Налоги и налогообложение. 1. Возникновение и развитие налогообложения
 Скачать 161.29 Kb.
|
|
Тема 1. Возникновение и развитие налогообложения Представление о сущности налогов и их месте в экономической системе общества менялось по мере развития общественных отношений. Можно выделить шесть этапов формирования представлений о природе налогообложения. На первых этапах налог выступал в основном как экономическая категория и только на последнем этапе налог стал получать правовое содержание. Одной из первичных форм налогообложения выступала дань с побежденного народа. Все имущество побежденной стороны переходило победителям в качестве военной добычи и покрывало военные издержки по принципу «война питает войну». Население поверженной страны обязывалось выплачивать содержание победителям. Иными словами, первый прообраз налогов - налог на побежденных. В мирное время на самых ранних ступенях государственной организации общества система налогообложения воспринималась как необходимое жертвоприношение, основанное не на добровольных, а на общеобязательных моральных требованиях общества. Уже в этих прообразах налогов угадывался их важнейший признак - обязательность. Кроме того, несмотря на неразвитость налогообложения того времени, уже выделяется один из элементов налога - ставка налога. В Пятикнижии Моисея сказано: «... и всякая десятина на земле из семени земли и из плодов дерева принадлежит Господу», т. е. первая ставка налога на доход составила 10%. В Древнем Египте и других восточных деспотиях налоги взимались в качестве арендной платы за пользование землей, принадлежавшей главе государства. В ранних феодальных государствах налог рассматривался в качестве даров, подарков главе государства. Не случайно в Англии в средние века понятия «налог» и «дар» выступали почти синонимом и обозначались одним словом gift. В Германии же название налогов было связано с просьбой со стороны государства уплатить налог. В дальнейшем налог стал рассматриваться как помощь населения своему государству. В немецком языке до сих пор сохранилось название налога steuer, что означает поддержку, лепту. Однако в XVIII веке сформировалось представление о том, что налог имеет не только экономическое, но и правовое содержание. Именно в этот период налог стал рассматриваться как юридическая обязанность граждан перед государством. Так, в английском языке до сих пор некоторые налоги называют duty, т. е. долг, обязанность, во французском - impol, что означает принудительный платеж. Именно в таком значении понимание сути налогов сохранилось и до наших дней. Полноценное теоретическое обоснование налогообложения не имеет глубоких исторических корней. До XVII века все представления о налогах носили случайный и бессистемный характер, что не позволяет относить их к серьезным теоретическим работам в данной области. Замена временных и чрезвычайных налогов на регулярные и всеобщие платежи вызвало их неприятие населением. Данное обстоятельство потребовало от финансовой науки теоретического обоснования такого явления, как налоги. Возникновение налогов обусловливалось объективными общественными потребностями, явилось необходимым условием дальнейшего развития и функционирования человеческого общества. Обеспечение общественных потребностей и есть основное и главное предназначение налогов. Это их экономическая сущность, которая в той или иной мере прослеживается на протяжении всей истории человеческого общества. Во все времена и во всех странах аккумулируемые за счет налогов средства использовались не только на содержание государства (что само по себе также является общественной потребностью), но и на развитие образования и культуры, создание инфраструктуры и другие общественно значимые цели. Налоги представляют собой не неизбежное зло, а общественное благо, необходимое условие существования человеческого общества. Таким образом, возникновению налогообложения как основной формы обеспечения существования общества способствовал целый ряд социально- экономических факторов: углубление разделения труда между членами первобытного общества под влиянием развивающихся производительных сил; функциональное деление членов первобытного общества на занятых материальным производством, собственников и на тех, кто был занят управлением общины; разложение первобытно-общинного строя под воздействием развивающихся внутри общины частнособственнических отношений, разделение общества на богатых и бедных; централизация власти, т.е. объединение крупных собственников, порою не принадлежащих к одной общине, для защиты собственного материального богатства и для сохранения власти над неимущей частью общества; возникновение совершенно отличного от социально справедливого родового общества рабовладельческого общества, где господствуют эксплуататорские отношения; создание особого органа (государства), который стоял на страже защиты интересов рабовладельческого общества. Тема 2. Налоговые теории Основные налоговые теории стали формироваться в качестве законченных учений начиная с XVII в. и как свод важнейших принципов и положений. Основные направления складывались под непосредственным воздействием экономического развития общества. Вообще под налоговыми теориями следует понимать ту или иную систему научных знаний о сути и природе налогов, их месте, роли и значении в экономической и социально-политической жизни общества. Иными словами) налоговые теории представляют собой различные модели построения налоговых систем государства в зависимости от признания за налогами того или иного назначения. В более широком смысле налоговые теории представляют собой любые научно-обобщенные разработки (общие теории налогов), в том числе и по отдельным вопросам налогообложения (частные теории налогов). К частным налоговым теориям относятся учения о соотношении различных видов налогов, числе налогов, их качественном составе, ставке налогообложения и т. д. Ярким примером частной теории является теория о едином налоге. Если направления общей теории налогов определяют назначение налогообложения в целом, то частные обосновывают, какие виды налогов необходимо установить, каким должен быть их качественный состав и т. д. Общие теории налогов. Одной из самых первых общих налоговых теорий является теория обмена, которая основывается на возмездном характере налогообложения. Суть теории заключается в