курсовая. курсач черновик. 1. Основные этапы развития бухгалтерского учета

• Название: 1. Основные этапы развития бухгалтерского учета
• Анкор: курсовая
• Дата: 06.03.2020
• Размер: 76.5 Kb.
• Имя файла: курсач черновик.docx
• Тип: Документы; #111118
• страница: 1 из 2

1. Основные этапы развития бухгалтерского учета

История бухгалтерского учета охватывает древность и новое время. Практика учета измеряется тысячелетиями, в течение которых были созданы стереотипы учета в различных этнических вариантах. Развитие учета — это развитие бухгалтерской мысли.

Суть эволюции бухгалтерской мысли можно представить как последовательное восхождение от конкретного ко все более абстрактному пониманию хозяйства, что позволяет более эффективно управлять им. Отсюда вытекает очень важный вывод - занимаясь теорией бухгалтерского учета, необходимо представлять его как развивающуюся идею совершенствования процессов управления хозяйственной деятельностью. Но чтобы лучше управлять, надо совершенствовать и сам инструмент управления, т. е. методологию бухгалтерского учета.

Методология бухгалтерского учета прошла шесть главных этапов, умножаясь, усложняясь и совершенствуясь:

1. Натуралистический (4000 до н.э. - 500 до н.э.).

Мысль бухгалтера достаточно примитивна, он хочет отразить в учете то, что видит, с чем работает. Сначала просто отразить, затем точность отражения превращается в идеал. Чем точнее учет фиксирует происходящее в хозяйстве, тем лучше. Так возникает центральное понятие бухгалтерского учета - факт хозяйственной жизни.

В основе учета всегда лежали, лежат и будут лежать факты хозяйственной жизни — это то, что должен согласно программе наблюдения (инструкции) зарегистрировать бухгалтер. Все факты делятся на факты состояния, действия и события.

Факты состояния предопределили первые учетные приемы:

- инвентаризацию— констатацию того, что есть;

- коллацию- установление, кто кому и что должен.

Факты действия (обычная работа) и факты события (форс-мажорные) отражались в порядке констатации (например: привезли в магазин товары — действие, товары сгорели — событие).

И для регистрации фактов хозяйственной жизни появились первые счета: инвентарные (материальные) и счета расчетов (контокоррентные).

На этом этапе очень важно понять, что первоначально факты предопределяют учет, но со временем сам учет будет создавать факты хозяйственной жизни.

2. Стоимостный (500 до н.э. – 1300 г.).

Появление денег (первые монеты возникли в V в. до н.э.) привело к возникновению нового приема — оценки,которая проводилась во всех случаях, когда деньги выступали в функции меры стоимости. С этого момента объект учета - факт хозяйственной жизни - раздвоился, ибо сначала он отражался в натуральном измерении, а потом (или одновременно) в денежном.

Денежная оценка вносит в учет определенную условность (например, поступило на предприятие 200 кг зерна. Сразу же возникает вопрос: как этот вес представить в деньгах - по цене приобретения, по текущей рыночной цене, по продажной цене, по объективной (или субъективной) ценности зерна для данного предприятия и т.д.), создавая тем самым основу для научных изысканий.

Появление денег разделило учет на:

- патримональный – учет имущества, где деньги выступают в функции меры стоимости;

- камеральный— учет прихода и расхода денег, деньги выступают как средство платежа.

На этом этапе развития учета счета велись и в натуральном, и в стоимостном измерении.

3. Диграфический (1300 — 1850 гг.).

Патримональный учет делится на:

- униграфический - простая запись;

- диграфический-двойная запись.

Обе ветви бухгалтерского учета существуют и в наши дни, но в целом диграфический учет получил гораздо большее развитие. Но распространение малых предприятий и появление компьютерной техники явно оживили возможности и униграфического учета.

В плане счетов появились условные счета (счета порядка и метода); счета собственных средств — счет капитала и счет прибылей и убытков.

4. Теоретико-практический (1850 — 1900 гг.).

Дальнейшее развитие диграфического учета шло по двум направлениям. Одни бухгалтеры пытались истолковать факты хозяйственной жизни с позиций юриспруденции, другие рассматривали их как экономические, при этом возникал вопрос о приоритете формы (право) над содержанием или содержания (экономика) над формой.

Развитие учетной процедуры привело к дифференциации счетов, их классификации, развитию различных форм счетоводства. Возникли условные категории, такие, как баланс, прибыль, себестоимость, издержки производства и обращения и т.п. Практика учета еще более отдалилась от конкретной реальной действительности, но с тем, чтобы лучше понять и эффективнее воздействовать на нее.

5. Научный (1900 — 1950 гг.).

Много веков бухгалтерский учет существовал как практическая деятельность (счетоводство). В середине XIX в. были заложены основы бухгалтерской науки (счетоведения), сформулирован и обоснован ее категорийный аппарат. До конца XIX в. преобладала юридическая интерпретация учета, с начала XX в. получило признание экономическое его понимание. Оба научных направления сосуществовали, время от времени влияние одного усиливалось, другого ослабевало, но ни одна из доктрин не имела господствующего значения, и ни одна из них не исчезала. Понимание баланса было двояким:

- динамическая трактовка, - как следствие двойной записи,

- статическая трактовка, - как упрощенная инвентарная опись. Она требовала подтверждения, что привело к возникновению современного аудита.

