 3 ст. 346.16 Налогового кодекса имеется прямое указание на обязанность налогоплательщика пересчитать налоговую базу за период пользования основным средством.
Получение дохода от реализации основного средства в налоговом периоде, следующем за периодом его продажи, не влияет на право налогоплательщика включить в состав расходов налогового периода, в котором продажа состоялась, и не ограничивает это право, а лишь порождает обязанность скорректировать доходную часть этого налогового периода (периода продажи) при поступлении денежных средств в кассу налогоплательщика в последующих налоговых периодах. Доначисление единого налога по эпизоду с автопогрузчиком обоснованно признано судом неправомерным (Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 31.03.2009 N А74-2378/08-Ф02-1138/09).
Расходы, связанные с использованием автотранспорта
Данный вид расходов постоянно привлекает внимание налоговых органов при проведении налоговых проверок. Споры при этом возникают как в части документального подтверждения расходов (наличие путевых листов, полнота и порядок их заполнения), так и в части применения норм расходования горюче-смазочных материалов на автотранспорте, норм расходов на выплату компенсации за использование для служебных поездок личного транспорта.
Суд признал правомерным включение затрат по аренде автотранспорта с экипажем в состав расходов при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, и отклонил доводы инспекции об отсутствии документального подтверждения. Суд отметил, что путевой лист является первичным учетным документом по учету работы автотранспортного средства и основанием для начисления заработной платы. В рассматриваемой ситуации водители автотранспортных средств являлись работниками организаций-арендодателей, заработную плату общество им не начисляло (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.01.2008 N А56-15033/2007).
Наличие временной регистрации транспортных средств не исключает возможности их эксплуатации. Налогоплательщик, применяющий УСН, вправе включить в состав расходов затраты по аренде транспортных средств в период действия временной регистрации этих транспортных средств до их постоянной регистрации (Постановление ФАС Центрального округа от 04.02.2009 N А35-7578/07-С8).
При использовании работником личного легкового автомобиля для служебных поездок затраты на приобретение ГСМ могут быть учтены работодателем в расходах при применении УСН только в пределах норм, установленных Постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 N 92, при отсутствии договоров аренды либо безвозмездного пользования с работником, актов приема-передачи автомобиля, документов, подтверждающих приобретение ГСМ непосредственно работодателем и использование автомобиля только при осуществлении предпринимательской деятельности работодателя (Постановление ФАС Уральского округа от 20.08.2008 N Ф09-5239/08-С3).
В то же время на предпринимателей данная норма не распространяется, затраты на выплату им компенсации за использование для служебных поездок личных автомобилей не ограничены (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.01.2009 N Ф04-7730/2008(17508-А03-46)).
Проведение ремонтных работ
Данный вид расходов также постоянно находится в поле зрения проверяющих, основные претензии, вне зависимости от применяемого режима налогообложения, возникают в связи с документальным подтверждением затрат, их экономической обоснованностью.
При проведении проверки инспекцией не приняты затраты предпринимателя на оплату текущего ремонта переданных в аренду помещений, в связи с тем что являются расходами арендаторов. Затраты по ремонту кровли, благоустройству территории, прилегающей к зданию, работы по устройству электроснабжения, электроосвещения на объекте подлежат исключению из состава затрат, т.к. не могут являться экономически обоснованными, по мнению налогового органа. Затраты по демонтажу оконных блоков ПВХ, установке откосов и подоконников ПВХ также подлежат исключению из состава затрат, поскольку не подтверждены документально. В подтверждение понесенных расходов предпринимателем представлены: приказы, инвентарные карточки, договоры подряда на ремонт основных средств, локальные сметы, справки о стоимости выполненных работ и затрат, счета-фактуры, карточки счета 60-2, книга учета доходов и расходов организаций и предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, кредитные договоры. При рассмотрении спора суды пришли к выводу о правильном исчислении предпринимателем единого налога в связи с применением упрощенной системы налогообложения (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 28.12.2009 по делу N А45-8513/2009).
Налоговая инспекция исключила из состава расходов предпринимателя затраты по приобретению квартир и ремонту этих помещений для устройства в них магазина в связи с отсутствием доказательств, подтверждающих, что эти квартиры использовались для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом по УСН. Суд занял позицию предпринимателя, указав, что при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает доходы на расходы по приобретению основных средств и их ремонту (пп. 1, 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В этом случае расходы принимаются с момента ввода основных средств в эксплуатацию и при условии, что они отвечают критериям, установленным ст. 252 НК РФ, а именно являются обоснованными и документально подтвержденными. Право собственности на эти объекты зарегистрировано в Федеральной регистрационной службе. Следовательно, спорные расходы документально подтверждены, экономически обоснованны, направлены на получение дохода и осуществление предпринимательской деятельности. Поэтому доначисление единого налога является неправомерным (Постановление ФАС Уральского округа от 01.07.2009 N Ф09-4376/09-С2).
