бухгалтерская отчетность.. Экономического подхода
 Скачать 0.78 Mb.
|
|
Уменьшение уставного капитала предприятия (табл.2) может осуществляться в случаях: выхода участников (учредителей) из состава организации или выкупа акций акционерным обществом с их последующим аннулированием; доведения размера уставного капитала до величины стоимости чистых активов и погашения за счет него непокрытого убытка, а также покрытия убытка за счет снижения размеров вкладов (паев) участников или номинальной стоимости акций; изъятия части уставного фонда унитарного предприятия. Таблица 2
Уставный капитал от других структурных частей собственного капитала предприятия отличает то, что он должен быть распределен между его участниками (учредителями). Поэтому решение общего собрания , учредителей о его изменениях должно сопровождаться указанием о порядке их распределения между участниками. В связи с таким персонифицированным характером счета 80 «Уставный капитал» все записи, связанные с изменениями его величины, обязательно должны отражаться на дебете или кредите счета 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». По плану счетов на счете 75 отражаются и операции по расчетам с государственным и муниципальным органом, как учредителем унитарных государственных предприятий. В эту систему счетов входит счет 81 «Собственные акции (доли)» для учета выкупленных собственных акций или долей. В эту систему входят счета 82 «Резервный капитал», 83 «Добавочный капитал» и счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Синтетический и аналитический учет уставного капитала ведется в соответствующих регистрах бухгалтерского учета на основании прошедших государственную регистрацию учредительных документов предприятия, договоров купли-продажи акций в акционерных обществах и другой первичной документации. Акционерным обществом признается общество, уставный капитал которого разделен на определенное число акций; участники акционерного общества (акционеры) не отвечают по его обязательствам и несут риск убытков, связанных с деятельностью общества, в пределах стоимости принадлежащих им акций. Уставный капитал, сложившийся как акционерный, т.е. путем выпуска и продажи акций, имеет наиболее сложную структуру, порядок формирования и изменения. В процессе хозяйственной деятельности у организации может появиться новое имущество либо возрасти учетная стоимость уже имеющегося имущества, что приводит к росту активов предприятия. Для учета источников поступления новых материальных ценностей или прироста их балансовой стоимости в бухгалтерском учете введено понятие добавочного капитала. Для учета сумм добавочного капитала и обобщения информации об их накоплении и использовании предназначен бухгалтерский счет 83 «Добавочный капитал» без деления на субсчета. Аналитический учет по данному счету ведется по источникам его формирования и направлениям использования. Источниками формирования являются: • прирост стоимости имущества по переоценке и благодаря капитальным вложениям; • эмиссионный доход; • положительные курсовые разницы, образующиеся при вкладе иностранной валюты в уставный капитал предприятия; • средства, ассигнованные из бюджета и использованные на финансирование долгосрочных вложений; • средства предприятия, направленные на пополнение оборотных средств. Средства от безвозмездного поступления имущества отражаются в составе доходов будущих периодов по счету 98 «Доходы будущих периодов». В результате переоценки объектов основных средств величина добавочного капитала может изменяться в сторону не только увеличения, но и уменьшения. В бухгалтерском учете изменение (увеличение) первоначальной стоимости основных средств, оборудования к установке отражается записью по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетами 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности», 07 «Оборудование к установке». При этом разница между восстановительной и первоначальной суммой износа основных фондов учитывается на дебете счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 02 «Амортизация основных средств». В случае принятия к учету имущества в результате осуществления капитальных вложений за счет нераспределенной чистой прибыли делается запись: Дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», Кредит счета 83 «Добавочный капитал». Эмиссионный доход создается в акционерных обществах открытого типа и представляет собой сумму превышения продажной цены акций над номинальной в ходе проведения открытой подписки. При получении такого дохода в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». Эмиссионный доход, возникший при формировании уставного капитала акционерных обществ, рассматривается только в качестве добавочного капитала, не допускается направлять его на нужды потребления. Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000) курсовые разницы, связанные с формированием уставного капитала организации, подлежат отнесению на добавочный капитал. В данном случае под курсовой разницей подразумевается разность, возникающая между официальными курсами иностранной валюты, котируемыми Центральным банком РФ, на дату ее фактического внесения в уставный капитал и на дату государственной регистрации учредительных документов. В современных условиях она бывает, как правило, положительной и поэтому рассматривается в качестве инфляционного источника, учитываемого в составе добавочного капитала. В бухгалтерском учете положительная курсовая разница, возникшая при внесении иностранной валюты в уставный капитал предприятия, отражается записью по кредиту счета 83 «Добавочный капитал» в корреспонденции со счетом 75 «Расчеты с учредителями», субсчет 1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал». К добавочному капиталу присоединяются ассигнования, получаемые из бюджета любого уровня, которые израсходованы предприятием на финансирование долгосрочных инвестиций. Поступившие из бюджета средства зачисляются вначале на специальный банковский счет, с которого затем производится их списание на покрытие расходов, осуществляемых в соответствии с инвестиционной программой предприятия. Далее израсходованная сумма бюджетных ассигнований включается в состав добавочного капитала бухгалтерской записью: Дебет счета 86 «Целевое финансирование», Кредит счета 83 «Добавочный капитал». Основанием для такого присоединения может выступать только факт использования бюджетных средств по целевому назначению. Добавочный капитал может пополняться за счет средств, направляемых на пополнение собственных оборотных средств, данный источник образуется в процессе распределения участниками нераспределенной прибыли предприятия. При этом направление нераспределенной прибыли на пополнение собственных оборотных средств отражается по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 83 «Добавочный капитал». Резервный капитал представляет собой страховой капитал предприятия, предназначенный для возмещения убытков от хозяйственной деятельности, а также для выплаты доходов инвесторам и кредиторам в случае, если на эти цели не хватает прибыли. Средства резервного капитала выступают гарантией бесперебойной работы предприятия, и соблюдения интересов третьих лиц Наличие такого финансового источника придает последним уверенность в погашении предприятием своих обязательств. Образование резервного капитала может носить обязательный и добровольный характер. В настоящее время в соответствии с законодательством Российской Федерации, определяющим порядок деятельности акционерных обществ и предприятий с иностранными инвестициями, а также с налоговым законодательством указанные организации должны формировать резервный капитал в обязательном порядке. По своему усмотрению его могут создавать и предприятия других форм собственности, если это предусмотрено их учредительными документами либо учетной политикой. Бухгалтерский учет формирования резервного капитала должен обеспечивать получение информации, необходимой для контроля за соблюдением его верхней и нижней границы. Во всех случаях предельная величина резервного капитала не может превышать той суммы, которая определена собственниками предприятия и зафиксирована в учредительных документах. При этом для акционерных обществ и совместных предприятий законодательно установлен еще и его минимальный размер. С 1 января 1996 г. после вступления в силу Закона «Об акционерных обществах» они обязаны создавать резервный капитал не менее 15% от суммы уставного капитала и формировать его путем ежегодных отчислений в размере не менее 5% от чистой прибыли до достижения величины, определенной уставом общества. Минимальный размер резервного капитала организаций с иностранными инвестициями согласно законодательству Российской Федерации не должен превышать 25% от уставного капитала. С 1 января 1995 г. источником формирования резервного капитала для предприятий всех организационно-правовых форм выступает только нераспределенная чистая прибыль. Для получения информации о наличии и движении средств резервного капитала планом счетов бухгалтерского учета предусмотрен бухгалтерский счет 82 «Резервный капитал». Образование резервного капитала за счет средств нераспределенной чистой прибыли отражается записью по дебету счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» в корреспонденции со счетом 82 «Резервный капитал». Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено использование резервного капитала на погашение выпущенных облигаций по полученным краткосрочным и долгосрочным займам и на покрытие убытков от хозяйственной деятельности. При погашении облигаций займов в бухгалтерском учете делается запись: Дебет счета 82 «Резервный капитал», Кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам». Использование резервного капитала на покрытие убытков отражается записью: Дебет счета 82 «Резервный капитал», Кредит счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Резервирование предстоящих расходов по плану счетов осуществляется на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Порядок их учета не претерпел существенных изменений. В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов РФ от 29.07.98 № 34н (в ред. от 24,03,2000), для своевременного и равномерного (нормативного) включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения и правильного определения финансового результата отчетного периода предприятия могут создавать резервы на покрытие предстоящих затрат и другие цели, предусмотренные законодательством Российской Федерации, а также нормативными актами Министерства финансов РФ. Основной перечень таких предстоящих затрат, которым должно руководствоваться предприятие при формировании своей учетной политики, приведен в указанном положении (п. 72). Остатки неиспользованных резервов, переходящие на следующий год, должны подвергаться обязательной инвентаризации и корректировке. Порядок исчисления сумм резервов, переходящих на следующий год, изложен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Министерства финансов РФ от 13. 