Существенное значение на этом этапе получают учет затрат и калькуляция себестоимости работ и услуг.

Теория калькуляции себестоимости возникла в начале XX в. Она предполагала расчет полной себестоимости, т.е. включение в нее как прямых, так и косвенных затрат. Дальнейшее влияние камерального учета создало систему стандарт-костс, предусматривающую предварительную калькуляцию и жесткое нормирование предстоящих расходов. Это был переворот в учете.

К середине 30-х годов были сформулированы принципы директ-костинга— метода, при котором в состав себестоимости включаются только прямые затраты, что позволяло расширять объемы производства, снижая отпускные цены до исчисленной частичной себестоимости.

В начале 50-х годов был предложен метод учета затрат по центрам ответственности, т.е. учет затрат по местам их фиксации.

В конце XX в. возникает метод АВС— исчисление затрат по каждой функции управления, что в дальнейшем привело к возникновению управленческого учета.

С середины XIX в. распространение акционерных обществ и изменения в налогообложении привели к резкому усилению налогового законодательства. В ряде европейских стран (Германия, Франция, Швеция, Бельгия, Дания, Люксембург и т.д.) вводится жесткая и детальная регламентация бухгалтерского учета, которая породила в обществе ожидания появления специальной отрасли права - бухгалтерского.

6. Современный (с 1950 г.) этап привел к развитию динамической и статической трактовок баланса и к попыткам их некоторого синтеза.

Динамическая трактовка и эволюция методов калькуляции привели к рождению управленческого учета, а статическая трактовка предопределила возникновение международных стандартов финансовой отчетности — МСФО и национального счетоводства. Обе трактовки оказывают влияние на формирование налогового учета.

На этом этапе было осознано, что учет ведется в интересах различных групп, участвующих в хозяйственных процессах, и единый бухгалтерский учет предстает в различных видах:

- налоговый учет ведется в интересах государства,

- финансовый — для актуальных и потенциальных собственников,

- управленческий— вследствие нужд администрации.

Бухгалтерский учет является частью информационной учетной системы общества. В целом она распадается на макро- и микроуровни.

Макроуровень представлен национальным счетоводством, которое выступает как часть экономической статистики, но использует бухгалтерский принцип двойной записи для исчисления показателей экономического развития страны (валовой национальный продукт, национальный доход, платежный и торговый балансы и т.д.).

Микроуровень представлен камеральным (бюджетным) учетом и собственно учетом бухгалтерским. В основе камерального учета лежит фиксация расходов и доходов, и он применяется, как правило, в тех организациях, в которых есть расходы, но доходы не зарабатываются, а формируются в виде ассигнований, членских взносов и т.п.

Бухгалтерский учет имеет своим предметом средства предприятия и их источники, его цель — выявление финансового положения предприятия и результата хозяйственной деятельности: прибыли или убытка.

1.2 Бухгалтерский учет как наука

Бухгалтерский учет как наука представляет собой систему знаний о принципах, правилах и методологии регистрации, система­тизации и выдачи учетной информации с целью использования ее в управлении хозяйствующими субъектами.

Теория бухгалтерского учета изучает принципы бухгалтерского учета, разрабатывает концепции текущей регистрации сведений о фактах хозяйственной деятельности, их стоимостного измерения, систематизации и обобщения.

В область научных интересов включается методология получения в системе учета важнейших показателей, характеризую­щих экономическую деятельность хозяйствующих субъектов, рацио­нальную технологию и технику ведения учета, научную организацию труда учетного персонала, бухгалтерское законодательство и др.

Бухгалтерский учет как наука должен осуществлять обобщение, ана­лиз и распространение передового отечественного и зарубежного опыта. Поэтому совершенствование бухгалтерского учета на основе научных знаний оказывает значительное влияние на удовлетворение запросов пользователей учетной информации.

Бухгалтерский учет как наука связан с другими отраслями зна­ний. Теоретической основой бухгалтерского учета является экономи­ческая теория, и особенно ее разделы, посвященные микроуровню рыночной экономики. Знания экономической теории позволяют пра­вильно понимать природу развития производственных отношений, в системе бухгалтер­ского учета разрабатывать перечень и методику расчета различных показателей многосторонней деятельности субъектов экономического пространства.

Бухгалтерский учет также тесно связан с такой экономической наукой, как "Финансы и кредит", поскольку предполагает широкое использование таких категорий и понятий, как платежи в бюджет, банковский процент, страхование, кредит, инве­стиции, дивиденды, дисконт и т.п.

Использование учетной информации в управлении и организа­ционно-распорядительных аспектах его участия в этом процессе тре­бует четкой взаимосвязи учета с такими науками, как управление, организация, экономика отдельных отраслей и народного хозяйства, а также целого ряда правовых дисциплин (хозяйственное, финансовое, налоговое, трудовое и другие отрасли права).

2 глава

2.1. Хозяйственный учет в древнем мире

2.1.1. Учет в Древнем мире.