По мнению налогового органа, общество занизило налоговую базу по УСН, необоснованно включив в расходы затраты на текущий и капитальный ремонт основных средств, которые не полностью оплачены и не прошли государственную регистрацию. Согласно условиям договора купли-продажи основных средств с согласия продавца покупатель несет затраты по эксплуатации, содержанию, текущему, капитальному ремонтам и использованию данных объектов до момента регистрации перехода права собственности. Налоговый орган не оспаривает тот факт, что затраты на ремонт основных средств налогоплательщиком реально понесены и документально подтверждены. Принятие к учету основных средств, использование в основной деятельности, а также последующая государственная регистрация права общества на недвижимое имущество подтверждаются материалами дела. При изложенных обстоятельствах судами сделан вывод о том, что общество обоснованно при исчислении единого налога по упрощенной системе налогообложения и налога на прибыль включило в расходы затраты по ремонту основных средств (Постановление ФАС Поволжского округа от 26.01.2010 по делу N А72-8244/2009).
Аренда и коммунальные платежи
Инспекцией установлено, что предприниматель неправомерно отнесла на расходы для целей исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, затраты в виде арендных платежей. Указанные затраты являются необоснованными и документально неподтвержденными, в договоре аренды отсутствуют сведения, которые позволяют четко определить передаваемое в аренду имущество, в том числе поэтажный план здания (сооружения), а акт приема-передачи помещении в аренду не содержит необходимых данных. Признавая в этой части решение налогового органа недействительным, суды установили, что произведенные заявителем расходы по уплате ежемесячных арендных платежей соответствуют определенным п. 1 ст. 252 НК РФ критериям обоснованности и документального подтверждения. Судами установлено, что затраты в виде ежемесячных арендных платежей подтверждены документами: договором аренды, актами выполненных работ (оказанных услуг), квитанциями (формы N ПД-4) и поэтажном планом и оформлены в соответствии с требованиями законодательства. Кроме того, реальность хозяйственных операций налоговым органом под сомнение не ставится, использование арендованного помещения для осуществления розничной торговли не оспаривается (Постановление ФАС Московского округа от 04.02.2010 N КА-А40/217-10).
Налогоплательщик, применяющий "упрощенку", вправе уменьшить полученные доходы на сумму расходов по оплате коммунальных услуг в порядке, предусмотренном ст. 254 НК РФ, независимо от того, являются ли они частью арендной платы или оплата коммунальных услуг арендодателю предусмотрена отдельным договором, а также независимо от оформления арендодателем в установленном порядке согласования со снабжающими организациями вопроса о предоставлении арендатору права пользования коммунальными услугами (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 09.02.2009 N А53-4662/2008-С5-47).
Расходы на ведение бухгалтерского учета
Налоговым органом не приняты расходы предпринимателя по ведению и восстановлению бухгалтерского учета в связи с отсутствием у него в силу п. 3 ст. 4 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязанности по ведению бухгалтерского учета, за исключением учета основных средств и нематериальных активов. В связи с указанными обстоятельствами, расходы по ведению и восстановлению бухгалтерского учета не соответствуют критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. Признавая недействительным решение инспекции, суды исходили из положений пп. 15 п. 1 ст. 346.16 НК РФ, которым прямо предусмотрена возможность при определении объекта налогообложения уменьшить полученные доходы на расходы на бухгалтерские, аудиторские и юридические услуги. Доводы инспекции об отсутствии у предпринимателя обязанности по ведению бухгалтерского учета были рассмотрены судами и отклонены, поскольку отсутствие указанной обязанности не лишает предпринимателя права вести бухгалтерский учет (Постановление ФАС Московского округа от 17.12.2009 N КА-А40/14190-09).
Вывоз твердых бытовых отходов
Выездной налоговой проверкой выявлены факты занижения налоговой базы по единому налогу на сумму затрат по вывозу твердых бытовых отходов. Суд пришел к выводу о правомерности учета обществом оспариваемых затрат при исчислении налоговой базы по единому налогу. Инспекция просит обжалуемые судебные акты отменить, полагая неправомерным признание обоснованными затрат по вывозу твердых бытовых отходов, не отвечающих критериям, содержащимся в ст. 346.16 НК РФ. Судами обеих инстанций установлено, что понесенные обществом затраты по вывозу твердых бытовых отходов отвечают критериям, содержащимся в пп. 5 п. 1 ст. 346.16, ст. 252 и ст. 254 НК РФ, являются обоснованными и подтверждены документами (Постановление ФАС Уральского округа от 02.06.2009 N Ф09-3456/09-С2).
