лекции по бухучёту (1). Тема Предмет, объекты, цели и концепции финансового учета
 Скачать 1.31 Mb.
|
5.4. Учет финансовых вложений в ценные бумагиКак отмечалось в п. 5.1 ценные бумаги в зависимости от вида имущественных прав, удостоверенных ими, подразделяются на долевые, долговые и производные. 5.4.1. Учет долевых ценных бумагДолевыми ценными бумагами являются акции других акционерных обществ, приобретенные с целью получения дополнительного дохода или участия в управлении акционерным обществом. Приобретение акций за плату осуществляется по договорам купли-продажи. Документами, подтверждающими приобретение акций и переход права собственности на них, служат платежные поручения, выписки банка по текущему или валютному счету, выписки из реестра акций или сами акции. Бухгалтерский учет движения акций акционерных обществ ведется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 1 «Паи и акции». Аналитический учет приобретенных акций ведется по каждому акционерному обществу – продавцу акций. Приобретение акций отражают по дебету счета 58-1 «Паи и акции», а продажу – по кредиту указанного субсчета. Приобретенные за плату акции принимаются к учету по первоначальной стоимости, которая формируется на счете 58-1 «Паи и акции» как сумма фактических затрат на их приобретение. Для учета расчетов с продавцами акций используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Акции, приобретенные за плату, принимаются к учету по первоначальной стоимости, которой признается сумма фактических затрат организации на их приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов Перечень фактических затрат на приобретение активов в качестве финансовых вложений, в том числе акций, приведен в п. 5.2. Основными составляющими фактических затрат на приобретение акций за плату является покупная стоимость акций, которая слагается из номинальной стоимости и суммы премии, уплаченной эмитенту, или скидки, предоставленной эмитентом, стоимость услуг инвестиционного консультанта, вознаграждение инвестиционному посреднику (финансовому брокеру). Акции могут оплачиваться в рублях, иностранных валютах, предоставлением имущества в собственность или пользование акционерного общества. При любой форме оплаты стоимость акций выражается в рублях. Операции, связанные с перечислением денежных средств в оплату акций, производятся на основании соответствующего договора. При этом на сумму перечисленных затрат по приобретению акций делают запись: Дебет сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» Кредит сч. 51 «Расчетный счет» Кредит сч. 52 «Валютный счет». Акции, не оплаченные полностью, при условии перехода права собственности на них к организации отражаются в учете в полной сумме фактических затрат на их приобретение. При этом делают следующие записи: Дебет сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» Кредит сч. 51 «Расчетный счет» – на сумму фактически произведенной оплаты; Дебет сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на неоплаченную часть суммы. Таким образом, неоплаченная часть суммы, подлежащей уплате за приобретенные акции, отражается в учете как кредиторская задолженность. Если при приобретении акций за них произведена предварительная оплата, то до момента перехода прав собственности на них перечисленные продавцу акций суммы отражаются на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» как дебиторская задолженность продавца акций записью: Дебет сч . 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 51 « Расчетный счет» После получения акций и документов, подтверждающих право собственности на них, дебиторская задолженность погашается, а акции принимаются к учету по первоначальной стоимости и отражаются в учете записью: Дебет сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Приобретенные акции могут храниться как на самом предприятии, так и в депозитариях или банках, которые являются специализированными хранилищами ценных бумаг. Между владельцем акций и депозитарием заключается договор на хранение. В функции депозитария, как правило, входят хранение акций, получение дивидендов по ним и перепродажа по поручению владельца. При хранении бланков (сертификатов) акций в депозитарии они продолжают числиться в бухгалтерском учете организации-владельца с указанием в аналитическом учете реквизитов депозитария, которому они переданы на хранение. Начисление расходов по оплате услуг депозитариев отражается в учете как прочие расходы записью: Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». При хранении акций в кассе организации их записывают в специальном реестре (книге), составляемом в двух экземплярах (для кассира и бухгалтерской службы). В реестре указывают наименование эмитента каждой акции, ее номинальную цену, покупную стоимость, номер и серию, общее количество и дату покупки и продажи. Акции относят к финансовым вложениям, по которым может определяться текущая рыночная стоимость. Как отмечалось в п. 5.2, для отражения текущей рыночной стоимости акций в отчетности на дату ее составления производят корректировку их оценки на предыдущую отчетную дату. Результаты корректировки отражают на счетах 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» и 91 «Прочие доходы и расходы». Дивиденды, получаемые предприятием по принадлежащим ему акциям, являются для него прочими доходами. Начисление дивидендов по акциям отражается в учете записью: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы». Сумма на численных дивидендов отличается от объявленной величины дивидендов на сумму налога на доходы, уплачиваемого в соответствии с действующим законодательством самим акционерным обществом при начислении дивидендов акционерам. Поступившие дивиденды отражают в учете записью: Дебет сч. 51 «Расчетный счет» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по причитающимся дивидендам». Продажа приобретенных акций отражается в учете с использованием счета 91 «Прочие доходы и расходы». Продажа акций оформляется следующими бухгалтерскими записями: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – на продажную стоимость акций; Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-1 «Паи и акции» –на балансовую стоимость акций. Дополнительные расходы по продаже акций учитываются как прочие расходы по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами счета 91 показывает финансовый результат от продажи акции. Эту разницу отражают в учете записями: Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки» –на сумму полученной прибыли; Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на сумму полученного убытка. При ликвидации акционерного общества, акции которого имеются в организации, производят такие же бухгалтерские записи, как и при продаже акций. 