2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 3.99 Mb.
|
|
Пример 11. Компании М принадлежит 80% акций компании Н. На 31 декабря 2013 года имеются следующие данные о показателях отчетов о прибылях и убытках: М Н Выручка 200,000 120,000 Себестоимость продаж (130,000) (90,000) Валовая прибыль 70,000 30,000 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2233 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. В течение отчетного года компания Н продала М товары на $40,000. Из этих товаров на конец года на складе М находились запасы на сумму $10,000. Нереализованная прибыль по этим товарам составляет $1,000. Задание. Подготовить консолидированный отчет о прибылях и убытках. Решение. М Н Корректировка Группа $ $ $ $ Выручка 200,000 120,000 (40,000) 280,000 Себестоимость продаж (130,000) (90,000) 40,000 Нереализованная прибыль (1,000) (181,000) Валовая прибыль 70,000 30,000 99,000 Неконтролирующая доля ((30,000 – 1,000) х 20%) 5,800 Доля группы (99,000 – 5,8000) 93,200 10.2. Приобретение в течение года Особое внимание следует уделить корректировкам в связи с приобретением дочерней компании в течение отчетного периода. Если в экзаменационном вопросе не указано иное, то следует считать, что в год приобретения дочерняя компания получала прибыль равномерно. Поэтому для целей консолидации финансовый результат дочерней компании распределяется на пропорционально-временной основе. Пример 12. Компания М 31 мая 2013 года приобрела 80% компании Д. В отчетах о прибылях и убытках за год, закончившийся 31 декабря 2013 года, компании представили следующую информацию: М Д $ $ Выручка 150,000 60,000 Себестоимость продаж (90,000) (48,000) Валовая прибыль 60,000 12,000 В июле 2013 года М продала Д товары за $20,000, которые на конец года были полностью реализованы. Задание. Следует провести корректировки для целей консолидации отчетности. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2234 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Решение. При консолидации были учтены следующие показатели: М Д Корректировка Группа $ $ $ $ Выручка 150,000 35,000 (20,000) 165,000 (60,000 х 7 1 |12) Себестоимость продаж (90,000) (28,000) 20,000 (98,000) (48,000 х 7/12) Валовая прибыль 60,000 7,000 67,000 В том числе в отношении: – доли акционеров (80%) 65,600 – неконтролирующей доли (20% х 12,000 х 7/12) 1,400 ______ 1 7 (12 – 5) – это период в месяцах, в течение которого компания М владела компанией Д. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2235 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 11. Консолидированный отчёт об изменениях собственного капитала В консолидированном отчете должны отражаться только изменения собственного капитала с точки зрения группы. Пример 13. Компания М приобрела 60% акций компании Н за $2,500. На дату приобретения (01.01.2012) нераспределенная прибыль Н составляла $500. Гудвил, возникший при приобретении, обесценивается на $50 в год. На 31.12.2013 имелась следующая информация: М Н $ $ Инвестиция в Н 2,500 Прочие чистые активы 40,000 8,000 42,500 8,000 Акционерный капитал 25,000 3,000 Нераспределенная прибыль 17,500 5,000 42,500 8,000 Отчет о прибылях и убытках за 2013 год М Н $ $ Прибыль до налогообложения 10,000 5,000 Налог (3,000) (1,500) Прибыль после налогообложения 7,000 3,500 Нераспределенная прибыль: – на 01.01.2013 10,500 1,500 – на 31.12.2013 17,500 5,000 Задание. Необходимо составить консолидированную отчетность на 31.12.2013 Решение. Р1. Чистые активы В На дату приобретения На дату отчётности Акционерный капитал 3,000 3,000 Нераспределенная прибыль 500 5,000 3,500 8,000 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2236 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Р2. Гудвил на дату приобретения Инвестиция 2,500 Неконтролирующая доля на дату покупки (40% х 3,500)1,400 Чистые активы (3,500) 400 Обесценение на 31.12.2013 (2 х 50) (100) Гудвил на 31.12.2013 300 Р3. Неконтролирующая доля на 31.12.2012 г. Неконтролирующая доля на дату покупки (40% х 3,500)1,400 Доля в изменении чистых активов (40% х (3,000 + 1,500 – 3,500)) 400 Неконтролирующая доля на дату отчета 1,800 Неконтролирующая доля на 31.12.2013 Неконтролирующая доля на дату покупки (40% х 3,500)1,400 Доля в