лекции по бухучёту (1). Тема Предмет, объекты, цели и концепции финансового учета
 Скачать 1.31 Mb.
|
3.9. Учет арендованных основных средствСущность аренды состоит в том, что собственник имущества (арендодатель) временно передает права пользования им другому лицу (арендатору). В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Арендные отношения регулируются гл. 34 ГК РФ. Передача основных средств в аренду оформляются договором аренды. В договоре аренды указывается состав и стоимость передаваемого в аренду имущества, сроки аренды, распределение обязанностей сторон по поддержанию имущества в состоянии, соответствующем условиям договора и назначению имущества, размер, порядок, условия и сроки внесения арендной платы. Различают аренду текущую и финансовую (лизинг). Текущая аренда может быть краткосрочной (сроком до одного года) и долгосрочной (сроком более одного года). Договоры аренды недвижимого имущества (зданий, сооружений и земельных участков), заключаемые на срок не менее одного года, подлежат государственной регистрации. Инструкция о порядке государственной регистрации договоров аренды недвижимого имущества утверждена приказом Министерством юстиции РФ от 06.08.2004 г. № 135. Учет арендованных основных средств у арендодателя и у арендатора ведется по-разному. 3.9.1. Учет аренды основных средств у арендодателяПоскольку право собственности на переданные в аренду основные средства остается у арендодателя, они со счета 01 «Основные средства» не списываются и продолжают числиться на его балансе. При этом на счете 01 «Основные средства» основные средства, передаваемые арендодателем в аренду, должны отражаться обособленно. С этой целью рекомендуется к счету 01 «Основные средства» открывать субсчет «Основные средства, переданные в аренду». При передаче основных средств в аренду на основании акта приема-передачи по форме ОС-1 производят отметку в инвентарной карточке. Копия инвентарной карточки передается с актом приема-передачи арендатору. На счетах бухгалтерского учета на первоначальную стоимость переданных арендатору основных средств делают запись: Дебет сч. 01 «Основные средства» Кредит сч. 01 «Основные средства», субсчет «Основные средства, переданные в аренду». Суммы арендной платы (доходы) и расходы арендодателя по переданным в аренду основным средствам должны отражаться в учете в соответствии с нормами ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. При этом учет арендной платы и расчетов с арендатором у арендодателя ведется по-разному в зависимости от того, является для него передача основных средств в аренду предметом деятельности или нет. Если передача основных средств в аренду является для арендодателя предметом деятельности, то для учета расчетов с арендатором используется счет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Доходы и расходы от сдачи основных средств в аренду являются доходами и расходами по обычным видам деятельности. Согласно п. 5 ПБУ 9/99 сумма арендной платы признается выручкой, рассматривается как доходы по обычным видам деятельности и на основании счета, предъявленного арендатору, учитывается на счете 90 «Продажи» записью: Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит сч. 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка». Для целей налогообложения реализация услуг по предоставлению в аренду имущества в соответствии со ст. 146 НК РФ подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке, налогооблагаемой базой при этом является стоимость оказанных услуг. НДС по арендной плате начисляется в бюджет записью: Дебет сч. 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». Арендодатель на сумму арендной платы в соответствии со ст. 168 НК РФ составляет счет-фактуру (с выделением НДС) в двух экземплярах, первый из которых представляется арендатору, а второй подлежит регистрации в книге продаж арендодателя. Согласно п. ПБУ 10/99 расходы (амортизация переданных в аренду основных средств, затраты на их ремонт и др.) учитываются в составе расходов по обычным видам деятельности на счете 20 «Основное производство». Сумма амортизации, начисленной в этом случае по основным средствам, переданным в аренду, отражается записью: Дебет сч. 20 «Основное производство» Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств». По окончании месяца затраты, учтенные на счете 20 «Основное производство», списываются в дебет счета 90 «Продажи», субсчет 90-2 «Себестоимость продаж». Сопоставляя дебетовые обороты субсчетов 90-2 «Себестоимость продаж» и 90-3 «Налог на добавленную стоимость» с кредитовым оборотом субсчета 90-1 «Выручка», определяют финансовый результат, который в конце месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». В