том, что через налог граждане покупают у государства услуги по охране от нападения извне, поддержанию порядка и т. д. Однако данная теория была применима только в условиях средних веков, когда за пошлины и сборы покупалась военная и юридическая защита, как будто между королем и подданными действительно заключался договор. В таких условиях теория обмена являлась формальным отражением существующих отношений. В эпоху просвещения появляется разновидность теории обмена - атомистическая теория. Ее представителями выступали французские просветители Себастьен Ле Претр де Вобан (1633- 1707 гг.) - теория «общественного договора» - и Шарль Луи Монтескье (1689-'1755 гг.) - теория «публичного договора». Данная теория признает, что налог есть результат договора между гражданами и государством, согласно которому подданный вносит государству плату за охрану, защиту и иные услуги. Никто не может отказаться от налогов, так же как и от пользования услугами, предоставляемыми государством. Вместе с тем, в конечном счете этот обмен выгодный, поскольку самое неспособное правительство дешевле и лучше охраняет подданных, чем если бы каждый из них защищал себя caмocтoятeльнo. Иными словами, налог выступал платой общества за выгоды и мир гражданам. Именно таких позиций придерживались также английский философ Томас Гоббс (1588-1679 гг.), французские мыслители Вольтер (1694-1778 гг.), Оноре Мирабо (1749- 1791 гг.). В первой половине XIX в. швейцарский экономист Жан Симонд де Сисмонди (1773-1842 гг.) в своей работе «Новые начала политэкономии» (1819 год) сформулировал теорию налога как теорию наслаждения, согласно которой налоги есть цена, уплачиваемая гражданином за получаемые им от общества наслаждения. С помощью налогов гражданин покупает не что иное, как наслаждение от общественного порядка, правосудия, обеспечения личности и собственности и т. д. Таким образом, Ж. Сисмонди в обоснование своей теории положил теорию обмена в современном ему варианте. В этот же период складывается теория налога как страховой премии, представителями которой выступили французский государственный деятель Адольф Тьер (1797-1877 гг.) и английский экономист Джон Рамсей Мак- Куллох (1789-1864 гг.). По их мнению, налоги - это страховой платеж, который уплачивается подданными государству на случай наступления какого-либо риска. Налогоплательщики, являясь коммерсантами, в зависимости от своих доходов страхуют свою собственность от войны, пожара, кражи и т. д. Однако в отличие от истинного страхования, налоги уплачиваются не для того, чтобы при наступлении страхового случая получить сумму возмещения, а чтобы профинансировать затраты правительства по обеспечению обороны и правопорядка. Таким образом, идея страхования, которая лежит в основе рассматриваемой теории, может быть признана только в том случае, когда государство берет на себя обязательство осуществлять страховые выплаты гражданам в случае наступления риска. Классическая теория налогов (теория налогового нейтралитета) имеет более высокий теоретический уровень и связывается с научной деятельностью английских экономистов Адама Смита (1723-1790 гг.), Давида Рикардо (1772-1823 гг.) и их последователей. Сторонники этой теории рассматривали налоги как один из видов государственных доходов, которые должны покрывать затраты по содержанию правительства. При этом какая- либо иная роль (регулирование экономики; страховой платеж, плата за услуги и др.) налогам не отводилась. Данная позиция основывалась на теории рыночной экономики, которую разрабатывал А. Смит. В рыночных условиях удовлетворение индивидуальных потребностей достигается путем предоставления экономической свободы, свободы деятельности субъектам. По словам французского ученого-правоведа Поля Мари Годме, представителя классической теории (П. Годме называет ее либеральной), единственная цель налога - финансирование государственных расходов. Эта концепция, ограничивающая роль налога «снабжением касс казначейства и признающая лишь чисто финансовые функции налога», связана с концепцией «государство-жандарм». Однако развитие экономических отношений привело к трансформации и смягчению этой теории. Так, не отрицая влияния налогов на экономику, сторонники неоклассических налоговых воззрений, тем не менее, исходили из того, что следует избегать такого искажения экономического процесса, при котором происходит благоприятствование одним отраслям производства во вред другим, или, иначе говоря, призывали к благоразумию при использовании налогообложения в экономических процессах. В то же время представляется очевидным, что классическая теория сегодня абсолютно несостоятельна, поскольку в настоящий момент невозможно изымать путем налогов четверть национального продукта без того, чтобы это не имело серьезных экономических последствий. Взыскание налогов уменьшает покупательную способность граждан и снижает инвестиционные возможности предпринимателей, косвенные налоги повышают цены на товар и воздействуют на потребление, а это уже само по себе влияет на многие экономические процессы в обществе. Противоположностью классицизма выступила кейнсианская теория, которая основана на разработках английских экономистов Джона Мейнарда Кейнса (1883-1946 гг.) и его последователей. Центральная мысль этой теории состоит в том, что налоги являются главным рычагом регулирования экономики и выступают одним из слагаемых ее успешного развития. По мнению Дж. Кейнса, наложенному им в книге «Общая теория занятости, процента и денег» (1936 год), экономический рост зависит от денежных сбережений только в условиях полной занятости. Однако полной занятости практически невозможно достичь. В этих условиях большие сбережения мешают экономическому росту, поскольку они не вкладываются в производство и представляют собой пассивный источник дохода. Чтобы устранить негативные последствия, излишние сбережения следует изымать с помощью налогов. Налоговая теория монетаризма, выдвинутая в 50-х годах профессором экономики Чикагского университета Милтоном Фридменом, основана на количественной теории денег. По мнению ее автора, регулирование экономики можно осуществлять через денежное обращение, которое зависит от количества денег и банковских процентных ставок. При этом налогам отводится не такая важная роль, как в кейнсианских экономических концепциях. В данном случае налоги наряду с