изменении чистых активов (40% х (8,000 – 3,500)) 1,800 Неконтролирующая доля на дату отчета 3,200 Р4. Нераспределенная прибыль группы на 31.12.2012 Нераспределенная прибыль М 10,500 Доля в нераспределенной прибыли Н с даты приобретения до 31.12.2012 г. (1,500 – 500) х 60% 600 Обесценение гудвила (50) 11,050 Нераспределенная прибыль группы на 31.12.2013 Нераспределенная прибыль М 17,500 Доля в прибыли Н (5,000 – 500) х 60% 2,700 Обесценение гудвила за 2 года (100) 20,100 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2237 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Консолидированный отчёт о финансовом положении на 31.12.2013 Гудвил 300 Прочие чистые активы (40,000 + 8,000) 48,000 48,300 Акционерный капитал 25,000 Нераспределенная прибыль 20,100 Неконтролирующая доля 3,200 48,300 Консолидированный отчет о прибылях и убытках за 2013 год М Н Группа Прибыль до налогообложения 10,000 5,000 15,000 Обесценение гудвила (50) Налог (3,000) (1,500) (4,500) Прибыль после налогообложения 7,000 3,500 10,450 В том числе: Неконтролирующая доля участия (3,500 х 40%) 1,400 Доля группы (10,450 – 1,400) 9,050 Консолидированный отчет об изменениях собственного капитала за 2013 год Акционерный капитал Нераспределенная прибыль Неконтролирующая доля участия Итого На 01.01.2013 г. 25,000 11,050 1,800 37,850 Прибыль за 2013 г. 9,050 1,400 10,450 На 31.12.2013 25,000 20,100 3,200 48,300 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2238 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 12. Выбытие инвестиции в дочернюю компанию Только полное выбытие инвестиции в дочернюю компанию тестируется в рамках экзамена АССА ДипИФР. 12.1 Отражение выбытия инвестиции в дочернюю компанию в отдельной финансовой отчетности материнской компании Если материнская компания утрачивает контроль над дочерней организацией, то в своей отдельной финансовой отчетности материнская компания: (а) отражает выбытие инвестиции в дочернюю компанию по балансовой стоимости (обычно это себестоимость приобретения); (б) признает по справедливой стоимости поступления от выбытия дочерней компании (денежные средства или дебиторскую задолженность покупателя); (в) признает прибыль или убыток, возникающий в результате выбытия инвестиции в дочернюю компанию (отдельная строка в отчете о прибылях и убытках). Поступления от продажи ДК X Минус балансовая стоимость инвестиции в ДК (X) ____ = Прибыль/(убыток) от выбытия ДК X/(X) Налог на прибыль, возникающий при выбытии дочерней компании отражается как увеличение расхода по налогу на прибыль в отчете о прибылях и убытках. с одной стороны, и обязательство по налогу на прибыль, с другой стороны. 12.2 Отражение выбытия инвестиции в дочернюю компанию в консолидированной финансовой отчетности Группы Если материнская компания утрачивает контроль над дочерней компанией, то в консолидированной отчетности Группы: (а) она прекращает признание активов и обязательств бывшей дочерней компании, гудвила и неконтролирующей доли участия в консолидированном отчете о финансовом положении; (б) признает по справедливой стоимости поступления от выбытия дочерней компании (денежные средства или дебиторскую задолженность покупателя); (в) признает прибыль или убыток, возникающий в результате утраты контроля и выбытия дочерней компании. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2239 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Поступления от продажи ДК X минус доля участия в ДК на дату выбытия (X) Чистые активы ДК на дату выбытия X + Гудвил ДК на дату выбытия X – НДУ на дату выбытия (X) ____ = Прибыль/(убыток) от выбытия ДК X/(X) Представление в консолидированной отчетности Группы • Доходы и расходы дочерней компании включаются в отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе Группы (консолидируются) вплоть до даты выбытия. • Прибыль/(убыток) от выбытия дочерней компании отражается отдельной строкой в отчете о прибылях и убытках Группы. Пример 14 31 декабря 2014 года компания Килиманджаро приобрела 70% акций компании Кения за $100 млн. Килиманджаро оценивает неконтролирующую долю участия в копании Кения по справедливой стоимости. Справедливая стоимость неконтролирующей доли участия на дату приобретения составляла $40 млн. 30 сентября 