2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 3.99 Mb.
|
|
5.1. Объединения компаний Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять МСФО (IFRS) 3 «Объединения бизнеса» ретроспективно по отношению к объединениям компаний, произошедшим до даты перехода на МСФО. Однако если компания решит применить МСФО (IFRS) 3 по отношению к какой- либо одной операции по объединению компаний, то она обязана применять МСФО (IFRS) 3 и МСФО (IFRS) 10 и ко всем последующим операциям по объединению компаний. Компания не должна ретроспективно применять требования МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» по отношению к переоценкам по справедливой стоимости и оценке гудвила, возникших в результате более ранних объединений компаний. Если компания не применяет ретроспективный подход, она должна учитывать их как активы и обязательства компании, а не приобретаемой компании. Следовательно, гудвил и переоценки по справедливой стоимости либо уже выражены в функциональной валюте компании, либо являются немонетарными статьями, учитываемые по обменному курсу, оцененному в соответствии с ранее применявшимися стандартами. Если компания не применяет МСФО (IFRS) 3 ретроспективно, то она должна: • Сохранить классификацию активов и обязательств в соответствии с правилами ранее применявшихся стандартов. • Признать активы и обязательства, возникшие в результате более ранних объединений компаний, кроме отдельных категорий финансовых активов и обязательств, активов (включая гудвил) и обязательств, не признанных в консолидированном отчёте о финансовом положении в соответствии с правилами ранее применявшихся стандартов, которые не удовлетворяют критериями признания в индивидуальной отчётности в соответствии с требованиями МСФО. • Прекратить признание активов и обязательств, не подлежащих признанию в соответствии с требованиями МСФО, с отнесением корректировки на нераспределённую прибыль. Исключение составляют нематериальные активы, не отвечающие критериям признания. Такие нематериальные активы реклассифицируются в состав гудвила. • Отразить во вступительном отчёте о финансовом положении в соответствующей оценке активы и обязательства, возникшие в результате объединения компаний и подлежащие оценке по справедливой стоимости (а не по первоначальной). Результат такой переоценки относится на нераспределённую прибыль или иную статью собственного капитала (но не на гудвил). • Непосредственно после объединения компаний балансовую стоимость активов и обязательств принять в сумме, определённой в соответствии с ранее применявшимися стандартами. На дату объединения такая оценка принимается в качестве предполагаемой. В дальнейшем предполагаемая стоимость приобретённых в результате объединения бизнеса активов используется для начисления амортизации. • Признать в консолидированной отчётности при формировании вступительного отчёта о финансовом положении по МСФО активы и обязательства, приобретённые в результате предыдущих объединений компаний, которые не были признаны в соответствии с ранее применявшимися стандартами. Оценка таких активов и обязательств производится в порядке, установленном для соответствующих активов и обязательств, признаваемых в индивидуальной отчётности приобретаемой компании. • Оценить текущую стоимость гудвила исходя из ранее признанной суммы, но после проведения следующих корректировок: − сумма гудвила должна быть увеличена на стоимость ранее признанных нематериальных активов, которые не должны признаваться в соответствии с требованиями МСФО. Стоимость гудвила уменьшается на стоимость нематериальных активов, включённых в гудвил, но не подлежащих учёту в таком порядке в соответствии с требованиями МСФО; Сессия 6 – Первое применение МСФО 0608 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. − если имеются признаки обесценения гудвила, то компания обязана провести тестирование на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» и при выявлении убытка от обесценения отнести его на нераспределённую прибыль или иную статью собственного капитала. МСФО (IFRS) 1 не разрешает проводить какие-либо иные корректировки в отношении ранее признанного гудвила. • Если в соответствии с ранее применявшимися стандартами компания не включала в консолидированную отчётность приобретенную компанию, то она должна оценить балансовую стоимость активов и обязательств приобретённой компании в соответствии с требованиями МСФО к оценке активов и обязательств в индивидуальной отчётности. При этом предполагаемая стоимость гудвила определяется как разница между стоимостью инвестиции в дочернюю компанию в индивидуальной отчётности материнской компании и стоимостью доли материнской компании в откорректированной балансовой стоимости чистых активов дочерней компании на дату перехода на МСФО. • Все указанные корректировки по признанию активов и обязательств должны быть учтены при расчёте неконтролирующей доли и отложенных налогов. Аналогичный порядок может применяться в отношении инвестиций в ассоциированные компании и совместные предприятия. 