бухгалтерский учет Учет и анализ кредитов и займов. Источниками привлекаемых финансовых и иных средств выступают как созданные для этих целей специализированные финансовокредитные учреждения, так и юридические лица, имеющие общую правоспособность
 Скачать 133.75 Kb.
|
1 2 Содержание Введение __________________________________________________5 1 Сущность кредитов и займов________________________________7 Классификация кредитов и займов__________________________9 Заем и его виды__________________________________________11 2. Теория бухгалтерского и налогового учета кредитов и займов____15 2.1 Налоговый учет полученных кредитов и займов_______________29 2.2 Бухгалтерский и налоговый учет заемных средств у заимодавца_35 3 Учет и анализ займов и кредитов на примере организации АО "Вертолеты России"__________________________________________45 Список литературы__________________________________________53 Введение Актуальность темы курсового проекта заключается в том, что одним из важнейших условий успешной предпринимательской деятельности является возможность своевременного получения банковского кредита или заемных средств от других юридических или физических лиц. Источниками привлекаемых финансовых и иных средств выступают как созданные для этих целей специализированные финансово-кредитные учреждения, так и юридические лица, имеющие общую правоспособность. Для удовлетворения потребности организации в заемных средствах существуют различные финансовые инструменты. Самым популярным из них является банковский кредит. Однако организации, привлекающие заемные средства, руководствуются его ценой, которая складывается из размера процентов за пользование заемными средствами и иных расходов на обслуживание долга. Поэтому, кроме банковского кредита, организации пользуются товарным и коммерческим кредитами, привлекают заемные средства посредством выпуска ценных бумаг, а также осуществляют заем у некредитных организаций в рамках договора займа. Кредит в широком смысле- это система экономических отношений, возникающая при передаче имущества в денежной или натуральной форме одними лицами другим на условиях последующего возврата и, как правило, с уплатой процентов за временное пользование переданным имуществом. Для того чтобы возможность кредита стала реальностью, необходимо наличие определенных условий. Главным из них является совпадение интересов кредитора и заемщика, которые как участники кредитной сделки должны выступать в качестве юридически самостоятельных субъектов, материально гарантирующих выполнение обязательств, вытекающих из экономических связей. В операциях с кредитными и заемными средствами можно выделить три основных момента: получение (выдача) кредитов и заемных средств; начисление или уплата (получение) процентов за использование кредитных и заемных средств; погашение задолженности по кредитным и заемным средствам. Практическая значимость заключается в том, что учет кредитов и займов всегда вызывал у организаций определенные трудности. Порядок бухгалтерского учета операций, связанных с получением займов и кредитов, в том числе товарного и коммерческого кредитов, у заемщика и заимодавца регулируется разными положениями по бухгалтерскому учету. Для организации-заимодавца предоставленные займы являются финансовыми вложениями и учитываются в бухгалтерском учете по правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. У организации-заемщика порядок учета операций, связанных с получением займов и кредитов, до 2009 г. был установлен Положением по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 N 60н. Правильное и достоверное отражение в учете кредитов и займов, Для а также расходов по их обслуживанию имеет большое значение, так как от ее состояния зависит платежеспособность организации, ее финансовое положение и инвестиционная привлекательность. Для подтверждения уверенности в достоверности показателей отчетности о состоянии задолженности организации по кредитам и займам проводят аудиторскую проверку. Привлечение заемных средств может иметь как положительный, так отрицательный эффект. В случае значительного увеличения доли земных средств в капитале организации может возникнуть риск банкротства. Во избежание подобных ситуаций необходимо проводит анализ не только финансового стояния организации, но и анализ эффективности использования заемного капитала. 