История современной бухгалтерии,как и история многих других наук, уходит своими корнями вглубь веков.

Она возникла в эпоху палеолита, когда люди начали осознавать себя в обществе. Знания об окружающем мире накапливались посредством учета: планет (звезд), времени, поведения животных, явлений природы и т.п. Начав работать, человек изобрел орудия труда, и появилась необходимость вести учет добычи (результатов труда), т.е. «складских запасов».

Учет помогал поддерживать порядок, делать прогнозы (когда необходимо мигрировать, пополнять запасы и т.п.). Так появился счет, который начинался с качественного различия объектов.

Развитию счета способствовало образование излишков и начало обмена. С течением времени в процесс счета вовлекались подручные средства — камешки, палочки. Калькуляция в переводе с латинского языка означает «счет камешками»(calcul — камень).

На первом этапе развития человеческого общества вся информация умещалась

в голове, так как памяти человека было достаточно, чтобы запомнить важные события. С усложнением хозяйственной жизни появилась необходимость записи подсчитанного.

Первые учетные документы, обнаруженные археологами, относятся к 30 в. до н.э. Это зарубки на костях и бивнях мамонта, наскальные рисунки и т.п. На самых древних документах имеются упорядоченное чередование линий, комбинации однотипных знаков (точки, дуги, прямые и волнистые линии), но отсутствуют качественные характеристики учетных объектов (наименование, дата или срок хранения и т.п.). Такие документы получили название счетных бирок

Известны различные носители учетной информации. Например, на территории Междуречья (Передняя Азия) найдены мелкие глиняные и каменные предметы, относящиеся к VIII—V вв. до нашей эры. Предполагается, что такие предметы использовались для подсчета: конус - кувшин масла, цилиндрик — овца и т.п. Подобная система счета имела место в Индии: камешки различного цвета раскладывали в кружки (прообраз картотеки). Инки (Северная Америка) использовали разноцветные шнуры (квипус) — один служил основанием, другие крепились на нем. Каждый узел — «запись» об учетном объекте. Простые узлы соединялись в сложные. Узловой учет применялся в Африке, Японии, Китае, Бенгалии до начала XX века.

Система письма также имела варианты — рисунки, иероглифы, клинопись. Носителями письменной информации были каменные плиты (Шумер), папирус (Древний Египет), керамические и деревянные таблички (Древняя Греция, Шумер) и др.

Таким образом, достижения первобытных людей в области учета заключаются в том, что появились системы исчисления и записи, позволяющие регистрировать учетные объекты в натуральных измерителях. Это привело к возникновению первых документов - материальных носителей информации.

2.1.2. Учет в Древнем Египте.

Учетная система Древнего Египта была частью системы централизованного управления экономикой. Весь урожай, скот и прочие результаты труда сдавались в централизованные хранилища, а затем распределялись по хозяйствам; каждый

этап контролировался. Поэтому наряду с локальным учетом, учетом в домашних хозяйствах, возник общегосударственный учет. Чтобы уметь учитывать, требовалось овладеть письмом и счетом, запомнить огромное число знаков (иероглифов), а затем умело применять их. Знанием обладали писцы- чиновники, совмещавшие в своей деятельности функции управления, учета, жречества и составляющие профессиональную касту. Им необходимо было множество знаний:

• 
  инженерных(расчет для строительства, транспортировки грузов)
  
• 
  математических;
  
• 
  экономических.
  

Функции древних бухгалтеров были более широкими и значимыми, чем функции современных бухгалтеров. Кроме профессиональных знаний, ценились и нравственные достоинства учетных работников. Писцы, заподозренные в махинациях, переводились в разряд земледельцев или сборщиков налогов.

Документы писались на папирусе, глиняных черепках, дереве,черными и красными чернилами, причем красным цветом отмечались начальные иероглифы и абзацы в тексте (так возникла "красная строка"). Хранились документы в опечатанной таре — сосудах, ларцах, ящиках, мешках и фиксировали подлинность операции и ответственность исполнителей. Документы выдержаны в юридическом отношении, датированы годами правления фараонов и снабжены печатями.

Для ускорения и точности арифметических расчетов использовали специальный прибор - абак (глиняная доска с пазами, в которые закладывались камешки), а также вычислительные таблицы. Особенностью древнеегипетской экономики было использование норм расхода продуктов для содержания работников, налогов, земли, количества сырья для получения готового продукта и т.п. Нормирование охватывало все основные ресурсы общества, о невыполнении нормы указывали в документах.

Вначале преобладающей формой учета в отдельных хозяйствах были описи с перечнем различных объектов - инвентари. Их можно считать первым признаком системности. Затем данные стали группировать: списки должностных лиц по профессиональному признаку, описи имущества и др. Составление инвентарей постепенно стало носить регулярный характер. С развитием экономики они дополнялись новыми показателями, усложнялись по содержанию и стали отправным моментом эволюции форм учета.