5.2. Справедливая стоимость или стоимость переоценки в качестве предполагаемой стоимости Компания имеет право провести переоценку стоимости основных средств на дату перехода на МСФО и применять полученную оценку в качестве предполагаемой стоимости на эту дату. Компания может использовать результаты переоценки, проведённой до даты перехода на МСФО в соответствии с ранее применявшимися. При этом ранее полученная переоценённая стоимость должна быть сопоставима либо со справедливой стоимостью основных средств, либо с их стоимостью с учётом амортизации, рассчитанной в соответствии с требованиями МСФО (с учетом индекса цен). Аналогичный подход разрешается применять при определении предполагаемой стоимости: • нематериальных активов, соответствующих критериям признания, при условии, что в отношении этих активов существует активный рынок; • объектов инвестиционной собственности, учёт которых производится на основе модели оценки по первоначальной стоимости. 5.3. Совокупная разница от пересчёта отчётности из одной валюты в другую Компания может не применять требования МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов» в отношении курсовых разниц, и в таком случае все разницы, возникшие до момента перехода на МСФО, признаются равными нулю. После даты перехода на МСФО разницы от пересчета отчётности из одной валюты в другую учитываются в соответствии с МСФО (IAS) 21. В случае дальнейшей продажи зарубежной деятельности полученные прибыль или убыток должны быть скорректированы только на сумму разниц, возникших после даты перехода на МСФО. 5.4. Конвертируемые финансовые инструменты В соответствии с МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» при эмиссии конвертируемых финансовых инструментов компания должна отдельно показать в финансовой отчётности компоненты капитала и обязательства. Если на дату перехода на МСФО элемент обязательства по таким финансовым инструментам перестал существовать, то во вступительном отчёте о финансовом положении по МСФО компания Сессия 6 – Первое применение МСФО 0609 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. имеет право не выделять из нераспределённой прибыли совокупный процентный доход, начисленный по ранее существовавшему обязательству. 5.5. Инвестиции в дочерние компании, ассоциированные компании и совместные предприятия Если компания составляет индивидуальную отчётность, МСФО (IAS) 27 «Отдельная финансовая отчётность» позволяет учитывать инвестиции в дочерние компании, ассоциированные компании и совместные предприятия или по себестоимости, или в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты», или по методу долевого участия в соответствии с МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия» Если компания оценивает свои инвестиции по себестоимости, при переходе на МСФО она может переоценить их в своей индивидуальной отчётности во вступительном отчёте о финансовом положении: • по себестоимости, оцененной в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 27; либо • по предполагаемой стоимости, представляющей собой справедливую стоимость в соответствии с МСФО (IFRS) 9 на дату перехода на МСФО или существующую балансовую стоимость в соответствии с ранее применявшимися стандартами. 5.6. Активы и обязательства дочерних компаний, ассоциированных компаний и совместных предприятий Если дочерняя компания переходит на МСФО позже, чем материнская компания, то в своей индивидуальной отчётности дочерняя компания имеет право оценивать активы и обязательства в следующем порядке: • либо по балансовой стоимости, которая была бы включена в консолидированную отчётность по МСФО на дату перехода материнской компании; • либо по балансовой стоимости на дату перехода на МСФО самой дочерней компании. Аналогичный порядок может применяться в отношении ассоциированных компаний и совместных предприятий. Если инвестор переходит на МСФО позже, чем его дочерняя компания (ассоциированная компания, совместное предприятие), то в консолидированной отчётности инвестор должен отразить активы и обязательства дочерней компании (ассоциированной компании или совместного предприятия) по их текущей стоимости в индивидуальной отчётности дочерней компании (ассоциированной компании или совместного предприятия). При этом необходимо учесть все необходимые корректировки, связанные с консолидацией, собственным капиталом и условиями, в которых осуществлялось объединение бизнеса. 