1. Сущность кредита и займа Кредит - это движение капитала на условиях срочности, платности, возвратности и обеспеченности. Условия срочности отражают необходимость возврата кредита, в точно определенный срок, зафиксированный в кредитном договоре. Нарушение указанного условия является для кредитора достаточным основанием для применения к заемщику экономических санкций в форме увеличения взимаемого процента, а при дальнейшей отсрочке – предъявление финансовых требований в судебном порядке. Частичным исключением из этого правила являются окольные ссуды, срок погашения которых в кредитном договоре изначально не определяется. Платность кредита выражается в необходимости не только прямого возврата заемщиком полученных от банка кредитных ресурсов, но и оплаты права на их использование. Экономическая сущность платы за кредит выражается в фактическом распределении дополнительно полученной за счет его использования прибыли между заемщиком и кредитором. Устанавливается величина банковского процента, выполняющего три основные функции: перераспределение части прибыли юридических и дохода физических лиц; регулирование производства и обращения путем распределения ссудных капиталов на отраслевом, межотраслевом и международном уровнях; на кризисных этапах развития экономики – антиинфляционную защиту денежных накоплений клиентов банка. Ставка ссудного процента, определяемая как отношение суммы годового дохода, полученного на ссудный капитал, к сумме предоставленного кредита выступает в качестве цены кредитных ресурсов. Подтверждая роль кредита, как одного из предлагаемых на специализированном рынке товаров, платность кредита стимулирует заемщика к наиболее продуктивному использованию. Возвратность кредита – это необходимость своевременного возврата полученных от кредитора финансовых ресурсов после завершения их использования заемщиком. Это находит свое практическое выражение в погашении конкурентной ссуды путем перечисления соответствующей суммы денежных средств на счет предоставившей ее кредитной организации, что обеспечивает возобновляемость кредитных ресурсов банка как необходимого условия продолжения его уставной деятельности. Обеспеченность кредита выражает необходимость обеспечения защиты имущественных интересов кредитора при возможном нарушении заемщиком принятых на себя обязательств и находит практическое выражение в таких формах кредитования, как ссуды под залог или под финансовые гарантии. Особенно актуально в условиях экономической нестабильности. Кроме кредитов банков организации используют другие возможности привлечения заемных средств путем получения кредитов от заимодавцев – не банков (займов), реализации (выпуска) ценных бумаг (облигаций), выдачи финансовых векселей. Однако займы организации в виде финансовых векселей возможны только для ограниченного круга инвесторов. Организации могут получать займы от других юридических лиц (кроме банков). В бухгалтерском учете займы, как и кредиты, подразделяются на краткосрочные и долгосрочные. Договор займа в отличие от кредитного договора, который всегда является платным, может быть как возмездным (с уплатой процентов), так и безвозмездным. Договор займа является реальным, т.е. он считается заключенным с момента передачи денег или других вещей. Момент передачи денег или других вещей является датой отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете у заимодавца и заемщика. 1.1 Классификация кредитов и займов Кредиты могут быть классифицированы по следующим дополнительным основным видам и формам: источники привлечения - внешние и внутренние кредиты; назначение - связанные, несвязанные и промежуточные; цели использования - целевые и нецелевые; сроки - кратко-, средне-, долгосрочные и инвестиционные; обеспеченность - обеспеченные и бланковые; форма организации - синдицированные, консорциальные, двусторонние и клубные; валюта привлечения - в валюте страны-кредитора, в валюте страны-заемщика, в валюте третьей страны, в международных счетных денежных единицах, мультивалютные; вид процентной ставки - плавающая, фиксированная и смешанная; форма предоставления - путем реального перевода средств, рефинансирования и переоформления долга; форма погашения - одной суммой, равными долями через равные промежутки времени, непропорциональными долями во взаимосогласованные сроки; число использования - разовые и возобновляемые; техника предоставления - одной суммой, открытая кредитная линия, контокоррентный кредит, овердрафтный кредит, “стэнд-бай” и т.д.; вид кредитора - официальные, неофициальные, смешанные и кредиты международных организаций; Внутренние займы обычно служат для поддержания ликвидности и доходности кредитного учреждения в национальной валюте, а также финансового обеспечения его деловой активности. Связные кредиты предоставляются банками с целью поддержания финансово-экономической деятельности своих клиентов. Несвязные кредиты привлекаются заемщиком с правом самостоятельного нецелевого использования полученных средств. Промежуточные кредиты используются в непосредственно банковском бизнесе чрезвычайно редко, так как предназначены для обслуживания таких специфических видов деятельности, как лизинг, инжиринг и т.д. Как уже отмечалось выше, одним из принципов кредитования является срочность операций. По срокам кредиты условно делятся на кратко-, средне-, долгосрочные и инвестиционные. Краткосрочные межбанковские кредиты представляют собой депозиты сроком до одного года. По принятой классификации к среднесрочным относят кредиты от одного года до десяти лет, а также депозиты на срок более 12 месяцев. Долгосрочные кредиты включают в себя займы общим сроком действия свыше десяти лет. Одним из основных показателей уровня риска кредитных вложений является обеспеченность предоставленных ссуд. В этой связи кредиты подразделяются на обеспеченные и необеспеченные. Значит, кредиты и займы классифицируются по источникам привлечения, назначению, целям использования, срокам, обеспеченности, форме организации, валюте привлечения. А так же по виду процентной ставки, форме предоставления, форме погашения, числу использования, технике предоставления, виду кредитора. 