Первая - инвентарная форма учета - повлияла на учет всех видов ресурсов. К ней перешли от зарубок палеолита. Развитие инвентарного учета шло в двух направлениях:

• 
  детализация средств, их описание и учет каждого вида средств в отдельности. - неразрывно связан с организацией складского хранения и ответственностью должностных лиц;
  

• 
  классификация объектов в той же описи как в учетном регистре по группам средств с итогами. Этот учет означал обобщение в рамках натуральных единиц учетных объектов, но стоимостного учета еще не было.
  

Так же в инвентарном учете не отражались операции. Каждодневные инвентаризации требовали значительных затрат времени и сил. Инвентарный учет затруднял оперативное управление хозяйством, поэтому в Древнем Египте появился приходо-расходный учет. В 1860 году был найден папирус Булак (время написания около 1700 г. до н.э., папирус принадлежит Каирскому музею), из которого следует, что за каждый день приводились реквизиты, позволяющие считать документ текущим счетом, имеющим приход, расход и остаток. Учет завершался отчетностью по широкому кругу показателей в натуральных измерителях.

2.1.3. Учет в Месопотамии (Вавилонии).

Вавилонская цивилизация располагались между двумя реками Тигр и Евфрат у берегов Персидского залива. Отсюда эта цивилизация имеет еще одно название – Двуречье или Междуречье. Среди многих достижений шумеров (позднее вавилонян) можно назвать и учет.

Если Египет был родиной "счетоводства на свободных листах" (папирусе), то Вавилониястала родиной учета на карточках. Карточки изго­тавливались из мягкой влажной глины, на которой тростниковой па­лочкой делали надписи. Особенности глины позволяли стереть ошибочную запись и сразу палочкой воспроизвести новую. Глиняные пластины сушились, а затем хранились в емкостях, что обеспечивало лучшую сохранность документов.Если документ был не нужен, его бросали на пол, и он разбивался. Позже документы стали составлять в двух экземплярах.

Основной системой исчисления была не десятичная, а шестидесятеричная. В учете широко использовались сложные математические вычисления:

• 
  пропорции;
  
• 
  дроби;
  
• 
  уравнения;
  
• 
  прогрессии.
  

Для упрощения применялись вычислительные таблицы, в которых приводились соотношения различных мер, необходимых в учете. Дошедшие до наших дней доку­менты свидетельствуют о том, что регистрация хозяйственных фактов осуществлялась не только в систематическом порядке, но и в хроноло­гическом.

Имелись и оправда­тельные документы, отсутствие которых оформлялось специальными оговорками.Среди сохранившихся первичных документов преобладают наряды для выполнения работ. До наших дней дошла также ведомость, пока­зывающая, что расходы на «заработную плату» уже распределялись по видам работ. В Вавилоне пользовались такой единицей, как человеко-день, причем нормирование заданий проводилось в зависимости от характера работы, классификации работника, пола, возраста.

В хозяйствах Древнего Вавилона, как и в хозяйстве Древнего Египта, были распространены инвентарнаяиприходо-расходнаяформы учета.Важной составной частью учета стало определениезатрат на производство. Производство заканчивалось сдачей изготовленной продукции на центральные склады, а расчеты с государством сводились к распределению средств в натуральном выражении.

Особое место занимал учет расчетов. Так как расчеты осуществлялись в рамках натурального хозяйства, они не охватывали всю экономику. Расчеты велись в весовых единицах, поскольку монет еще не знали.

Вавилония была первой страной, где возникло специальное законодательство по учету. Мощную попытку упорядочить систему расчетов сделал самый знаменитый из вавилонских царей — Хаммурапи (2200-2150 гг. до н.э.).

В основу свода законов Хаммурапи был положен принцип равной материальной ответственности. Статьи, посвященные юридическому регулированию имущественных и расчетных отношений, содержали более гуманные нормы.

Кроме юридических норм, законы содержали и экономические нормы:

• 
  размер оплаты труда (с дифференциацией по видам работ);
  
• 
  гарантии правовой защиты имущества;
  
• 
  обязательное извещение о сделках с недвижимым имуществом городских и судебных властей;
  
• 
  записи в счетах только на основании табличек (первичных документов), заверенных печатью, и т.п.
  

Таким образом, первичные документы можно было отделить от документов текущего учета, но отличить последние от отчетности почти невозможно.

Приходо-расходный счет за месяц и был, по сути, отчетом. Централизация экономики обусловила и систему контроля, которая базировалась на отчетности и проверках. Контрольные функции были возложены на специальных чиновников. Представление отчетов от руководителей работ было обязательным.

2.1.4. Учет в Древней Греции.

Древнейшая греческая культура (бронзовый век) — крито-минойская(эгейская)

Система учета похожа на вавилонскую, так как записи на глиняных табличках имеют линейное расположение, но деление по графам, отсутствует. В последствии греки заимствовали многие достижения критян — письменность, систему чисел и мер и другие культурные достижения.

стали развиваться греческие города-полисы. Каждый со своей замкнутой финансово-экономической системой. У греков не было единого народно-хозяйственного механизма. Полисы то воевали между собой, то заключали союзы,но торговые, а затем и денежные связи сохранялись.