5.4.2. Учет долговых ценных бумагДолговыми ценными бумагами являются ценные бумаги, выпущенные в связи с долговыми обязательствами. К таким ценным бумагам относятся облигации коммерческих организаций, векселя, государственные и муниципальные ценные бумаги. Облигация – ценная бумага, подтверждающая обязательство возместить ее владельцу номинальную стоимость с уплатой фиксированного процента. Облигации могут приобретаться на вторичном рынке или при их размещении эмитентом. Эмитентом является организация, производящая эмиссию, т. е. выпуск в обращение ценных бумаг, в том числе облигаций. Документами, подтверждающими приобретение облигаций и переход права собственности на них, служат платежные поручения, выписки банка по текущему или валютному счету, акты приемки-передачи облигаций или сами облигации. Учет финансовых вложений организации в облигации осуществляется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58- 2 «Долговые ценные бумаги». Аналитический учет облигаций ведется по каждой организации-продавцу облигаций. Операции по приобретению облигаций за плату отражаются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» по фактическим затратам на их приобретение, состоящим из покупной цены и расходов по приобретению, например, на брокерские услуги. Для учета расчетов с продавцом облигаций может использоваться счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Операций по приобретению облигаций за плату отражаются в учете следующими записями: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 51 «Расчетный счет» – на сумму денежных средств, перечисленных продавцу в оплату облигаций; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 51 «Расчетный счет» – на сумму денежных средств, перечисленных посреднику за услуги по приобретению облигаций; Дебет сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – на сумму фактических затрат на приобретение принятых на учет облигаций. Как отмечалось в п. 5.3.2. облигации относятся к финансовым вложениям, по которым рыночная стоимость не определяется и по которым согласно ПБУ 19/02 разрешается разницу между первоначальной и номинальной стоимостью в течение срока их обращения равномерно по мере начисления по ним причитающегося дохода относить на финансовые результаты в составе прочих доходов и расходов. Если покупная стоимость облигаций ниже номинальной, то при каждом начислении причитающегося по ним дохода производится доначисление части разницы между покупной и номинальной стоимостью. На сумму причитающегося дохода делают запись: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы». Одновременно на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, приходящуюся на данный период, делают запись: Дебет сч. 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы». Если покупная стоимость приобретенных облигаций выше их номинальной стоимости, то при каждом начислении причитающегося дохода производится списание части разницы между покупной и номинальной стоимостью. На сумму причитающегося дохода делают запись: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы». Одновременно на часть разницы между покупной и номинальной стоимостью, приходящуюся на данный период, делают запись: Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 58-2 «Долговые ценные бумаги». Таким образом, специфика учета финансовых вложений в облигации заключается в том, что независимо от цены, по которой приобретались эти ценные бумаги, к моменту их погашения (выкупа) оценка, в которой они учитываются на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги», должна соответствовать номинальной стоимости. При погашении или продаже облигаций их списывают со счета 58 «Финансовые вложения», субсчет 58-2 «Долговые ценные бумаги» по их стоимости в момент продажи. При этом делают следующие записи: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы» –на продажную стоимость облигаций; Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 58-2 «Долговые ценные бумаги» – на балансовую стоимость облигаций; Дебет сч.91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки» – на сумму полученной прибыли; Дебет сч. 99 «Прибыли и убытки» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» – на сумму полученного убытка. Одним из видов долговых ценных бумаг являются финансовые векселя. Оформление операций по приобретению векселей договорами купли-продажи или иными договорами законодательством РФ не предусмотрено. Передача векселя другому лицу осуществляется посредством передаточной надписи (индоссамента). Документами, подтверждающими приобретение векселей и переход права собственности на них, служат платежные поручения, выписки банка по текущему или валютному счету, акты приемки-передачи векселей и сами векселя. Учет финансовых вложений организации в векселя осуществляется на счете 58 «Финансовые вложения», субсчет 58- 2 «Долговые ценные бумаги». При этом рекомендуется в рабочем плане счетов предусмотреть отдельный субсчет второго порядка «Векселя». Аналитическими регистрами по учету финансовых векселей являются книга учета ценных бумаг, ведомость движения векселей, карточка движения векселя и книга регистрации полученных (выданных) векселей. В соответствии с требованиями ПБУ 19/02 финансовый вексель, как и другие виды финансовых вложений, принимается к учету в сумме фактических затрат. Бухгалтерские записи по движению финансовых векселей аналогичны записям, отражающим движение облигаций, и имеют следующий вид: Дебет сч. 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель» Кредит сч. 51 «Расчетные счета» – на первоначальную стоимость приобретенного векселя; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы» –на сумму процентов, начисленных по векселю; Дебет сч. 51 «Расчетные счета» Кредит сч. 91-1 «Прочие доходы» – на сумму средств, полученных от погашения векселя; Дебет сч. 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 58-2 «Долговые ценные бумаги. Вексель» –на первоначальную стоимость погашенного векселя; Дебет сч. 91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов» Кредит сч. 99 «Прибыли и убытки» –на финансовый результат от погашения векселя (прибыль). |