иными механизмами воздействуют на денежное обращение. В частности, через налоги изымается излишнее количество денег. В теории монетаризма и кейнсианской теории налоги уменьшают неблагоприятные факторы развития экономики. Однако если в первом случае этим фактором являются излишние деньги, то во втором - излишние сбережения". Теория экономики предложения, сформулированная в начале 80-х годов американскими учеными М. Бернсом, Г. Стайном и А. Лэффером, в большей степени, чем кейнсианская теория, рассматривает налоги в качестве одного из факторов экономического развития и регулирования. Данная теория исходит из того, что высокое налогообложение отрицательно влияет на предпринимательскую и инвестиционную активность, что в конечном итоге приводит к уменьшению налоговых платежей. Как следствие, предлагается снизить ставки налогообложения и предоставить корпорациям все возможные льготы. Таким образом, снижение налогового бремени, по мнению авторов теории, приводит к бурному экономическому росту. Частные налоговые теории. Среди частных теорий одной из наиболее ранних является теория соотношения прямого и косвенного обложений. В ранние периоды развития европейской цивилизации установление прямого или косвенного налогообложения зависело от политического развития общества. В городах раннего средневековья, где вследствие более равномерного распределения собственности еще сохранялись демократические устои, налоговые системы строились в основном на прямом налогообложении. Косвенные налоги считались более обременительными и негативно влияющими на положение народа, поскольку они увеличивали стоимость товара. Когда же аристократия набрала силы, чтобы сломить сопротивление народных масс, установился приоритет косвенного налогообложения, причем, как правило, на предметы первой необходимости (например, налог на соль). Таким образом, согласно первой позиции, косвенные налоги являются вредными, так как они ухудшают положение народа. Вторая позиция, появившаяся в конце средних веков, напротив, обосновывала необходимость установления косвенного налогообложения. Посредством косвенных налогов предлагалось установить равномерное налогообложение. Дворянство через различные льготы и откупы не было обременено прямыми налогами. Поэтому сторонники идеи косвенного налогообложения стремились заставить платить привилегированные классы путем установления налога на их расходы. Тем самым косвенные налоги рассматривались в качестве средства по установлению равенства в обложении. Сторонниками косвенного налогообложения являлись также А. Смит и Д. Рикардо, которые обосновывали его через идею добровольности. Эта идея исходит из утверждения о том, что косвенные налоги менее обременительны, чем прямые, потому что их легко избежать, не покупая налогооблагаемый товар". Однако в конце XIX в. экономисты, спорившие по этому вопросу, пришли к выводу о необходимости поддержания баланса между прямым и косвенным налогами, считая, что прямое налогообложение предназначено для уравнительных целей, а косвенное - для эффективного получения поступлений. Некоторые специалисты идею о «разумном сочетании прямых и косвенных налогов» рассматривают даже в качестве одного из принципов налоговой системы. Теорию единого налога неоднократно брали на вооружение социально- политические реформаторы. Необходимо отметить, что эта теория в большей степени рассматривает социально-политические вопросы, чем налоговые. Идея установления единого налога была популярна в разные времена. В XVIII в. в Англии даже существовала партия, девизом которой был единый налог на строения. Различные сторонники данной теории представляли единый налог в качестве панацеи от всех бед. Утверждалось, что после установления этого налога бедность будет ликвидирована, повысится заработная плата, перепроизводство будет невозможно, во всех отраслях промышленности произойдет рост производства и т. д. Единый налог - это единственный, исключительный налог на один определенный объект налогообложения. В качестве единого объекта налогообложения различными теоретиками предлагались земля, расходы, недвижимость, доход, капитал и др. Одним из самых ранних видов единого налога является налог на земельную Большое влияние на теоретические аспекты налогообложения оказала и социально-политическая природа налогов. Особенно это проявилось в соотношении теорий пропорционального и прогрессивного налогообложения. Это было вызвано тем, что, поскольку налог всегда есть ущемление и изъятие собственности, любая налоговая система, так или иначе объективно отражает соотношение классовых и групповых интересов, социальных сил, а также их расстановку. Согласно идее пропорционального налогообложения, налоговые ставки должны быть установлены в едином проценте к доходу налогоплательщика независимо от его величины. Данное положение всегда находило поддержку среди имущих классов и обосновывалось принципами равенства и справедливости. В соответствии с прогрессивным обложением налоговые ставки и бремя обложения налогом увеличиваются по мере роста дохода плательщика налогов. В поддержку прогрессивной теории всегда выступали ведущие сторонники социалистического переустройства общества, а Карл Маркс и Фридрих Энгельс в своем Коммунистическом Манифесте даже связывали ее с уничтожением частной собственности и построением социализма. Данная теория окончательно сложилась в середине XIX в., но ее элементы встречаются в работах А. Смита, а также в работах французских просветителей Жана Жака Руссо (1712- 1778 гг.) и Жана Батиста Сэя (1767- 1832 гг.). Сторонники налоговой прогрессии, так или иначе, склонялись к тому, что она более справедлива, так как смягчает неравенство и влияет на перераспределение имущества и доходов. Одна из основных проблем налогообложения нашла свое отражение в теории переложения налогов, исследование которой началось еще в XVII в. Эта проблема до сих пор является одной из наименее разработанных в налогообложении, и это с учетом того, что ее практическое значение огромно. Суть теории переложения заключается в том, что распределение налогового бремени возможно только в процессе обмена, результатом которого является формирование цены. Именно через обменные и распределительные процессы юридический плательщик налога способен переложить налоговое бремя на иное лицо - носителя налога, который и будет нести всю тяжесть