Учет велся преимущественно на дощечках, выбеленных гипсом, иногда применялся папирус, но он был очень дорог. Для черновых записей пользовались глиняными черепками (остраки). Вычисления вели на счетном инструменте – аббак (доска с желобками, каждый из которых предназначался для определенного числового разряда (идею данного инструмента до наших дней сохранили счеты). Существовала классификация средств. имущество разделялось на видимое (земля, рабы, скот, дома) и невидимое (деньги наличные и отданные в займы, дебиторская задолженность).

монеты стали всеобщим универсальным эквивалентом и стоимостным измерителем в бухгалтерии. Денежное измерение позволяло обобщать разнородные факты хозяйственной жизни, группировать учетные объекты и операции, получать системную информацию. Так начался поворот от натурального учета к стоимостному учету.

С возникновением денег, Развивается торговля между городами-полисами. Так как каждый город чеканил свою монету, возникла проблема обмена.

Для него нужно было знать содержание металла в монетах, степень их износа, курс обмена, предвидеть возможность появления фальшивых монет .Появились менялы –трапезиты (трапеза — стол, трапезит — человек за столом),дававшие средства под %

Так по своим функциям трапезы стали банками,а трапезиты превратились в банкиров. Организация бухгалтерского учета в банках шла по двум направлениям:

1. 
   учет приема и выдачи вкладов;
   
2. 
   учет взаимных расчетов между клиентами.
   

Сначала заключался договор банкира с клиентом в присутствии свидетеля и, возможно, поручителя. Взнос и перевод оформлялись «платежным поручением» -диаграфе, или символа (иногда заменял диаграфе). Это могли быть кольцо — печатка, удостоверяющая личность вкладчика, или разломанная пополам монета, или даже глиняная табличка. При необходимости вызывали свидетелей. В документе указывали: имя вкладчика, сумму вклада, имена получателя, поручителя, свидетеля.Система учета расчетов укладывалась в схему приходно-расходной бухгалтерии.

вклады перебрасывали посредством записей со счета одного клиента на счет другого, а наличность могла оставаться в банке (храме) или использоваться в обороте. Так появилась предпосылка развития безналичных расчетов.

Текущий учет осуществлялся в виде хронологической записи.

материаль­ного учета (инвентаризации);

учета расчетов (контокоррента).

Отчетность предоставлялась строго периодически, отчеты контролировались государственными чиновниками. Эти сведения носили публичный ха­рактер: они выставлялись на народном собрании, в оградах храмов, вдоль дорог.Учет велся по принципу систематической записи - на счетах, а в них - в хронологическом порядке. Отчетность предусматривала сведения о состоянии запасов, о до­ходах и расходах хозяйства. По периодичности отчетные формы дели­лись на месячные, годовые и трехлетние. Отчетность перед государ­ством была обязательной и служила для целей взимания налогов.

2.1.5. Учет в Древнем Риме.

Рим I—II вв. до н.э. был в то время самым могущественным государством. Его развитая экономика - следствие успешных войн - базировалась на ресурсах завоеванных стран. Управление было централизованным. За время своего существования Рим прошел стадии царской власти (VII—VI в в . до н.э.),республики (VI в.до н.э. — I в. н.э.), империи (I в. н.э. —476 г. н.э.).Римляне достаточно серьезно занимались финансовой сферой и ее юридическим регулированием.

Одно из величайших достижений древности - римское право(гибкие, узаконенные и цивилизованные нормы правоотношений - частных и публичных). Благодаря законам экономические сделки приобрели обоснование и защиту, а бухгалтерские книги в качестве доказательств, представлялись в суд,

Римское право имело огромное влияние на бухгалтерский учет. Владельцы банков должны были в определенный день обнародовать свои счета. Юридическими нормами регулировалась и техника учета. Взаимодействие права и учета оказалось настолько плодотворным, что продолжается до сих пор.

Официальная отчетность наносилась на доски: мраморные, бронзовые, медные,свинцовые и побеленные деревянные. Текущие записи велись на деревянных табличках, скрепленных вместе с одного края по две, три и больше (кодексы– от латинского code- дерево).

На развитие учета влияли техника письма и система счета. Для вычислений использовался абак, заимствованный греками из Египта.

Важнейшей функцией учета становилось умение предвидеть результат хозяйствования. Существовала классификация имущества Варрона:

• 
  обладающие членораздельной речью - рабы;
  
• 
  издающие нечленораздельные звуки - скот;
  
• 
  немые - транспорт, здания и др.
  

Организация налогообложения основывалась на цензе как на описи населения и его имущества. Перепись введена Сервием Туллием в 550 г. до н.э. в целях налогообложения. В оценку входило имущество по видам: недвижимость, земля, инвентарь, драгоценности, одежда.

в Риме широкое развитие получили банки (аргентарии), которые стали играть в истории римской бухгалтерии ведущую роль.

Латинский учетно-экономический словарь банковских расчетов обширен и органично слит с юридическим лексиконом. Эта терминология вошла в итальянский язык и через него в западноевропейскую бухгалтерию. Известны римские банковские термины:

• 
  accept (принятие)– приход;
  
• 
  habet (иметь) – кредит банкира клиенту;
  
• 
  creditum(кредит) – верить;
  
• 
  debitum(дебит)– долг клиентабанкиру;
  
• 
  depositum (депозит)– вклад;
  
• 
  rationum– счет;
  
• 
  expensum –расход.
  