06. 95 № 49. На счете 96 «Резервы предстоящих расходов» разрешается оставлять переходящий на следующий год остаток по резервам на: • предстоящую оплату отпусков работникам (включая социальный налог); • выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет и вознаграждения по итогам работы за год; • ремонт основных средств; • предстоящие затраты на рекультивацию земель, осуществление иных природоохранных мероприятий; • гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание; • покрытие иных непредвиденных затрат и иные цели. Счета оценочных резервов - 14 «Резервы под снижение стоимости материальных ценностей», 59 «Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги» и 63 «Резервы по сомнительным долгам» - в плане счетов 2000 г. выступают в роли регулирующих контрактивных счетов и к собственному капиталу предприятия имеют только косвенное отношение. 1.3. Учет заемного капитала Заемные средства представляют собой средства, которые предоставлены предприятию: (а) во временное пользование; (б) не собственниками предприятия; (в) как правило, на платной основе. Разделение источников на долгосрочные и краткосрочные осуществляется в соответствии с требованиями ПБУ 4/99, согласно которому активы и пассивы должны показываться в балансе с подразделением в зависимости от срока обращения (погашения) на долгосрочные (свыше одного года) и краткосрочные (до одного года включительно). Таким образом, в разделе IV указывается задолженность по долгосрочным ссудам и займам, погашение которых должно иметь место в течение более чем одного года начиная с даты, на которую составлен баланс. Следует отметить, что согласно п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предприятия должны отражать в отчетности кредиты и займы с учетом причитающихся (т.е. начисленных, но еще не выплаченных) на конец отчетного периода процентов. Это играет особенную роль в том случае, если сумма причитающихся процентов достаточно велика (в частности, подобное имеет место в условиях значительной инфляции); приведение в балансе суммы основного долга вместе с процентами дает более реальную картину задолженности предприятия кредиторам. Отметим, что в принципе не исключена и иная трактовка термина «причитающиеся проценты» - это вся сумма процентов, которую вынуждено, будет в будущем заплатить предприятие; в этом случае при получении кредита предприятие покажет в балансе задолженность в сумме 180 тыс. руб. с одновременным уменьшением созданного резерва или добавочного капитала на 80 тыс. руб. Такая трактовка имеет особое значение в случае, когда договор носит нерасторжимый характер; имеется в виду, что при его досрочном расторжении предприятие вынуждено, будет не только вернуть основную сумму долга, но и выплатить в полном объеме проценты за весь срок пользования кредитом, изначально оговоренный в кредитном соглашении Подобное представление задолженности дает более обоснованную характеристику резервного заемного потенциала предприятия и, кроме того, в полной мере соответствует одному из основных принципов бухгалтерского учета - принципу консерватизма. В том случае, если предприятие имеет долгосрочный кредит, который согласно договору должен гаситься частями, то в разделе IV показывается лишь та часть долга, которая будет погашена более чем через двенадцать месяцев от отчетной даты. Та часть долга, которую следует погасить в течение ближайших двенадцати месяцев, будет показана в разделе V баланса; иными словами, долгосрочный кредит будет постепенно, частями перетекать их четвертого раздела в пятый. Статья «Отложенные налоговые обязательства», обусловленная стремлением согласовать бухгалтерский и налоговый учеты, формируется по данным одноименного счета 77 «Отложенные налоговые обязательства». По кредиту этого счета в корреспонденции с дебетом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражается отложенный налог, уменьшающий величину условного расхода (дохода) отчетного периода. По дебету счета 77 в корреспонденции с кредитом счета 68 отражается уменьшение или полное погашение отложенных налоговых обязательств в счет начислений налога на прибыль отчетного периода. Разница в оборотах за отчетный период принимается во внимание при исчислении величины текущего налога на прибыль. Кредитовое сальдо счета 77 показывает ту часть задолженности по налогу на прибыль, которая будет уплачена бюджету в последующие отчетные периоды. Отложенное налоговое обязательство появляется в учете и отчетности в ситуации, прямо противоположной с ситуацией, приведенной при описании статьи «Отложенные налоговые активы», т.е. предприятие использует равномерную амортизацию для исчисления отчетной прибыли и ускоренную амортизацию по налоговым платежам. Очевидно, что в первые годы эксплуатации амортизируемого актива прибыль по учету будет больше, чем прибыль по расчетам с бюджетом, т. е. предприятие фактически заплатит бюджету меньшую сумму налога на прибыль, чем должно было бы заплатить. В активе останутся деньги на расчетном счете в сумме недоплаты, а в пассиве появится источник - отложенное налоговое обязательство. В последующие годы годовые амортизационные отчисления в рамках метода ускоренной амортизации будут меньше, нежели в рамках равномерной амортизации, т. е. предприятию придется платить относительно большие суммы, источником покрытия которых как раз и будет отложенное налоговое обязательство. Возможна и иная интерпретация: в первые годы списания актива предприятие недоплачивает деньги бюджету, но «запоминает» величину недоплаты, а в последние годы эта недоплата будет погашена. Подобная схема расчетов по налогу на прибыль, дающая, по сути, предприятию возможность получить от бюджета бесплатный налоговый кредит, активно применяется во многих странах как способ стимулирования инвестиционной деятельности - предприятию выгодно приобретать новые активы, потому что оно сразу же сможет воспользоваться ускоренной амортизацией в целях налогообложения, т.