этом случае для целей налогообложения прибыли доходы и расходы от сдачи основных средств в аренду относятся к доходам и расходам от реализации, Прибыль от сдачи имущества в аренду, отраженная на счете 99 «Прибыли и убытки» в составе конечного финансового результата, облагается налогом на прибыль в общем порядке. ПримерПо договору аренды арендодатель передает в пользование арендатору объект основных средств на срок в один год. Предоставление имущества в аренду является для арендодателя предметом деятельности. Первоначальная стоимость объекта, передаваемого в аренду, 248 000 руб.; годовая норма амортизации – 12 %; ежемесячная сумма арендной платы – 4720 руб., в том числе НДС – 720 руб. Составим бухгалтерские проводки:
Если передача основных средств в аренду не является для арендодателя предметом деятельности, то для учета расчетов с арендатором используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» В соответствии с п. 7 ПБУ 9/99 и п. 11 ПБУ 10/99 доходы и расходы от сдачи основных средств в аренду в этом случае являются прочими доходами и расходами. Сумма арендной платы рассматривается как прочие доходы и на основании счета, предъявленного арендатору, отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» записью: Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы». Начисление НДС в бюджет от суммы поступлений, связанных с передачей основных средств в аренду отражается в учете записью: Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». Расходы, связанные с предоставлением основных средств в аренду (включая амортизацию), учитываются в составе прочих расходов на счете 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы». Сумма амортизации, начисленной в этом случае по основным средствам, переданным в аренду, отражается записью: Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 02 «Амортизация основных средств». Сопоставляя дебетовый оборот субсчета 91-2 «Прочие расходы» с кредитовым оборотом субсчета 91-1 «Прочие доходы», определяют финансовый результат, который в конце месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Для целей налогообложения прибыли в этом случае доходы и расходы от сдачи основных средств в аренду относятся к внереализационным доходам и расходам, а прибыль от сдачи основных средств в аренду, отраженная на счете 99 «Прибыли и убытки» в составе конечного финансового результата, облагается налогом на прибыль в общем порядке. ПримерПо договору аренды арендодатель передает в пользование арендатору объект основных средств на срок в один год. Предоставление имущества в аренду не является для арендодателя предметом деятельности. Первоначальная стоимость объекта, передаваемого в аренду 132 000 руб.; годовая норма амортизации – 10 %; ежемесячная сумма арендной платы – 2950 руб., в том числе НДС – 450 руб. Составим бухгалтерские проводки:
Достаточно часто в соответствии с условиями договора аренды арендодатель получает арендную плату от арендатора вперед (за 3, 6 и т. д. месяцев). Получение арендодателем арендной платы от арендатора в счет будущих периодов, в случае, когда аренда является предметом деятельности, рассматривается как обычный авансовый платеж, учитываемый на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» с открытием к нему отдельного субсчета 60-2 «Расчеты по авансам полученным». При получении арендной платы в счет будущих периодов, в форме авансов у арендодателя возникает объект налогообложения по НДС и согласно ст. 171 НК РФ он имеет право на налоговые вычеты после даты предоставления услуги. На счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи: Дебет сч. 51 «Расчетный счет» Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет 62-2«Расчеты по авансам полученным» – на сумму арендной платы, полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет 62-2 «Расчеты по авансам полученным» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – на сумму НДС, начисленного в бюджет с арендной платы полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит сч. 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» – на сумму арендной платы за отчетный период; Дебет сч. 90 «Продажи», субсчет 90-3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – на сумму НДС, начисленного в бюджет с арендной платы за отчетный период; Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Расчеты по авансам полученным» – на сумму принятого к вычету НДС ранее начисленного с арендной платы, полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчета «Расчеты по авансам полученным» Кредит сч. 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – на сумму зачтенной арендной платы за отчетный период. ПримерПо договору аренды арендодатель передает в пользование арендатору объект основных средств на срок в один год. Предоставление имущества в аренду является для арендодателя предметом деятельности. Первоначальная стоимость объекта, передаваемого в аренду 248 000 руб.; годовая норма амортизации – 12 %; ежемесячная сумма арендной платы – 4720 руб., в том числе НДС – 720 руб. Согласно условиям договора арендная плата вносится вперед за 6 месяцев. Составим бухгалтерские проводки:
Если предоставление имущества в аренду не является предметом деятельности, то поступившие в счет будущих периодов суммы арендной платы рассматриваются арендодателем как прочий доход и отражаются на счете 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 98-1 «Доходы, полученные в счет будущих периодов» с последующим списанием на счет 91. На счетах бухгалтерского учета делаются следующие записи: Дебет сч. 51 «Расчетный счет» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Авансы полученные» – на сумму арендной платы, полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». субсчет «Авансы полученные» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» – на сумму НДС, начисленного в бюджет с арендной платы, полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» – на сумму арендной платы за отчетный период; Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» –на сумму НДС, начисленного в бюджет с арендной платы за отчетный период; Дебет сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет 68-1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость» Кредит сч 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Авансы полученные» – на сумму принятого к вычету НДС ранее начисленного с арендной платы, полученной в счет будущих периодов; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Авансы полученные» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» – на сумму зачтенной арендной платы за отчетный период. ПримерПо договору аренды арендодатель передает в пользование арендатору объект основных средств на срок в один год. Предоставление имущества в аренду не является для арендодателя предметом деятельности. Первоначальная стоимость объекта, передаваемого в аренду 132 000 руб.; годовая норма амортизации – 10 %; ежемесячная сумма арендной платы – 2950 руб., в том числе НДС – 450 руб. Составим бухгалтерские проводки:
Согласно ГК РФ арендодатель как собственник имущества обязан проводить капитальный ремонт объектов, сданных в аренду, а обязанность арендатора – поддерживать имущество в исправном состоянии, т. е. осуществлять текущий ремонт. Однако на практике обязанность по проведению капитального ремонта в соответствии с заключенным договором может быть возложена и на арендатора с последующим возмещением расходов денежными средствами или чаще всего выполнение ремонта арендатором осуществляется в счет причитающейся с него по договору арендной платы. В этом случае операции, связанные с проведением ремонта, у арендодателя отражаются следующим образом: Дебет сч. 20 «Основное производство» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» – на стоимость выполненного арендатором ремонта; Дебет сч. 19 «НДС по выполненным работам» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендатором» –на сумму НДС по выполненному ремонту; Дебет сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». субсчет «Расчеты с арендатором» Кредит сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-1 «Прочие доходы» –на стоимость выполненного арендатором ремонта, зачтенную в счет арендной платы. 3.9.2. Учет аренды основных средств у арендатораПоскольку право собственности на переданные в аренду основные средства остается у арендодателя, они на баланс арендатора не принимаются. У арендатора полученные в аренду основные средства учитываются на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства». Арендованные основные средства принимаются к бухгалтерскому учету в оценке, указанной в договоре аренды. Аналитический учет по счету 001 «Арендованные основные средства» ведется по арендодателям, по каждому объекту арендованных основных средств на основании копий инвентарных карточек арендодателя. Для учета расчетов с арендодателем используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендодателем» В сроки, установленные договором аренды, арендатор начисляет арендную плату. Если полученные в аренду основные средства используется арендатором при осуществлении деятельности по производству и реализации продукции (работ, услуг), то арендная плата включается в состав расходов по обычным видам деятельности и отражается на счетах учета производственных затрат записью: Дебет сч. 25 «Общепроизводственные расходы» Дебет