Роль первичных документов выполняли расписки. Приходи расходденег учитывались вприходо-расходной книге.. Кроме того, операции учитывались вадверсарии(adversaria),имеющая греческое название эфемериды (тип учетного регистра текущего бухгалтерского учета).

В адверсарии регистрировали хозяйственные операции. Адверсария и приходо-расходная книга были взаимосвязаны, как регистры хронологического и систематического учета. У банкира была еще одна книга -книга счетов(codex rationum). Здесь операции учитывались по отдельным клиентам и тем самым отделялись от приходо-расходных счетов.

Счета открывались на каждого клиента и имели категории:долга (debitorum), кредита клиенту(habet) и остатка(reliqua). Обороты и остатки лицевых счетов сверялись путем пунктуации, т.е. отметок в документе Приходо-расходная книга и книга счетов также были связаны, что проявлялось в приеме и выдаче депозитов, кредитов, сверке оборотов и остатков.

Таким образом, древние системы учета обладали рядом общих черт.Основной целью учета был контроль за деятельностью материально ответственных лиц. Вопросам эффективности и прибыльности не уделялось должного внимания, поскольку цели получения прибыли начали ставить только в капиталистическом хозяйстве. Учет предназначался скорее для регистрации фактов, чем для принятия решений, не столько для управления имуществом, сколько для обеспечения его сохранности. Поэтому представляется, что учет рассматриваемого периода отвечал общественным потребностям и ожиданиям. Обороты регистрировались в натуральном выражении, несмотря на появление денег. Деньги вплоть до середины XIII в. н.э. были таким же товаром, как продукты или орудия труда; в бухгалтерском учете не рассматривалась возможность стоимостного измерения всех объектов учета.

2.2. Развитие учета в период раннего средневековья. Зарождение двойной бухгалтерии.

После распада Римской империи началось Великое переселение народов. началось становление феодализма.

Экономика была разрушена, уровень цивилизованности резко упал, старая централизованная государственность была уничтожена. Но некоторые традиции Древнего Рима теплились в монастырях. Единственная особенность документов того времени - это большое количество ошибок в учетных записях. В основе учета лежала приблизительность, так как процветала всеобщая неграмотность. Знания передавались от отца к сыну, специальная учетная подготовка не велась.

В феодальном обществе преобладала поместная учетная система (известная под названием приходно-расходной системы). Поместьями управляли экономы (управляющие), которые отчитывались перед феодалом об управлении поместьем или экономическим объектом. Аналогичным образом отчитывались перед королем.

с VI в. в Западной Европе стали возникать монастыри. В монастырских хозяйствах оказывали услуги населению и феодальным поместьям: крещение, отпевание, отпущение грехов (продажа индульгенций), что привело к необходимости вести учет прихода и расхода различных ценностей.

система учета была в основном скопирована с греческой и римской. Составлялись инвентари и велись приходо-расходные счета (книги). Проверка (отчетность) проводилась путем заслушивания материально ответственных лиц, откуда и произошел термин «аудит»(Audition (англ.) - слушание, выслушивание).

Приходо-расходная бухгалтерия была средством контроля честности чиновников различных уровней в регулируемом обществе. Эта система просуществовала до середины XIX в

Во времена расцвета Средневековья появились специальные трактаты.

Автор одного их них, доминиканский монах Вальтер Хенли, требовал:

• 
  тщательной проверки отчета;
  
• 
  ежегодной инвентаризации для сверки учетных данных и натуральных остатков;
  
• 
  строжайшей инвентаризации дебиторской задолженности;
  
• 
  свидетельских подтверждений правильности указанных в отчете цен.
  

К XIII в. в Западной Европе сложилась система учета кассовых операций, складского учета и торговых операций. При этом господствующей была простая бухгалтерия, которая существовала в виде хронологической записи текущих оборотов в записных книжках.

Развитие хозяйственной деятельности требовало и развития определенных форм контроля за качеством учетной информации.

В 1299 г. в Англии появляется инициатива создания новой должности при королевском дворе - контролера (аудитора).

В XV в. на смену латинским в обиход вошли арабские цифры и как следствие изменился учет. Идея использования арабских цифр принадлежит итальянскому математику Фибоначчи. Использование арабских цифр для ведения бухгалтерских счетов существенно облегчило учетную работу.

Мощным толчком развития международной торговли стали великие географические открытия: это привело к изменению целей использования капитала и кредита. Такие элементы, как торговля, капитал и кредит, впервые смогли стать плодотворной почвой для развития счетоводства.

В Средневековье формируются два основных вида бухгалтерии:

• 
  камеральная (бюджетная), - основным объектом является касса, т.е. учет доходов и расходов, а состояние и движение имущества рассматриваются как следствие выполнения бюджета;
  
• 
  простая (коммерческая), - учет состояния и движения имущества, а доходы и расходы признавались следствием этого движения.
  

2.2.1. Возникновение двойной бухгалтерии.