5.7. Классификация ранее признанных финансовых инструментов На дату перехода на МСФО разрешается имеющиеся финансовые активы и обязательства компании классифицировать в качестве оцениваемых по справедливой стоимости с эффектом на прибыль или убыток. 5.8. Выплаты на основе акций Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять нормы МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций» в отношении операций, предполагающих выплаты, основанные на акциях, заключенных не позднее 7 ноября 2002 года. Если соглашение заключено после 7 ноября 2002 года, то компания имеет право не применять требования МСФО (IFRS) 2, если: • условия предоставления долевых инструментов выполнены до 1 января 2005 года или до даты перехода на МСФО; либо Сессия 6 – Первое применение МСФО 0610 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. • долевые инструменты были предоставлены до 1 января 2005 года или до даты перехода на МСФО. 5.9. Договоры страхования Компания может руководствоваться переходными положениями МСФО (IFRS) 4 «Договоры страхования» при переходе на МСФО, которые налагают ограничения на изменения в учётной политике в отношении договоров страхования. МСФО (IFRS) 4 не выносится на экзамен АССА ДипИФР. 5.10. Обязательства по выводу активов из эксплуатации и восстановлению участка Компания, впервые применяющая МСФО, имеет право не применять нормы КИМФО (IFRIC) 1 «Изменения существующих обязательств по выводу активов из эксплуатации, восстановлению участка и других подобных обстоятельств». На дату перехода на МСФО следует определить сумму обязательства в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» и сумму, которую следовало включить в стоимость соответствующего актива на момент возникновения обязательства. При этом используется историческая ставка дисконтирования. Кроме того, следует рассчитать амортизацию актива на дату перехода на МСФО с учетом признанного обязательства. 5.11. Аренда Компания может руководствоваться переходными положениями КИМФО (IFRIC) 4 «Определение существования договора аренды» при переходе на МСФО, используя факты и обстоятельства, существующие на дату перехода на МСФО. КИМФО (IFRIC) 4 не выносится на экзамен АССА ДипИФР. 5.12. Первоначальная оценка финансовых активов и финансовых обязательств по справедливой стоимости Компания может следовать требованиями МСФО (IFRS) 9 для оценки финансовых активов и финансовых обязательств при переходе на МСФО, одним из следующих способов: • перспективно для сделок, совершенных после 25 октября 2002 года; или • перспективно для сделок, совершенных после 1 января 2004 года. 5.13. Сервисные концессионные соглашения Компания может руководствоваться переходными положениями КИМФО (IFRIC) 12 «Сервисные концессионные соглашения» при переходе на МСФО. 5.14. Затраты по займам Компания имеет право начать применять требования МСФО (IAS) 23 «Затраты по заимствованиям» перспективно с даты перехода на МСФО или с более ранней даты. С той даты, когда компания начинает применять требования МСФО (IAS) 23: • компания не должна пересчитывать затраты по займам, капитализированные в стоимости квалифицируемых активов в соответствии с ранее применявшимися стандартами; и • компания должна применять МСФО (IAS) 23 для учета затрат по займам в отношении квалифицируемых активов, которые находились в процессе строительства на дату перехода на МСФО. Сессия 6 – Первое применение МСФО 0611 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. Пример 1. Компания Огонь готовила отчётность в соответствии с национальными стандартами. Отчёт о финансовом положении компании Огонь в соответствии с национальными правилами: АКТИВЫ $000 Необоротные активы Основные средства 700 Затраты на разработку 80 Итого необоротные активы 780 Оборотные активы Денежные средства 10 Дебиторская задолженность 110 Запасы 70 Другие текущие активы 30 Итого оборотные активы 220 Итого активы 1,000 СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Капитал и резервы Акционерный капитал 350 Нераспределенная прибыль 200 Итого капитал и резервы 550 Краткосрочные обязательства Кредиторская задолженность 50 Кредит 400 Итого краткосрочные обязательства 450 Итого капитал и обязательства 1,000 Анализ отчётности, составленной в соответствии с национальными стандартами учёта, показал, что необходимо сделать следующие корректировки при переходе на МСФО: 1. В национальном учёте не отражен резерв в связи с экологическим ущербом, причиненным компанией. Убытки на устранение последствий оцениваются в размере $20,000. 