сч. 26 «Общехозяйственные расходы» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендодателем». Сумма НДС, уплачиваемая в составе арендной платы, в состав расходов арендатора не включается, учитывается отдельно на счете 19 «НДС по арендной плате» и в соответствии с НК РФ может быть предъявлена к вычету при расчетах с бюджетом. ПримерПо договору аренды арендатор получает в пользование от арендодателя объект основных средств на срок в один год. Первоначальная стоимость объекта, полученного в аренду, – 248 000руб.; ежемесячная сумма арендной платы – 4 720 руб., в том числе НДС – 720 руб. Полученный в аренду объект основных средств предназначен для производства продукции. Согласно условиям договора арендная плата вносится ежемесячно. Составим бухгалтерские проводки:
Если полученные в аренду основные средства используются арендатором для целей, не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг), то арендная плата включается в состав прочих расходов арендатора записью: Дебет сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы» Кредит сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты с арендодателем». Перечисление арендной платы арендодателю отражается в учете арендатора по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» в корреспонденции со счетом учета денежных средств. Документами, подтверждающими арендные платежи, являются договоры аренды, акты приемки-сдачи оказанных услуг по аренде, счета и счета-фактуры, выданные арендодателем, выписки банка по расчетному счету и платежные поручения. ПримерПо договору аренды арендатор получает в пользование от арендодателя объект основных средств на срок в один год. Первоначальная стоимость объекта, полученного в аренду, – 132 000 руб.; ежемесячная сумма арендной платы – 2950 руб., в том числе НДС – 450 руб. Полученный в аренду объект основных средств предназначен для непроизводственных целей. Согласно условиям договора арендная плата вносится ежемесячно. Составим бухгалтерские проводки:
Если договором аренды предусмотрены авансовые арендные платежи (за 3, 6 и т. д. месяцев вперед), то такие платежи учитываются как авансы, выданные арендодателю на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Авансы выданные». Сумма начисляемой ежемесячно арендной платы включается в состав расходов арендатора, а затем относится на уменьшение задолженности арендодателя по перечисленным ему ранее авансовым арендным платежам. ПримерПо договору аренды арендатор получает в пользование от арендодателя объект основных средств на срок в один год. Первоначальная стоимость объекта, полученного в аренду, 248 000руб.; ежемесячная сумма арендной платы – 4 720 руб., в том числе НДС – 720 руб. Полученный в аренду объект основных средств предназначен для производства продукции. Согласно условиям договора арендная плата вносится вперед за 6 месяцев. Составим бухгалтерские проводки:
Как отмечалось выше, арендатор обязан осуществлять текущий ремонт полученных в аренду основных средств и нести расходы по их содержанию. Затраты по текущему ремонту арендатор включает в состав производственных затрат. Осуществление капитального ремонта арендованных основных средств является обязанностью арендодателя. Если в соответствии с договором аренды капитальный ремонт выполняет арендатор, то произведенные при этом арендатором расходы должны возмещаться арендодателем или на стоимость произведенного ремонта должна уменьшаться арендная плата. Если договором аренды возмещение указанных расходов арендодателем не предусмотрено, то затраты на ремонт арендованных основных средств, производимые в соответствии с условиями договора за счет средств арендатора, относятся арендатором на затраты производства. При долгосрочной аренде возможны ситуации, когда производятся капитальные вложения в арендованные объекты основных средств. Для целей бухгалтерского учета в случае, если в соответствии с заключенным договором аренды капитальные вложения в арендованные основные средства являются собственностью арендатора, затраты по законченным работам капитального характера списываются с кредита счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета основных средств. На сумму произведенных затрат арендатором открывается отдельная инвентарная карточка на отдельный инвентарный объект. В случае, если в соответствии с заключенным договором аренды арендатор передает произведенные капитальные вложения арендодателю, затраты по законченным работам капитального характера, подлежащие компенсации арендодателем, списываются с кредит а счета учета вложений во внеоборотные активы в корреспонденции с дебетом счета учета расчетов. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||