Проценты по кредитам и займам
Проценты по кредитам и займам учитываются в целях исчисления единого налога с учетом требований, установленных ст. 269 НК РФ.
Суд признал правомерным отнесение предпринимателем на расходы сумм процентов, уплаченных по кредитному договору, и отклонил доводы инспекции о том, что детский оздоровительный лагерь, приобретенный на кредитные средства, не использовался в предпринимательской деятельности до момента государственной регистрации прав на него. Детский оздоровительный лагерь приобретен для использования в производственной деятельности. Экономическая обоснованность не определяется фактически полученными доходами, а лишь предполагает направленность расходов на получение доходов (Постановление ФАС Уральского округа от 14.01.2009 N Ф09-10027/08-С3).
Посредническое вознаграждение
Расходы налогоплательщика на выплату комиссионного вознаграждения соответствуют критериям, предъявляемым к ним ст. ст. 252, 254 и 346.16 НК РФ, в силу чего могли в 2004, 2005 гг. учитываться как материальные расходы при исчислении налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (Постановление ФАС Центрального округа от 06.07.2009 N А35-2554/08-С10).
Непроизводственные расходы
Предприниматель неправомерно включил в состав расходов сумму затрат, которые не имеют отношения к деятельности налогоплательщика: стоматологические услуги, стоимость путевки на санаторно-курортное лечение. Такие расходы не могут быть приняты при исчислении единого налога, как не соответствующие требованиям ст. 252 НК РФ (Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 19.02.2009 N Ф04-866/2009(536-А03-27)).
Порядок исчисления и уплаты налога
Пункт 3 ст. 346.21 НК РФ:
"Налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Сумма налога (авансовых платежей по налогу), исчисленная за налоговый (отчетный) период, уменьшается указанными налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма налога (авансовых платежей по налогу) не может быть уменьшена более чем на 50 процентов".
Налоговым органом по результатам выездной проверки в связи с занижением облагаемой базы начислены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование. Общество применяло упрощенную систему налогообложения с объектом обложения "доходы". Работникам общества за счет средств чистой прибыли производились выплаты премий за производственные результаты, к праздничным датам, предоставлялись материальная помощь в связи с удорожанием коммунальных услуг, удорожанием потребительской корзины. Инспекторы посчитали, что данные суммы должны облагаться страховыми взносами, в связи с тем что общество не является плательщиком налога на прибыль, норма п. 3 ст. 236 НК РФ на него не распространяется. Общество должно начислять и уплачивать страховые взносы на все виды выплат в пользу работников вне зависимости от источника выплат.
Суд кассационной инстанции при рассмотрении спора исходил из того, что применение упрощенной системы налогообложения и определение для этой цели специального объекта налогообложения не лишают общество права производить выплаты за счет средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты единого налога. Правовых оснований для начисления на эти денежные средства страховых взносов на обязательное пенсионное страхование у инспекции не имелось (Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2009 N КА-А41/4840-09).
С 2010 г. вступил в силу Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и территориальные фонды обязательного медицинского страхования". Налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, вне зависимости от объекта налогообложения будут уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере 14% в течение этого года. Только база для исчисления страховых взносов у них увеличится, т.к. объектом обложения теперь признаются все виды выплат, производимых застрахованным лицам, за исключением указанных в ст. 9 Закона N 212-ФЗ. Таким образом, с 2010 г. все виды выплат в пользу работников, в т.ч. производимых за счет средств чистой прибыли, будут облагаться страховыми взносами. С 2011 г. будет производиться также уплата страховых взносов в Фонды обязательного социального и медицинского страхования, суммарный тариф взносов составит 34%.
|
Добрый день, подскажите пожалуйста, впервые составила декларацию по налогу на прибыль, хотелось бы себя проверить!!! Не пожскажите алгоритм проверки!!!
|
|
|
Al-ra5 Консультант
25 июля 2011 г. 23:48:54
0 баллов Авторизуйтесь для добавления баллов
Добрый день.
Приложение 1 к листу 02 стр.010-стр.013-стр.014 декларации по НП = стр.2110 ОПУ (ф2)
Приложение 1 к листу 02 стр.010+стр.020 декларации по НП = стр.2110+стр.2320+стр.2310+стр.2340 ОПУ (ф2)
Лист 02 стр.030+стр.040 декларации по НП = стр.2120+стр.2210+стр.2220+стр.2330+стр.2350 ОПУ (ф2)
Лист 2 стр.180 декларации по НП = стр.2410 ОПУ (ф2)
Кроме того, обычно сумма, указанная по стр.010 Приложения 1 к листу 02 декларации по НП, должна быть сопоставима с показателем выручки от реализации из декларации по НДС.
|
| |
|
|
Скачать 225 Kb.