До XIII в. учет велся с помощью униграфической (простой) записи, основанной

на идее учетного натурализма. Факты хозяйственной жизни отражались в тех измерителях, которые существуют в реальной жизни (натуральные измерители). Абстрактные величины, такие, как прибыль, в системе учета не фиксировались, а исчислялись по результатам инвентаризации.

Диаграфическая (двойная) бухгалтерия сводится к тому, что в перечень счетов простой бухгалтерии вводятся счета собственных средств. Все факты хозяйственной жизни отражаются дважды (идея учетного реализма). Это возможно, если все учетные объекты фиксируются в одном учетном измерителе, в качестве которого выступают деньги.

Происхождение двойной записи до сих пор достоверно не установлено. Профессор Р. де Рувер сделал вывод, что двойная бухгалтерия зародилась одновременно в нескольких городах северной Италии между 1250—1350 гг., и распространилась на страны Европы, а потом и всего мира. Исследователи истории бухгалтерского учета называют разные причины такого внимания к новой методологии:

• 
  экономический рост Европы и возникновение капиталистических отношений развитие кредитных отношений,
  
• 
  возникновение компаний, что привело к отделению физического лица от юридического лица, т.е. хозяйства, и к необходимости вести учет капитала, вложенного, в дело, и его изменений
  
• 
  эволюция двусторонней формы ведения счетов Главной книги,
  

Позднее возникла идея такого условного счета, как счет капитала, позволяющего определить финансовый результат только учетными средствами.А. Литтлтон перечислил предпосылки развития двойной записи, и выделил исторические условия, приведшие к появлению новой техники регистрации торговых операций:

объект:

• 
  частная собственность (право передачи собственности);
  
• 
  капитал (производительно используемое богатство);
  
• 
  торговля (обмен товарами);
  
• 
  кредит (использование будущих благ в настоящем);
  

средство:

• 
  письменность (средство ведения постоянных записей);
  
• 
  деньги («общий знаменатель» при обмене);
  
• 
  арифметика (средство вычислений).
  

При благоприятных экономических и социальных обстоятельствах эти условия приводят к созданию методологии (плана систематического отображения объекта соответствующими средствами

В своем развитии двойная запись прошла несколько этапов:

1. 
   родилась как формальный прием в результате эволюции методов регистрации фактов хозяйственной жизни;
   
2. 
   развивается как технический прием, позволяющий проконтролировать правильность записей хозяйственных оборотов;
   
3. 
   с введением денежного измерителя учет становится единой, замкнутой системой;
   
4. 
   с развитием производственных отношений управляющий отделяется от собственника и появляется не только счет собственника (капитала), но и счета финансовых результатов (счета администратора);
   
5. 
   до настоящего времени происходит увеличение числа объектов учета (например, в конце 70-х годов XX в. появился объект «нематериальные активы»).
   

Лука Пачоли— итальянский математик (1445—1515), исследовавший природу двойной записи. Его считали отцом бухгалтерской науки.

Основные идеи, описанные Л. Пачоли, сводятся к следующему.

1. Впервые сформулированы две цели бухгалтерского учета:

• 
  получение информации о состоянии дел,
  
• 
  исчисление финансового результата,
  

2. Обе цели, стоящие перед учетом, достигаются с помощью счетов и двойной записи.

Счета - элементы системы – показывают группировку экономически однородных средств предприятия или источников их образования. Администратор должен приспособить бухгалтерские счета для целей управления предприятием.

Взаимосвязь между счетами раскрывается с помощью двойной записи.

Есть несколько объяснений такого названия, это связано:

• 
  использованием двух видов записи (систематическая и хронологическая);
  
• 
  применением двух видов регистрации (синтетический и аналитический учет);
  
• 
  у каждого счета два равноправных разреза (дебет и кредит);
  
• 
  имеется два параллельных учетных цикла;
  

• 
  в любой операции участвуют два лица: одно отдает, другое получает;
  
• 
  бухгалтерская работа выполняется дважды — сначала операции регистрируются, а затем проверяются.
  

Каждая их названных причин может считаться объяснением названия «двойная запись».

3. Л. Пачоли вывел два постулата, которые носят его имя:

• 
  сумма дебетовых и кредитовых оборотов всегда тождественна в одной и той же системе счетов;
  
• 
  сумма дебетовых сальдо (остатков по счетам) всегда тождественна сумме кредитовых сальдо в одной и той же системе счетов.
  

4. Л. Пачоли уделил внимание балансу, который трактовал как «бухгалтерское равновесие, необходимое для контроля за правильностью разноски по счетам», но не рассматривал как отчетный документ.

5. Л. Пачоли описал одну из первых форм счетоводства – староитальянскую (венецианскую).

Староитальянская форма имеет три уровня обработки информации:

• 
  факты хозяйственной жизни фиксируются в мемориальной книге, заменяющую современные первичные документы;
  
• 
  по данным мемориала бухгалтер составляет записи по счетам (проводки) в журнале.
  
• 
  записи о фактах группируются по экономическому содержанию в Главной книге (систематическая запись).
  

Главный недостаток староитальянской формы бухгалтерского учета : счета не подразделялись на синтетические и аналитические. Все счета были аналитическими, поэтому система учета была громоздкой и трудоемкой.