1.2 Заем и его виды По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа является реальным договором, поскольку его считают заключенным с момента передачи денег или других вещей. Договор займа может быть заключен как в устной, так и в письменной форме. Заключать договор займа только в письменной форме законодательство обязывает субъектов договора в следующих случаях: между гражданами на сумму, превышающую 10 МРОТ. независимо от суммы займа, если заимодавцем является юридическое лицо. При несоблюдении в этих случаях простой письменной формы договора он не становится недействительным договором, лишь исключается возможность использования свидетельских показаний в подтверждение договора или отдельных его условий, однако это не препятствует использованию иных доказательств, в том числе письменных. На практике в подтверждение займа заемщик часто составляет расписку или подписывает иное долговое обязательство. Сторонами договора займа могут быть любые дееспособные субъекты гражданского права: российские граждане, иностранные граждане, лица без гражданства, юридические лица, являющиеся собственниками своего имущества. Специальная право- и дееспособность установлена для учреждений, казенных и унитарных предприятий. Учреждения не имеют права выступать в качестве заимодавцев в отношении закрепленного за ними имущества и имущества, приобретенного за счет средств, выделенных им по смете. Однако они вправе заключать договор займа в качестве заимодавца в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности. Казенные и унитарные предприятия могут участвовать в заемных отношениях, но только при согласии собственника имущества. В случае если заемщиком выступает РФ или субъект РФ, то заключают договор государственного займа. При этом заимодавцами по такому договору могут выступать граждане или юридические лица. Предметом договора займа являются деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками. Это означает, что эти вещи заменимы, т.е. при исполнении договора займа заемщик возвращает не ту же вещь, которую получил по договору займа, а аналогичную. Если предметом договора были денежные средства, то возвращать заемщик должен именно деньги. А если предметом договора была вещь, а не денежные средства, то заемщик обязан возвратить заимодавцу также вещь. В качестве предмета займа не могут выступать вещи, ограниченные в обороте. К вещам, ограниченным в обороте, относят драгоценные камни и изделия из них, вооружение, боеприпасы, радиоактивные вещества, наркотические и психотропные вещества и т.д. Не могут быть предметами договора займа также такие объекты, как земля, недра, водные объекты, леса, правовое регулирование которых определяется соответствующим законодательством. Денежное обязательство по договору займа может быть выражено как в рублях, так и в иностранной валюте. Договор займа может заключаться на определенный срок или до востребования. Если в договоре займа установлен конкретный срок возврата займа, то это означает, что заимодавец не имеет права предъявить требования о возврате займа до его наступления, в случае если заемщик выполняет все условия договора При этом преждевременно погасить заем заемщик вправе только в том случае, если заем безвозмездный, при этом согласия заимодавца не требуется. Если заключен возмездный договор займа, то в нем может быть предусмотрена невозможность досрочного возврата займа заемщиком. Досрочное погашение договора займа возможно лишь при согласии заемщика. Если срок возврата займа определен моментом до востребования, то сумма займа должна быть возвращена заемщиком в течение 30 дней со дня предъявления заимодавцем требования об этом, причем договором может быть предусмотрен иной порядок возврата займа. Сумму займа считают возвращенной в момент фактической передачи ее заимодавцу или зачисления соответствующих денежных средств на его банковский счет. Если предметом займа была вещь, то договор считают исполненным в момент фактической передачи вещи и уплаты процентов за пользование займом. При неисполнении или ненадлежащем исполнении заемщиком договора займа предусмотрены следующие последствия: уплата процентов за неисполнение денежного обязательства - на невозвращенную сумму займа начисляются проценты, в размере существующей в месте жительства кредитора, а если кредитором является юридическое лицо, в месте его нахождения учетной ставкой банковского процента на день исполнения денежного обязательства или его соответствующей части. Проценты уплачиваются со дня, когда заем должен был быть возвращен, и до дня фактического возврата займа. При ненадлежащем исполнении договора заемщиком договором может быть предусмотрен иной размер процентов; досрочное расторжение договора. Досрочное расторжение договора займа, а также уплата причитающихся процентов возможны в следующих случаях: заем заемщик погашает несвоевременно, т.