налогообложения. Основоположником теории переложения считается английский философ Джон Локк (1632-1704 гг.), который, сделав вывод о том, что все налоги, в конечном счете, падают на собственника земли, предлагал конкретные пути и методы разрешения этой проблемы. В конце XIX в. профессор Колумбийского университета Эдвин Селигмен (1861-1939 гг.) в книге «Переложение и падение налогов» (1892 год) изложил основные положения этой теории и указал две ее разновидности: переложение с продавца на покупателя (как правило, это происходит при косвенном налогообложении) и переложение с покупателя на продавца (косвенные налоги в случая, когда цена на какой-либо товар слишком велика из-за высоких ставок, например акцизов, что существенно ограничивает спрос на этот товар). Проблема переложения налогов окончательно не решена до сих пор. По словам современных американских экономистов К. Макконнелла и С. Брю: «Налоги не всегда исходят из тех источников, которые подлежат налогообложению. Некоторые налоги могут быть переложены. По этой причине необходимо точно определить сферу возможного переложения основных видов налогов и выявить конечные пункты, куда налоги перемещаются». Таким образом, для точного определения тенденции переложения каждого налогового платежа необходимо учитывать природу налога, а также все экономические и политические условия его взимания. Тема 3. Принципы налогообложения и их современные интерпретации Принципы налогообложения – это базовые идеи и положения, применяемые в налоговой сфере. Классические, или общенациональные, принципы («золотые правила налогообложения») были названы еще Кенэ в 17 веке, позже они систематизированы А.Смитом. 1) Справедливость. Подданные государства должны участвовать в содержании правительства соответственно доходу, каким они пользуются под покровительством и защитой государства. 2) Определенность. Налог, который обязывается уплачивать каждое отдельное лицо должен быть точно определен (срок уплаты, способ платежа, сумма платежа). 3) Удобность. Каждый налог должен взиматься тем способом или в то время, когда плательщику удобнее всего оплатить его. 4) Экономия. Каждый налог должен быть так задуман и разработан, чтобы он брал и удерживал из кармана народа как можно меньше сверх того, что он приносит казне государства. В конце 17 века обоснованные Смитом принципы были расширены и систематизированы немецким экономистом Вагнером. Который объединил все принципы налогообложения в четыре группы: 1 группа – финансовые принципы налогообложения: достаточность налогообложения, эластичность налогообложения (подвижность); 2 группа – народнохозяйственные принципы: надлежащий выбор источника налогообложения, правильная комбинация различных налогов в систему; 3 группа – экономические принципы: всеобщность налогообложения, равномерность налогообложения; 4 группа – административно-технические правила: определенность налогообложения, удобство уплаты налогов, максимальное уменьшение издержек взимания. На основе этих правил налогообложения зарубежные и отечественные экономисты разработали систему принципов налогообложения. Выделяют три группы принципов: Организационные принципы – это положения, в соответствии с которыми осуществляется построение, развитие и управление налоговой системой. Организационные принципы закреплены Налоговым кодексом РФ. К ним относят: принцип единства налоговой системы, принцип равенства правовых статусов субъектов Федерации, принцип подвижности (эластичности), принцип стабильности, принцип множественности налогов, принцип исчерпывающего перечня региональных и местных налогов и принцип гармонизации отечественной системы налогообложения и систем налогообложения других стран Экономически принципы. Были впервые сформулированы А.Смитом в книге «Исследования о природе и причинах богатства народов». Эти принципы присущи налогу как объективной экономической категории вне зависимости от конкретного государства и времени, поэтому их называют фундаментальными принципами. К ним относят: принцип справедливости (равенства налогообложения, принцип соразмерности, принцип максимального учета интересов и возможностей налогоплательщика, и принцип экономичности Юридические принципы. Это общие и специальные принципы налогового права, т.к. налогообложение предполагает смену форм собственности. К ним относят: принцип нейтральности (равного налогового бремени), принцип установления налогов, принцип отрицания обратной силы налоговых законов, принцип приоритета налогового закона над неналоговым законом и принцип наличия всех элементов налога в налоговом законе. Тема 4. Экономическая сущность и функции налогов Введение налогов предполагает более высокий уровень развития правосознания, экономики, систем государственного контроля. В понятии «налог» переплелись не только экономический и философский смысл, но и конкретная форма правовых взаимоотношений, закрепленных в законодательных актах. Представление о налогах изменялись на протяжении веков. По мере развития теорий налогообложения происходила эволюция взглядов на понимание термина «налог». Через его определение осознается и оценивается отношение общества к налогообложению. А.Смит (1723-1790) определял налог - это бремя, накладываемой государством в законодательном порядке, в котором предусмотрен его размер и порядок уплаты. Налог понимается как осознанная необходимость, как потребность экономического и социального развития. Поэтому налоги для того, кто их выплачивает признак не рабства, а свободы. Современные определения налога делают акцент, во-первых, на принудительный характер налогообложения, и, во-вторых, на отсутствии прямой связи между выгодой гражданина и налога. Приведем несколько понятий налогов: Налоги – это установленные законодательством обязательные денежные взносы населения на удовлетворение государственных нужд (С.Ю.