2015 года компания Килиманджаро продала все имеющиеся у нее акции компании Кения за $120 млн. На 30 сентября 2015 года гудвил, возникший при приобретении компании Кения, обесценился на 25%. Индивидуальные отчеты о прибылях и убытках и отчеты об изменении капитала компаний Килиманджаро и Кения за год, закончившийся 31 декабря 2015 года, представлены ниже: Килиманджаро (млн $) Кения (млн $) Выручка 561 450 Себестоимость (450) (400) Прибыль до налогообложения 111 50 Налог на прибыль (40) (14) Прибыль за период 71 36 Отчеты об изменении капитала за год, закончившийся 31 декабря 2015 года Килиманджаро (млн $) Кения (млн $) Капитал по состоянию на 1 января 2015 г. 100 110 Прибыль за период 71 36 Капитал по состоянию на 31 декабря 2015 г. 171 146 Задание: Подготовьте консолидированный отчет о прибылях и убытках компании Килиманджаро за год, закончившейся 31 декабря 2015 года. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2240 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Решение: Консолидированный отчет о прибылях и убытках компании Килиманджаро за год, закончившийся 31 декабря 2015 года: млн $ Выручка 898.5 [561 + 450 x 9/12] Себестоимость (757.5) [450 + 400 x 9/12 + 7.5 (Р2)] Прибыль от выбытия ДК 6.35 (Р4) Прибыль до налогообложения 147.35 Налог на прибыль (50.5) [40 + 14 x 9/12] Прибыль за период, приходящаяся на: 96.85 - контролирующих акционеров 91 [96.85– 5.85] - неконтролирующую долю участия 5.85 [30% x (36 x 9/12 – 7.5 (Р2))] Расчет 1 Изменение чистых активов компании Кения Дата приобретения (31.12.2014) Дата выбытия (30.09.2015) Чистые активы 110 137 [110 + 36 x 9/12] ∆ = 27 Расчет 2 Гудвил на дату выбытия Справедливая стоимость вознаграждения (цена приобретения) 100 + неконтролирующая доля участия по справедливой стоимости 40 - чистые активы на дату приобретения (Р1) (110) Гудвил на дату приобретения 30 Обесценение (25%) (7.5) Гудвил на дату выбытия 22.5 Расчет 3 Неконтролирующая доля участия на дату выбытия НДУ дату приобретения (Р2) 40 + % НДУ ↑↓ ЧА дата приобр.→дата выбытия [30% x 27 (Р1)] 8.1 - % НДУ в обесценении гудвила [30% x 7.5 (Р2)] (2.25) НДУ на дату выбытия 45.85 Расчет 4 Прибыль/(убыток) от выбытия ДК Поступления от продажи 120 - Доля участия в ДК на дату выбытия 113.65 = ЧА на дату выбытия (Р1) 137 + Гудвил на дату выбытия. (Р2) 22.5 - - НДУ на дату выбытия (Р3) (45.85) Прибыль от выбытия ДК в консолидированной отчетности Группы 6.35 МСФО (IAS) 28 Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия Сессия 22 – Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия 2246 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. План сессии 1. Введение ........................................................................................................................................ 2247 2. Определения ................................................................................................................................. 2247 3. Существенное влияние ................................................................................................................ 2247 4. Метод долевого участия ............................................................................................................... 2248 5. Учет операций между инвестором и ассоциированной компанией или инвестором и совместным предприятием .......................................................................................................... 2251 6. Убытки от обесценения ................................................................................................................ 2252 Сессия 22 – Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия 2247 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1. Введение МСФО (IAS) 28 «Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия» • устанавливает принципы учёта инвестиций в ассоциированные компании; • описывает требования к учёту по методу долевого участия для инвестиций в ассоциированные компании и совместные предприятия. При этом он не применяется для учёта инвестиций, которые принадлежат: • венчурным фондам; или • совместным, паевым фондам и подобным организациям, включая страховые инвестиционные фонды. Инвестиции в ассоциированные компании и совместные предприятия такими компаниями могут учитываться по справедливой стоимости через отчет о прибылях и убытках в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». 