6. Л. Пачоли рассматривал проблемы оценки имущества и отстаивал принципы оценки по себестоимости.

7. Л. Пачоли описывал проблемы учета валютных операций.

8. Л. Пачоли считал, что ни одного, хозяйствующего субъекта нельзя сделать должником без его согласия. Он считал, что реализованной продукцию можно считать только после оплаты.

9. В книге «Божественные пропорции» он представил такие оптимальные коэффициенты, как соотношение налогов и прибыли, прибыли и капитала, оборотов и запасов, придающие учету законченный вид.

10. Учение Пачоли о человеческом факторе в хозяйственной деятельности вообще и бухгалтерском деле в частности заложило основу деловой этики того времени. Автор считал, что бухгалтерский учет — дело честных и грамотных людей.

После возникновения в итальянских городах-государствах системы двойной записи форма счетов длительное время претерпевала лишь незначительные изменения.

Период относительной инерции, когда техника учетной записи распространялась

по Европе устно или в списках (копиях труда Л. Пачоли) получил название эпохи застоя. Социальные, политические и экономические условия менялись медленно, поэтому для развития бухгалтерского учета не было достаточных стимулов.

Подводя итог средневековому периоду, необходимо отметить, что лишь с возрождением экономической жизни вновь возникла необходимость в информации о состоянии дел, что и стало предпосылкой развития бухгалтерии. Мощным толчком к этому послужила первая книга, посвященная вопросам организации и ведения бухгалтерского учета. Многие авторы соглашались с Л. Пачоли или возражали ему также на страницах книг. Это были первые теоретические споры, которые стали основой развития науки.

2.3. Развитие учета в 19 веке и его становление как науки.

В 19 веке раскрываются объективные предпосылки становления бухгалтерского учета как самостоятельной отрасли экономических знаний.

Бухгалтерская научная мысль зародилась в Европе в середине XIX в. Возникновение теории учета коренным образом изменило характер представлений об учитываемых объектах, с этой минуты объектом учета стали выступать уже не сами факты хозяйствен­ной жизни, а информация о них. И, наконец, во второй половине XIX в. возникают различные теории учета, позволяющие по-но­вому истолковать значение того или иного информационного показателя. Наука о бухгалтерском учете обобщала практику и вместе с тем совершенствовала ее.

С начала XIX в. в итальянском учете наметились две тенденции. Первая выводила учет из отношений, возникающих между лицами, участвующими в хозяйственном процессе, в связи с движением и хранением ценностей (юридическое направление). Вторая была основана на учете самих ценностей (экономическое направле­ние). Начало юридическому направлению положил Никколо д'Анастасио (1803), сформулировавший следующие утверждения: 1) учет - это регистрация прав и обязательств собственни­ка; 2) в центре учетной системы находится счет «Капитал». Все факты хозяйственной жизни должны затрагивать этот счет. Начало экономическому направлению было положено Джузеппо Людовико Криппой (1838). Он указывал, что «цель учета сос­тоит в исследовании результатов хозяйственной деятельности». Эти изменения и есть предмет учета. Все счета делятся на две группы: первая включает счета капитала и его частей, вторая раскрывает структуру первых. Н. д'Анастасио и Д.Л. Криппа стали предтечами трех школ итальянской научной бухгалтерии: ломбардской (Милан), тоскан­ской (Флоренция) и венецианской (Венеция).

Отцом науки о бухгалтерском учете счи­тают создателя ломбардской школы Франческа Виллу (1801 — 1884). Он осуществил синтез юридических и экономических це­лей учета. Бухгалте­рия, согласно Вилле, представляет собой комплекс экономико-административных понятий, прилагаемых к ведению счетов и книг. Ее цель — контроль организации хозяйства и имущества. Бухгалтерский учет включает три части: 1) область экономи­ко-административных отношений (теория учета); 2) правила ве­дения регистров и их практическое использование; 3) организа­цию управления в том числе и ревизию счетов. Все счета в учете должны открываться агентам (лицам, работающим внутри предприятия) и корреспондентам (лицам, сторонним по отноше­нию к предприятию). Системы счетоводства Вилла вы­делял по типам хозяйств. Их частями выступают три группы сче­тов: депозитные (имущественные); личные (расчетов) и итоговые (счет «Прибыли и убытки», счета вступительного и заключитель­ного баланса).

Юридический аспект (слой) бухгалтерской теории был развит тосканской школой бухгалтеров, основателем которой был Франческа Марчи (1822 — 1871). По Марчи, суть предприятия в людях, в нем или с ним работающих. Поэтому не­обходимо выделить четыре группы лиц — агентов (материально ответственных лиц), корреспондентов (лиц, с которыми ведутся расчеты), администратора и собственника. Каждой группе лиц соответствует определенная группа счетов. Каждый факт хо­зяйственной жизни сводится к изменению юридических отноше­ний между участниками хозяйственного процесса. Этот подход приводил Марчи к формулированию правила двойной записи. Продолжил дело Марчи Джузеппе Чербони (1827 — 1917), ко­торый и стал главой тосканской школы. Он рассматривал бухгал­терский учет как часть юриспруденции.