Витте 1902); Налоги – принудительные сборы, взимаемые с населения на известной территории, на установленных законом основаниях в целях покрытия общих потребностей государства (Советская финансовая энциклопедия, 1924); Налог – принудительная выплата правительству домохозяйством или фирмой денег, в обмен на которые домохозяйство или фирма непосредственно получают товары или услуги …(Экономикс Макконнелл, Брю); Налоги – это наша плата за цивилизованность общества (С. Фишер) Исходя из определения налога, согласно НК РФ, вытекают следующие основные признаки налога: - императивность (безусловность, категоричность) – субъект налога не вправе отказаться от возложенной на него обязанности безвозмездно отдать часть своего дохода государству, а в случае невыполнения обязанности последуют определенные законом санкции по ее принудительному изъятию. Политический деятель США Франклин сказал по этому поводу следующее: «Платить налоги и умереть должен каждый …»; - индивидуальная безвозмездность – налогоплательщик не вправе рассчитывать на эквивалентную выгоду государства. Это отличает налоги от других платежей; - смена формы собственности дохода – часть дохода субъекта безвозмездно переходит в собственность государства (субъекта федерации, местного самоуправления), обезличивается и используется государством по своему усмотрению; - легитимность – налоги устанавливаются нормами законодательного права и взимаются только с законных операций; - абстрактность – налоги поступают на нужды всего государства, а затем распределяются по видам налогов. За счет налогов формируется единый централизованный денежный фонд, а затем государство исходя из приоритетов развития определяет направления расходования средств. Таким образом, экономическое содержание понятия «налог» - двуедино: а) налог - это теоретическая абстракция реально существующих производственных отношений перераспределительного характера, то есть экономическая, объективная категория; б) налог - это практическая форма существования этой категории на поверхности экономической действительности в виде целенаправленного орудия воздействия на качественные и количественные параметры воспроизводства, то есть способ управления ими, формы существования категории. Налог на практике - это виды налогов и системы управления ими. На практике не существует разграничения между понятиями «налог как экономическая категория» и «налог как реальная форма движения денежных средств от их создателей в пользу государства». Однако это неоднозначные понятия. Налог как экономическая категория столь же отличен от конкретного вида налога, например, на прибыль, доход, прирост капитала, добавленную стоимость, имущество и т.д., как могут быть отличны, например, прогнозируемые запасы нефти по качественному и количественному содержанию от тех, которые будут извлечены на поверхность и использованы с той или иной пользой для общества. Далее рассмотрим функции налога, проявление его сущности в действии, способ выражения его свойств. Функция показывает, каким образом реализуется общественное назначение данной экономической категории как инструмента стоимостного распределения и перераспределения доходов государства. Выделяют следующие основные функции налогов: - фискальная (от слова фиск – казна, хранилище денег или совокупность финансовых ресурсов государства) обеспечивает перераспределение части финансовых ресурсов общества в пользу государства. Эта функция проявляется через формирование доходов посредством аккумулирования средств в бюджете и внебюджетных фондах. Перераспределение средств при помощи фискальной функции с одной стороны, должно обеспечить реализацию государственных программ, с другой – не нарушить нормальный ход воспроизводства. За счет фискальной функции налогов достигается перераспределение части ВВП в территориальном, отраслевом и социальном разрезах; - социальная – реализуется через систему особых мероприятий, направленных на вмешательство государства в ход экономического и социального развития общества, в частности с помощью неравного налогообложения разных сумм доходов. Данная функция позволяет также перераспределять доходы между разными категориями населения. Например: прогрессивная шкала обложения, налоговые скидки, акцизы на предметы роскоши; - регулирующая – проявляется через вмешательство государства в экономический процесс. Эта функция предполагает влияние налогов на различные стороны общественного развития, в том числе: инвестиционный процесс, спад или рост производства и его структуру, научно-технический прогресс, объем доходов и сбережений населения и др. Поэтому выделяют составляющие регулирующей функции: - стимулирующая подфункция – проявляется через систему льгот и налоговых освобождений; - дестимулирующая подфункция – через повышение налоговых ставок ограничивает развитие определенных отраслей (игорный бизнес, таможенные пошлины приостанавливают вывоз капитала из страны); - воспроизводственная подфункция – аккумулирует средства на восстановление используемых ресурсов. - контрольная – позволяет государству отслеживать своевременность и полноту поступления в бюджет налоговых платежей, сопоставлять их величину с потребностями в финансовых ресурсах. Через эту функцию определяется необходимость реформирования налоговой системы и бюджетной политики. Перечисленные функции налогов тесно связаны межу собой. Рациональность действующего законодательства определяется и степенью относительного равновесия налоговых функций. На практике это обеспечивается за счет установления оптимального уровня налоговых изъятий. В данном случае достигаются поставленные перед налогообложением цели: сформировать бюджет, не ущемляя экономические интересы налогоплательщиков. Взаимообусловленность функций налога обеспечивает эффективность всей системы налогообложения на практике. Поиск способов достижения относительного равновесия налоговых функций осуществляется непрерывно. По мере нахождения оптимальных, по мнению разработчиков, подходов к налогообложению, создаются различные налоговые концепции. Их содержание оценивается специалистами. Предложения по совершенствованию налогообложения должны учитывать реалии базиса и выноситься на обсуждение в государственные органы власти и управления. Из числа обсуждаемых налоговых концепций, разумеется, должны выбираться те, которые могут служить основанием для разработки налоговых законов. Подчеркнем, что непреложным условием научно - практического поиска оптимального варианта налогообложения является незыблемость фундаментальных принципов существования налога на практике, которые определены как четыре классических правила налогообложения, содержание которых было рассмотрено выше. Иными словами, если налогу как экономической категории присущи указанные выше классические свойства, то и любая действительно налоговая форма должна быть в