е. получить от государства бесплатный кредит. Следует подчеркнуть, что операции по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» касаются лишь движения денежных средств, но не затрагивают алгоритмов исчисления публично объявляемой отчетной прибыли: предприятие будет делать платеж позже, чем требуется по учету, а потому у него временно сохраняются деньги на расчетном счете и одновременно появляется задолженность перед бюджетом в виде отложенного налогового обязательства. Раздел V. Краткосрочные обязательства, В этом разделе отражается кредиторская задолженность (банкам, поставщикам, бюджету, работникам и др ), подлежащая погашению в течение двенадцати месяцев, начиная с даты, на которую составлен баланс. Займы и кредиты. В этом подразделе сгруппированы статьи, характеризующие краткосрочные кредиты и займы, погашение которых должно иметь место в течение 12 месяцев, начиная с даты, на которую составлен баланс. В бухгалтерской отчетности краткосрочные кредиты и займы также должны отражаться с учетом причитающихся, т.е. начисленных, на конец отчетного периода процентов. Кредиторская задолженность. В этом подразделе сгруппированы статьи, характеризующие так называемую спонтанную кредиторскую задолженность, т, е. задолженность, которая очень тесно связана с масштабами производственной деятельности. Кредиторы - это юридические и физические лица, которым должно данное предприятие. Статья «Поставщики и подрядчики» - обычно занимает основной удельный вес в данном подразделе. Здесь показывается сумма задолженности поставщикам и подрядчикам за поступившие материальные ценности, выполненные работы и оказанные услуги, а также задолженность поставщикам по неотфактурованным поставкам; эти виды задолженности отражаются в суммах, определенных в соответствующих документах. Если предприятие выдало вексель в счет поставки, то сумма задолженности определяется в размере, приведенном в векселе. По векселям, выданным за выполненные работы и оказанные услуги, в течение срока действия векселя проценты по нему могут учитываться на счете расходов будущих периодов. Начисленные, но не выплаченные организацией суммы оплаты труда, суммы задолженности по отчислениям на социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование работников организации, суммы задолженности предприятия по всем видам платежей в бюджет показываются в бухгалтерском балансе отдельно в одноименных статьях. Указанные суммы по каждому виду должны быть показаны развернуто. Кредитовое сальдо по счетам расчетов между материнской организацией, дочерними и зависимыми организациями приводятся в балансе в одноименной статье в составе кредиторской задолженности. Задолженность предприятия перед своими учредителями и акционерами также обособляется в одноименной статье в составе кредиторской задолженности. Если участники организации являются ее работниками, то начисление и выплата дивидендов происходит по счетам учета расчетов по оплате труда. По статье «Прочие кредиторы» показывается задолженность предприятия по расчетам, не нашедшим отражения по другим статьям данной группы. В частности, по этой статье отражаются: -задолженность по платежам по обязательному и добровольному страхованию имущества и работников предприятия и другим видам страхования, в которых это предприятие является страхователем; -задолженность по отчислениям во внебюджетные фонды и другие специальные фонды в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком; - сумма арендных обязательств арендованного предприятия за основные средства, переданные ей на условиях договора финансового лизинга и т.д. Доходы будущих периодов. В этом подразделе отражаются источники средств, полученных в отчетном периоде, но относящихся к будущим отчетным периодам (арендная плата, плата за коммунальные услуги и т.п.), а также иные суммы, учитываемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета на счете «Доходы будущих периодов». К ним относятся; (а) недостачи товарно-материальных ценностей, выявленные за отчетный период; (б) безвозмездно полученные ценности; (в) разница между взыскиваемой с виновных лиц суммой за недостающие или испорченные товарно-материальные ценности и их стоимостью по учетным ценам. Резервы предстоящих расходов. В этом подразделе показываются остатки средств, зарезервированных организацией в соответствии с учетной политикой для целей равномерного включения предстоящих расходов в издержки производства или обращения отчетного периода и переходящие на следующий год. К указанным резервам относятся резервы на предстоящую оплату отпусков работникам, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, выплату вознаграждения по итогам работы за год, ремонт основных средств, гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание и др. | ||||||||||||||||||||