2. В составе дебиторской задолженности учитываются счета к получению с просрочкой в оплате более 2 лет на сумму $2,000. 3. В составе основных средств учтены активы, в отношении которых принято решение о продаже и, которые в соответствии с МСФО (IFRS) 5 должны классифицированы как «внеоборотные активы, предназначенные для продажи». Их стоимость – $10,000. 4. В национальном учёте не создавался резерв на сомнительные долги, что является обязательным в соответствии с требованиями МСФО. Резерв оценивается в $18,000. 5. В составе нематериальных активов капитализированы затраты на разработку в сумме $80,000, которые не отвечают критериям признания в соответствии с требованиями МСФО. Задание. Отразите корректировки в таблице (без учёта налогообложения). Решение. Расчёт корректировки нераспределённой прибыли: 1. Списание безнадежной задолженности и создание резерва $2,000 + $18,000 = $20,000 2. Создание резерва под устранения последствий экологического бедствия $20,000 3. Списание затрат на разработку – $80,000 Итого: $20,000 + $20,000 + $80,000 = $120,000 Сессия 6 – Первое применение МСФО 0612 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. Отчёт о финансовом положении в соотв. с ранее применяемыми стандартами на дату перехода Корректировка Вступительный отчёт о финансовом положении по МСФО АКТИВЫ Необоротные активы Основные средства 700 (10) 690 Затраты на разработку 80 (80) 0 Итого необоротные активы 780 690 Оборотные активы Денежные средства 10 10 Дебиторская задолженность 110 (20) 90 Запасы 70 70 Прочие оборотные активы 30 30 Итого оборотные активы 220 200 Необоротные активы, предназначенные для продажи 10 10 Итого активы 1,000 900 СОБСТВЕННЫЙ КАПИТАЛ И ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Капитал и резервы Акционерный капитал 350 350 Нераспределенная прибыль 200 (120) 80 Итого капитал и резервы 550 430 Краткосрочные обязательства Кредиторская задолженность 50 50 Кредит 400 400 Резерв 20 20 Итого краткосрочные обязательства 450 470 Итого капитал и обязательства 1,000 900 6. Представление и раскрытие информации В своей первой финансовой отчётности по МСФО компания должна представить, как минимум: • три отчёта о финансовом положении; • два отчёта о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе; • два отдельных отчёта о прочих компонентах прибыли и убытков (если представлены); • два отчёта о движении денежных средств; • два отчёта об изменениях в собственном капитале; и • соответствующие примечания со сравнительной информацией ко всем представленным отчетам. В своей первой финансовой отчётности по МСФО компания также должна представить примечания ко всем представленным отчетам, включая вступительный отчёт о финансовом положении по МСФО на дату перехода. Компания не должна раскрывать сравнительную информацию о финансовых инструментах, договорах страхования и активов, возникших в ходе разведки и оценки минеральных ресурсов, если она переходит на МСФО до 1 января 2006 года. Сессия 6 – Первое применение МСФО 0613 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов АССА ДипИФР в 2020 году. Компания должна раскрыть информацию о том, каким образом переход на МСФО повлиял на её финансовое положение, финансовые результаты и потоки денежных средств. Для этого компания представляет согласование по статьям собственного капитала и по совокупному доходу, показанному в отчётности: • на дату перехода на МСФО; и • на конец последнего годового отчётного периода, представленного в соответствии с ранее применявшимися стандартами. При этом необходимо раздельно отразить корректировки, связанные с выявлением ошибок и связанные с изменениями учётной политики. Аналогичные требования предъявляются к раскрытию информации по промежуточной финансовой отчётности. Компания, которая возобновила выпуск отчетности по МСФО, должна раскрыть в отчетности причины, по которым она ранее прекратила, а теперь вновь начала готовить отчетность по МСФО. Если компания, вместо того, чтобы повторно применить МСФО (IFRS) 1, решила, в соответствии с МСФО (IAS) 8, ретроспективно применить действующие международные стандарты финансовой отчетности, как будто выпуск отчетности в соответствии с МСФО не прекращался, она также должна раскрыть причины такого выбора. МСФО (IFRS) 15 Выручка по договорам с покупателями |