этой или иной степени наделена ими. В противном случае отдельные виды налогов будут только называться налогами, а в действительности представлять собой директивное изъятие финансовых ресурсов у их создателей. Налоговая система должна быть свободной от малоэффективных налоговых форм, то есть от таких видов налогов, обеспечение сбора которых требует средств по объему, значительно превышающих суммы их фактического поступления в бюджет. Такие незначительные налоги только запутывают налоговую систему, затрудняют налоговый контроль, отвлекая работников от сложных и серьезных работ. Более того, налоги сталкивают интересы государства и плательщиков. Роль налогов для каждого из них оценивается по-разному. Следовательно, роль налога абсолютно - позитивной быть не может, ибо она оценивается с разных позиций, позитивное для государства может негативно сказываться на доходе плательщика, и, наоборот, минимальные налоги не покроют потребности государства при выполнении им своих функций. Их экономические интересы различны и особенно далеки друг от друга в условиях кризисной экономики. Тема 5. Обязательные элементы налога Каждый налог имеет логическую структуру построения, которая определяется как совокупность взаимосвязанных обязательных элементов. Выделение обязательных элементов налога имеет важное значение, так как элементы определяют конкретные характеристики налогового обязательства. В соответствии с 1 частью НК РФ, налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения. Налогоплательщики – это организации и физические лица, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги и сборы. В налоговом законодательстве под организацией понимаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ. Под физическими лицами понимаются граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства. К этой категории налогоплательщиков относятся и предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица. Выделят 3 вида элементов налога: Обязательные элементы – это совокупность регламентированных налоговым законодательством страны составных частей налогового обязательства, определяющих порядок исчисления и уплаты налога, без раскрытия которых это обстоятельство не может считаться установленным. Универсальных элементов налога не существует. Каждая страна устанавливает свои обязательные элементы налога. В России выделяют следующие обязательные элементы налога: Объект налогообложения. Объектом может являться: реализация товаров/работ/услуг; имущество; прибыль; доход или иное обстоятельство, которое имеет стоимостную, количественную и физическую характеристики с наличием которого законодательство о налогах и сборах страны связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Налоговая база представляет собой количественное выражение объекта налогообложения, к которому применяется налоговая ставка. Налоговый период - обязательный элемент, характеризующий срок, по истечении которого завершается процесс формирования налоговой базы и определяется конечный размер налогового обязательства. Под налоговым периодом следует понимать календарный год или иной период времени по окончании, которого определяется налоговая база. Налоговый период может состоять из одного или нескольких отчётных периодов. Налоговая ставка – это величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы. Различают процентные и твердые ставки. Процентные (адвалорные) ставки установлены в процентах к налоговой базе. Твердые (специфические) ставки устанавливаются в рублях (или других стоимостных единицах измерения) на единицу обложения. Процентные ставки установлены по налогу на добавленную стоимость, по налогу на доходы физических лиц, по налогу на имущество организаций и др. Твердые ставки установлены по транспортному налогу, по акцизам и др. Порядок и сроки уплаты налога – обязательный элемент, характеризующий законодательно установленные способы и сроки внесения налога его получателю. Сроки уплаты налогов и сборов устанавливаются применительно к каждому налогу и сбору. Сроки уплаты налогов и сборов определяются календарной датой или истечением периода времени, исчисляемого годами, кварталами, месяцами и днями, а также указанием на событие, которое должно наступить или произойти, либо действие, которое должно быть совершено. Подлежащая уплате сумма налога уплачивается (перечисляется) налогоплательщиком или налоговым агентом в установленные сроки. Уплата налога может производиться разовой суммой, авансовыми платежами. Сумма налога перечисляется налогоплательщиком в установленные сроки, в наличной или безналичной форме. 2. Факультативные элементы. Это элементы, раскрытие которых при установлении налога не обязательно, но возможно. К факультативным элементам относят: Налоговые льготы - это предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов преимущества, предусмотренные законодательством о налогах и сборах, по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор, либо уплачивать их в меньшем размере. К налоговым льготам относятся: необлагаемый минимум – часть объекта налога, полностью освобождаемая от обложения; налоговые вычеты; изъятие из-под обложения определенных частей объекта налога; освобождение от уплаты налогов отдельных категорий плательщиков; понижение ставок налога; отсрочка взимания налогов. При наличии соответствующих оснований налогоплательщик может воспользоваться предусмотренными законодательством о налогах и сборах льготами или отказаться от их использования, если эта возможность оговорена в законе. Отчётный период - факультативный элемент налогообложения, характеризующий срок, по истечении которого налогоплательщиком уплачиваются авансовые платежи по налогу и предоставляется соответствующая отчетность. В одних налогах (акцизы, НДПИ) отчетный и налоговый периоды совпадают – календарный месяц, в других различаются, например налог на прибыль, НДФЛ. Получатель налога - факультативный элемент налогообложения, характеризующий субъекта, которому предназначается сумма налога, например бюджеты различных уровней. 