е. нарушает порядок погашения займа, предусмотренный договором; заемщик не выполняет обязанности по обеспечению возврата займа по договору, обеспеченному залогом, поручительством, банковской гарантией, иными способами, а также если утрачено обеспечение договора или ухудшились условия обеспечения по обстоятельствам, за которые заимодавец не может отвечать; заемщик нарушает условия договора целевого займа, т.е. использование займа не соответствует целям, на которые он был предоставлен, или не обеспечивается возможность заимодавцу контролировать использование займа; 3) возмещение убытков. Лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере. Под убытками понимают расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, а также неполученные доходы, которые оно получило бы, если бы его право не было нарушено. В случае убытков кредитор доказывает как их наличие, так и размер. Исполнение договора займа обеспечивают такими мерами, как предоставление залога, банковской гарантии или поручительства, иными не запрещенными законом способами обеспечения обязательств. Заемщик вправе оспаривать договор займа по его безденежности, доказывая, что деньги или другие вещи, которые должны были быть переданы заимодавцем, в действительности им не переданы или переданы, но в меньшем размере. 2. Теория бухгалтерского и налогового учета кредитов и займов Порядок учета операций, связанных с получением займов и кредитов, в том числе по товарному и коммерческому кредитам, у заемщика установлен Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" ПБУ 15/2008. (ПБУ 15/2008). Для отражения в бухгалтерском учете кредитов и займов Планом счетов, утвержденным Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, предусмотрены два счета: 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам"; 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Оба счета являются пассивными, так как отражают заемные источники формирования активов организации. Суммы полученных кредитов и займов учитывают по кредиту данных счетов в корреспонденции с дебетом счетов учета денежных средств либо полученного взаймы имущества. Дебет 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - поступили денежные средства по договору кредита или займа. Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» Кредит 66 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»- поступил заем по стоимости переданного имущества. Аналитический учет задолженности по полученным займам и кредитам ведут по видам займов и кредитов, по кредитным организациям и другим заимодавцам, предоставившим их, отдельным займам и кредитам (видам заемных обязательств). Чтобы определить, на каком бухгалтерском счете учитывать кредит (заем), сначала определяют, краткосрочный он или долгосрочный. Кредит или заем считают краткосрочным, если срок его погашения не превышает 12 месяцев. Если срок погашения кредита (займа) свыше 12 месяцев, то его считают долгосрочным. В составе кредиторской задолженности основную сумму обязательства по полученному займу или кредиту отражают в сумме, указанной в договоре. Договор займа считают заключенным с момента передачи денег, указанных в договоре. Аналогичные правила действуют и в отношении кредитного договора. Если сумма фактически поступивших денежных средств будет меньше или больше суммы, указанной в договоре, то организации отражают в бухгалтерском учете и отчетности задолженности по полученным кредитам или займам в сумме, указанной в договоре. А в пояснительной записке к годовой бухгалтерской указывают, что на самом деле заимодавец не полностью исполнил договор и предоставил заемные средства в меньшем размере, чем это указано в договоре займа или кредитном договоре. Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 66 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - отражена сумма займа в соответствии с договором. Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражена сумма денежных средств, фактически поступивших на расчетный счет. Когда до истечения срока погашения долгосрочного кредита или займа остается менее одного года, данная задолженность, по сути, становится краткосрочной. Поэтому было бы корректно отразить ее в бухгалтерском учете и отчетности в составе краткосрочной кредиторской задолженности. Поскольку ПБУ 15/2008 не регулирует порядок учета кредитов и займов, то в нем отсутствуют положения относительно перевода долгосрочной задолженности по кредитам и займам в краткосрочную. Однако в бухгалтерском балансе обязательства представляют с подразделением на краткосрочные и долгосрочные в зависимости от срока погашения. Следовательно, задолженность по кредитам и займам делят на долгосрочную и краткосрочную, несмотря на то, что об этом ничего не говорится в ПБУ 15/2008. Возврат (погашение) основной суммы обязательства по полученному займу отражают как уменьшение кредиторской задолженности и отражают проводками: Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» Кредит 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 55 «Специальные счета в банках» - погашена основная сумма долга по кредиту или займу денежными средствами. Дебет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» - передано имущество в погашение основного долга по договору займа. Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 10 «Материалы», 41 «Товары» - списана стоимость имущества, переданного в оплату основного долга. К расходам, которые связаны с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам, относят: проценты, причитающиеся к оплате заимодавцу (кредитору); дополнительные расходы по займам. К дополнительным расходам по займам относят: суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги; суммы, уплачиваемые за экспертизу договора займа (кредитного договора); иные расходы, непосредственно связанные с получением займов (кредитов). Расходы по займам и кредитам отражают в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, к которому относятся. Их признают прочими расходами, за исключением той части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива. Расходы по займам отражают в бухгалтерском учете отдельно от основной суммы обязательства по полученному займу или кредиту. Дебет 50 «Касса», 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет» Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" субсчет «Краткосрочные кредиты», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Долгосрочные кредиты» - отражена основная сумма долга по кредиту. Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Субсчет «Прочие расходы» Кредит 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" субсчет «Проценты по краткосрочным кредитам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам» - учтены проценты по кредиту в составе прочих расходов Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Субсчет «Прочие расходы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражены дополнительные расходы. Проценты включают в состав прочих расходов или в стоимость инвестиционного актива равномерно независимо от условий предоставления займа или кредита. Начисление процентов осуществляют по формулам простых процентов, сложных процентов, с использованием фиксированной либо плавающей процентной ставки в соответствии с условиями договора. Начисление процентов по формуле простых процентов означает, что проценты, подлежащие выплате заемщику, начисляют только на сумму основного долга и не начисляют на сумму ранее начисленных, но не выплаченных процентов. При начислении процентов по формуле сложных процентов их начисляют не только на сумму основного долга но и на сумму начисленных, но невыплаченных процентов. При плавающей процентной ставке абсолютное ее значение зависит от указанной в договоре базы. Например, процентная ставка определяется, как действующая ставка рефинансирования Банка России на конец отчетного периода, увеличенная в 1,2 раза. Если в договоре не указывают способ начисления процентов, то их начисление осуществляют по формуле простых процентов с использованием фиксированной процентной ставки. Проценты банки начисляют на остаток по основному долгу на начало операционного дня. Начисление процентов по формуле простых процентов производят по формуле (1): С = П x Пр : 365 (366) х Н (2) где С - сумма начисленных процентов; П - сумма кредита на начало периода; Пр - годовая процентная ставка по условиям заключенного договора; 365 (366) - количество календарных дней в году; Н - количество календарных дней в отчетном периоде. Банки пользуются исключительно данной формулой. В бухгалтерском учете данные операции оформляют следующими проводками: Дебет 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Кредит 51 «Расчетный счет» - временно использованы «высвобожденные» заемные средства; Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. - возвращены заемные средства; Дебет 51 «Расчетный счет», 52 «Валютные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие доходы» - получен доход от использования заемных средств; Дебет 51 «Расчетный счет» 52 "Валютные счета", 55 "Специальные счета в банках", 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др. Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы», 07 «Оборудование к установке» - уменьшена на сумму дохода от использования заемных средств стоимость создаваемого инвестиционного актива. Проценты по займу во время возведения основного средства отражают записью: Дебет 08 «Вложения во внеоборотные активы» Кредит 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Проценты по долгосрочным кредитам и займам» - начислены проценты по инвестиционному кредиту за соответствующий отчетный период. Сумма процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость нескольких инвестиционных активов, распределяется между инвестиционными активами пропорционально сумме займов (кредитов), включенных в стоимость каждого инвестиционного актива.