2. Определения Ассоциированная организация (associate) – это компания, в которой инвестор обладает существенным влиянием. Существенное влияние (significant influence) – это возможность участвоватьв принятии решений в отношении финансовой и хозяйственной политики компании, но не контролировать и не совместно контролировать её. Метод долевого участия (equity method) – это метод учета, в соответствии с которым инвестиции первоначально учитываются по фактическим затратам на приобретение, а затем корректируются на произошедшее после приобретения изменение доли инвестора в чистых активах объекта инвестирования. Финансовый результат инвестора включает его долю в прибылях и убытках компании - объекта инвестирования, а прочий совокупный доход инвестора включает долю в прочем совокупном доходе компании - объекта инвестирования. 3. Существенное влияние Наличие существенного влияния обычно характеризуется владением от 20% до 50% голосующих акций объекта инвестирования. Однако эти границы влияния не рассматриваются как абсолютные. Инвестор может обладать существенным влиянием и не имея такой доли акций. В то же время наличие крупного пакета акций не всегда свидетельствует о возможности существенно влиять на деятельность инвестируемой компании. Стандарт описывает дополнительные факторы, свидетельствующие о наличии существенного влияния: • представительство в совете директоров или аналогичном органе управления объекта инвестирования; • участие в процессе выработки политики объекта инвестирования, в том числе участие в принятии решений относительно выплаты дивидендов; • крупные операции между инвестором и инвестируемой компанией; • обмен управленческим персоналом; • предоставление важной технической информации. Сессия 22 – Инвестиции в ассоциированные организации и совместные предприятия 2248 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Также необходимо учитывать наличие конвертируемых финансовых инструментов, которые в случае конвертации могут обеспечить инвестору возможность существенного влияния. Компания теряет существенное влияние, когда она теряет возможность участвовать в принятии решений в отношении финансовой и хозяйственной политики объекта инвестирования, при этом потеря существенного влияния не обязательно сопровождается изменением в доле владения голосующими акциями. 4. Метод долевого участия Инвестор отражает отдельной строкой в отчёте о финансовом положении инвестицию в ассоциированную компанию или совместное предприятие, и одной строкой в отчёте прибылях и убытках и прочем совокупном доходе долю в прибылях и убытках и прочем совокупном ассоциированной компании или совместного предприятия. Согласно методу долевого участия: • инвестиции первоначально учитываются по себестоимости; • их балансовая стоимость увеличивается или уменьшается на признанную долю инвестора в прибылях и убытках объекта инвестиций после даты приобретения; • полученный от объекта инвестиций доход в виде дивидендов уменьшает балансовую стоимость инвестиций; • корректировки балансовой стоимости могут быть также необходимы для отражения изменения доли участия инвестора в прочем совокупном доходе объекта инвестирования (например, доходе, возникшем при переоценке основных средств). Доля инвестора в изменении прочего совокупного дохода отражается одной строкой в прочем совокупном доходе инвестора. Если доля инвестора в убытках ассоциированной компании или совместного предприятия превышает его долю инвестиций в нее, то он прекращает признание дальнейших убытков. Если в дальнейшем ассоциированная компания или совместное предприятие показывает доход, то инвестор возобновляет признание своей доли дохода только после того, как доля его дохода сравнивается с долей непризнанных убытков. В отдельной отчетности инвестора инвестиции в дочерние, ассоциированные и совместно контролируемые компании, которые не были классифицированы в категорию активов, предназначенных для продаж, и не были частью выбывающих групп, учитываются: • либо по себестоимости; • либо в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». |