3. Вспомогательные элементы. Элементы, которые используются при установлении налога. Они указываются в законодательных актах. Например: Носитель налога – вспомогательный элемент налогообложения, характеризующий лицо, которое в конечном итоге несет бремя данного налога; Предмет налогообложения - вспомогательный элемент налогообложения, характеризующий имущество, прибыль, доход, расход, стоимость реализованных товаров, работ, услуг, юридически значимые действия, которые обуславливают и предопределяют объект налогообложения. Предмет отражает только свойства фактического характера, он не порождает налоговых последствий, например земельный участок – это предмет налогообложения, но сам по себе он не приводит к налоговым последствиям, а вот право собственности на него уже является объектом налогообложения. Единица налога - вспомогательный элемент налогообложения, характеризующий условную единицу принятого масштаба измерения налога, используемую для количественного выражения налоговой базы, например при исчислении транспортного налога единицей налога является 1 лошадиная сила. Масштабы налога - вспомогательный элемент налогообложения, характеризующий меру измерения объекта налогообложения, например мощность двигателя, площадь земельного участка, объем воды, денежные единицы. Тема 6. Виды и классификация налоговых платежей Сущность, функции и роль налогов как финансовой категории реализуются на практике в совокупности налоговых форм и методов налогообложения, способов взимания налогов и видов налоговых платежей. Множественность налоговых форм и методов налогообложения вызывает необходимость общей группировки и видовой классификации налоговых платежей по ряду соответствующих классификационных признаков. Это позволяет глубже понять внутреннее содержание и структуру системы налогов. Платежи налогового типа (налоговые платежи) включают в себя не только налоги. Общая их система состоит из трех однотипных, но имеющих свои особенности видов платежей: налоги, сборы, пошлины. Деление налоговых платежей на три вида имеет под собой как формальное (юридическое), так и содержательное (экономическое) основание. В соответствии со ст. 8 НК РФ налог – это обязательный индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения и оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и муниципальных образований. Это и есть достаточно полное юридическое определение отдельного платежа в форме собственно налога. Сборы и пошлины также представляют собой самостоятельные виды платежей налогового типа, но они имеют ряд отличительных особенностей. В ст. 8 Налогового кодекса РФ под сбором понимается «обязательный взнос, взимаемый с организаций и физических лиц, уплата которого является одним из, условий совершения в интересах плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий). Кодекс не дает определения пошлины, понимая под ней, видимо, разновидность сборов. Анализируя два законодательных определения (налога и сбора), достаточно сложно увидеть различие их признаков. В определении сбора отсутствуют два признака, присутствующие в характеристике налога: индивидуальной безвозмездности, уплаты в целях финансового обеспечения деятельности государства. Вместо них введен признак индивидуальной возмездности, а именно предоставление определенного эквивалента «юридически значимых действий» в отношении плательщика сбора. По мнению российских специалистов, пошлины и сборы, в отличие от налогов, всегда имеют определенную цель и специальные интересы, что сближает их с целевыми налогами. Если бремя собственно налогов может распределяться как по принципу получения благ (выгод), так и по принципу платежеспособности в зависимости от вида и целевого характера налога, то бремя сборов и пошлин формируется и распределяется преимущественно на основе принципа полученных благ и непосредственно не учитывает платежеспособность плательщиков. Основной целью установления сборов и пошлин со стороны государства является покрытие конкретных расходов государственных учреждений и структур, оказывающих определенные услуги организациям и физическим лицам. Экономический интерес плательщиков сборов и пошлин заключается в получении через уплату этих платежей конкретных прав, благ и выгод или правовой защиты. Однако не всегда сборы и пошлины количественно соответствуют расходам, ради покрытия которых они введены. Платежи могут быть больше необходимых сумм расходов (государство использует свой монополизм), а могут быть меньше последних (выгода несоразмерна платежу по причинам социального или экономического характера). Не всегда сборы и пошлины устанавливаются только ради финансирования соответствующих расходов, преследуя иные цели, например, защита внутреннего рынка и отечественных товаропроизводителе путем установления высоких таможенных пошлин, или с целью регистрации и учета какой-либо деятельности при установлении незначительных по размерам регистрационных сборов и др. Сборы могут быть регулярными и разовыми. Первые ближе стоят к целевым налогам, а вторые — к пошлинам. Пошлины же обычно носят разовый характер. Существуют и другие, более значимые различия между этими двумя платежами налогового типа. Учитывая российское и западноевропейское налоговое законодательство, а также позиции специалистов в области налогового права, можно провести четкое разграничение сферы распространения этих платежей Пошлины (таможенная и государственная) представляют собой платежи налогового типа, устанавливаемые за совершение в пользу плательщика юридически значимых действий или за оказание административных услуг органом государственной власти и управления (ввоз или вывоз товаров при пересечении таможенной границы, выдача и регистрация документов, судопроизводство и т.п.). При этом пошлины непосредственно связаны с получением плательщиком индивидуальной выгоды. Выгоды плательщиков сборов носят более аморфный характер. Учитывая специфику сборов и пошлин по сравнению с общими налогами, при их установлении необходимо руководствоваться следующим. Во-первых, размер сборов и пошлин по возможности должен быть соизмерим с выгодой плательщиков и (или) с соответствующими расходами государственных органов власти и управления. Во-вторых, величина ставок и сборов, пошлин не должна ограничивать возможности юридических и физических лиц в реализации их конституционных прав, но давать возможность получать обществу от государства полный перечень соответствующих благ и услуг. В случае недостаточности поступлений сборов и пошлин для финансирования таких расходов должны привлекаться средства от поступлений общих налогов. Т.о., налоги и сборы объединяют следующие признаки: - законность, т.е., их установление, порядок взимания и уплаты. Изменение или отмена осуществляются на основе закона. - обязательность уплаты, т.е. возникновение обязанности по уплате в результате несвободного выбора плательщика. - однотипная форма взимания (в виде отчуждения) и способ уплаты (денежный). Различия состоят в следующем: Налог индивидуальная безвозмездность регулярность уплаты цель платежа – фин. обеспечение деятельности государства. индивидуальная возмездность нерегулярность уплаты цель платежа – покрытие затрат, связанных с получением определенных услуг. Сбор Поскольку в XVII в. у государств Европы стала появляться острая нужда в налогах, среди ученых началась дискуссия, какие налоги лучше — прямые или косвенные. Этим было заложено одно из важных оснований современной классификации налогов. По мере развития систем налогообложения изменялся характер классификации налогов, появлялись новые признаки, характеризующие налоговую систему. При многочисленности и разнообразии налогов классификация позволяет устанавливать их сходство и различия. Особенности отдельных групп налогов требуют особых условий обложения и взимания, специфических административно-финансовых мер. Этим объясняется как теоретическая, так и практическая ценность классификации, т. е. разделения их на группы и подгруппы в соответствии с теми или иными признаками (основаниями). В первую очередь налоги делят на прямые и косвенные. В основе такого деления могут лежать различные подходы и принципы (перелагаемость налога, способ обложения и взимания, платежеспособность). В настоящее время деление налогов на прямые и косвенные связано в основном с подоходно-расходным принципом, установленным финансистами в начале XX в. 1. Классификация по степени переложения: - прямые налоги, которые взимаются непосредственно с имущества или доходов налогоплательщика в процессе их накопления и спользования. Окончательным плательщиком прямых налогов выступает владелец имущества (дохода). Эти налоги подразделяются на: реальные прямые налоги, которые уплачивают с учетом не действительного, а предполагаемого среднего дохода плательщика; к таким налогам относят лицензионные сборы, транспортный налог, налог на имущество, налоги за пользование природными ресурсами. личные прямые налоги, которые уплачивают с реально полученного дохода с учетом фактической платежеспособности налогоплательщика (налог на прибыль, НДФЛ); - косвенные налоги включаются в продажные рыночные цены товаров и услуг. Окончательным плательщиком косвенных налогов является потребитель товара. В зависимости от объектов взимания косвенные налоги подразделяются на: косвенные индивидуальные, которыми облагаются строго оп- ределенные группы товаров (акцизы на отдельные виды товаров ограниченного спроса – предметы роскоши, табачная и алкогольная продукция); косвенные универсальные, которыми облагаются операции по реализации всех товаров безотносительно к каким либо группам (НДС); фискальные монополии, которыми облагаются все товары, про- изводство и реализация которых сосредоточены в государственных структурах; таможенные пошлины, которыми облагаются товары и услуги при совершении экспортно-импортных операций. 2. В зависимости от органа, который устанавливает и имеет право изменять и конкретизировать налоги, последние подразделяются на: - федеральные (общегосударственные) налоги, элементы которых определяются законодательством страны и являются едиными на всей ее территории. Их устанавливает и вводит в действие высший представительный орган, но зачисляться эти налоги могут в бюджеты различных уровней (НДС, акцизы, НДФЛ, ЕСН, НП, НДПИ, водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и за пользование объектами водных биологических ресурсов, госпошлина, спецрежимы); - региональные налоги, отличительной чертой которых является то, что элементы налога устанавливаются в соответствии с законодательством страны законодательными органами ее субъектов (налог на имущество, налог на игорный бизнес, транспортный налог); - местные налоги, которые вводятся в соответствии с законо- дательством страны местными органами власти. Они вступают в действие только решением, принятым на местном уровне и поступают только в местные бюджеты (земельный налог, налог на имущество физических лиц). 3. По целевой направленности введения налогов различают: - абстрактные (общие, немаркированные) налоги, предназначенные для формирования доходной части бюджета в целом; - целевые (специальные, маркированные) налоги, которые вводятся для финансирования конкретного направления государственных расходов. Для целевых платежей часто создается специальный внебюджетный фонд (до 2010 г. таким налогом был ЕСН). Классификация по субъекту налогообложения. Выделяют следующие виды: - налоги, взимаемые с физических лиц; - налоги, взимаемые с предприятий и организаций; - смежные налоги, которые уплачивают и физические лица, и юри- дические лица (транспортный налог). По уровню бюджета, в который зачисляется налоговый платеж, различают: - закрепленные налоги, которые непосредственно и целиком поступают в тот или иной бюджет или внебюджетный фонд; - регулирующие налоги — разноуровневые, т. е. налоговые платежи поступают одновременно в различные бюджеты в пропорции, принятой согласно бюджетному законодательству. 2. По порядку введения налоговые платежи делятся на: - общеобязательные налоги — взимаются на всей территории страны независимо от бюджета, в который они поступают; - факультативные налоги - предусмотрены основами налоговой системы, но их введение и взимание в компетенции органов местного самоуправления. 3. По срокам уплаты налоговые платежи делятся на: - срочные налоги, которые уплачиваются к сроку, определенному нормативными актами; - периодично-календарные налоги, которые в свою очередь подраз- деляются на декадные, ежемесячные, ежеквартальные, полугодовые, годовые. 4. По характеру отражения в бухгалтерском учете различают налоги: - включаемые в себестоимость (земельный налог, транспортный налог, госпошлина, НДПИ, водный налог, сборы); - относимые на финансовый результат до уплаты налога на прибыль (налог на имущество, налог на игорный бизнес); - уплачиваемые за счет налогооблагаемой прибыли (налог на прибыль); - уплачиваемые из выручки от реализации (акцизы, НДС, таможенные пошлины); удерживаемые из доходов работника (НДФЛ). |