Таб. 1 - Расчет доли процентов, причитающихся к оплате заимодавцу (кредитору), подлежащих включению в стоимость инвестиционного актива Существует ряд допущений, которые учитывают при расчете доли процентов по займам (кредитам), подлежащим включению в стоимость инвестиционных активов: ставки по всем займам (кредитам) одинаковы и не изменяются в течение отчетного периода; работы по приобретению, сооружению и изготовлению инвестиционного актива продолжаются после окончания отчетного периода. Однако расчеты, производимые организацией, могут основываться на иных допущениях. Перечень допущений является элементом учетной политики организации. Расчет суммы процентов, подлежащей включению в первоначальную стоимость инвестиционного актива, оформляют бухгалтерской справкой. На основании этого документа делают исправительные записи в бухгалтерском учете организации. Помимо процентов, часто при получении кредитов организации несут дополнительные расходы, к которым относят затраты на оплату полученных юридических и консультационных услуг, на проведение экспертиз, на оказание услуг связи и иные расходы, непосредственно связанные с получением кредитов и размещением заемных обязательств. Перечень дополнительных расходов по займам фактически является открытым. Поэтому организации-заемщики для исключения недоразумений и разногласий с налоговыми органами могут в своей учетной политике на 2009 год подробно перечислить все возможные виды расходов, которые они будут включают в расходы, связанные с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам. Организация-заемщик может выбрать и закрепить в своей учетной политике порядок включения дополнительных расходов в состав прочих расходов: либо относить дополнительные расходы к прочим расходам в том отчетном периоде, в котором они произведены; либо предварительно учитывать дополнительные расходы как дебиторскую задолженность, а затем включать их в состав прочих расходов равномерно в течение срока погашения кредита. В этом случае указанные расходы организации предварительно отражают на счете 97 «Расходы будущих периодов». Дебет 97 "Расходы будущих периодов" Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражены дополнительные расходы; Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетный счет» - оплачены дополнительные расходы; Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 66 «Краткосрочные кредиты и займы» - получен кредит. Ежемесячно в течение срока погашения кредита месяцев организация включает дополнительные расходы равными долями в состав прочих расходов следующим образом: Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 97 «Расходы будущих периодов» - включена в состав прочих расходов часть дополнительных затрат. Для привлечения заемных средств организации могут эмитировать ценные бумаги (векселя и облигации). Векселя могут выдавать в обеспечение заемных средств. Вексель удостоверяет ничем не обусловленное обязательство векселедателя (простой вексель) либо иного указанного в векселе плательщика (переводной вексель) выплатить по наступлении предусмотренного векселем срока полученные взаймы денежные суммы. Облигацией признают ценную бумагу, удостоверяющую право ее держателя на получение от лица, выпустившего облигацию, в предусмотренный ею срок номинальной стоимости облигации или иного имущественного эквивалента. Облигация предоставляет ее держателю также право на получение фиксированного в ней процента от номинальной стоимости облигации либо иные имущественные права. Оба вида ценных бумаг, по сути, представляют собой формы договора займа. Дисконт представляет собой разницу между суммой, указанной в векселе, и суммой денежных средств, полученных организацией от размещения векселя; то же самое происходит и при размещении облигаций. В момент выдачи векселя векселедатель отражает сумму, указанную в векселе, как кредиторскую задолженность. Проценты по причитающемуся к оплате векселю отражает организация-векселедатель обособленно от вексельной суммы как кредиторскую задолженность. Бухгалтерский учет векселей выданных, в основе которых лежат отношения займа, ведут на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам" на отдельном субсчете "Векселя выданные". Обязательства возникают с даты составления векселя, и, соответственно, именно ею датируется появление обязательства по векселю в учете. Вексельная сумма, то есть номинал векселя, является кредиторской задолженностью. Ее отражают в полном размере. Выдачу собственного векселя, в основе которого лежит договор займа, в учете отражают следующими записями. Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» субсчет «Векселя выданные» - размещен собственный вексель (по вексельной сумме) Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - получены денежные средства по размещенному векселю. Проценты и (или) дисконт по причитающейся к оплате облигации организация-эмитент отражает также обособленно от номинальной стоимости облигации как кредиторскую задолженность. Отнесение процентов и дисконта по векселям и облигациям в состав прочих расходов осуществляют двумя способами: на прочие расходы полностью в тех отчетных периодах, к которым относятся данные начисления; Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - одновременно включен дисконт в состав прочих расходов. равномерно в течение предусмотренного векселем срока выплаты полученных взаймы денежных средств или действия договора облигационного займа. При втором способе проценты или дисконт предварительно учитывают в составе расходов будущих периодов для целей их последующего равномерного списания. Дебет 97 «Расходы будущих периодов» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - отражен дисконт по векселю; Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет «Прочие расходы» Кредит 97 «Расходы будущих периодов» - ежемесячно отражен дисконт по векселю. Выбранный способ отнесения процентов и дисконта по векселям и облигациям в состав прочих расходов организация закрепляет в бухгалтерской учетной политике на 2009 год. Положительные курсовые разницы относят к прочим доходам организации и отражают записью: Дебет 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» - отражена положительная курсовая разница по займу (кредиту). Отрицательные курсовые разницы признают прочими расходами и отражают записью: Дебет 91 "Прочие доходы и расходы» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - отражена отрицательная курсовая разница. Если курс валюты на дату начисления процентов отличается от курса валюты на дату перечисления процентов, то в учете возникает курсовая разница по расчетам с заимодавцем по процентам. Такая разница является затратами, связанными с использованием заемных средств. Заемщик отражает поступление товарно-материальных ценностей в корреспонденции со счетами расчетов по кредитам и займам, и выделяет сумму выставленного НДС. Дебет 10 «Материалы» 41 «Товары» и др. Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - получен товарный кредит. Дебет 19 «НДС «по приобретенным ценностям» Кредит 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» - учтен НДС по товарному кредиту. Обычно балансовая стоимость приобретенного для возврата кредита имущества обычно отличается от стоимости, указанной в кредитном договоре. Разница между стоимостью имущества, полученного и переданного в погашение товарного кредита, учитывается в составе прочих расходов только в бухгалтерском учете и приводит к образованию постоянного налогового актива. Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 «Прибыли и убытки" - отражен постоянный налоговый актив. Договорами, исполнение которых связано с передачей в собственность другой стороне денежных сумм или других вещей, определяемых родовыми признаками, может предусматриваться предоставление кредита, в том числе в виде аванса, предварительной оплаты, отсрочки и рассрочки оплаты товаров, работ или услуг (коммерческий кредит), если иное не установлено законом. /2/ Проценты, взимаемые за пользование коммерческим кредитом (в том числе суммами аванса, предварительной оплаты), являются платой за пользование денежными средствами. При отсутствии в законе или договоре условий о размере и порядке уплаты процентов за пользование коммерческим кредитом, проценты начисляют по ставке рефинансирования на день уплаты заемщиком суммы долга или его соответствующей части. Коммерческий кредит может быть предоставлен: продавцом в виде отсрочки и рассрочки. В этом случае он кредитует покупателя на срок от даты передачи товара покупателю (выполнения работ, оказания услуг) до момента оплаты товаров (работ, услуг); покупателем в виде аванса и предоплаты. Если договор купли-продажи предусматривает предоплату товара, то она будет являться коммерческим кредитом, предоставленным покупателем поставщику от даты оплаты до момента поставки товара. Покупатели при оплате приобретаемых материально-производственных запасов, иных ценностей (работ, услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки платежа, расходы принимают к бухгалтерскому учету в полной сумме кредиторской задолженности. В связи с тем, что проценты по коммерческому кредитованию в виде отсрочки платежа начисляют после принятия МПЗ к учету, и учитывают в составе прочих расходов. Дебет 10 «Материалы», 41 «Товары» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - получены МПЗ; Дебет 19 «НДС по приобретенным МПЗ» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражен НДС по МПЗ; Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 «Расчетный счет» - оплачены товары и проценты по коммерческому кредиту; Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» - проценты включены в состав прочих расходов. Поставщик суммы полученного аванса (предварительной оплаты) учитывает на отдельном субсчете к счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками". Проценты по коммерческому кредиту, уплачиваемые продавцом за предоставленный аванс (предварительную оплату), начисляют с момента получения аванса (предварительной оплаты) до момента исполнения поставщиком своих обязательств по договору. Эти проценты не связаны с расчетами за товары (работы, услуги), а являются платой за пользование денежными средствами и поэтому НДС не облагаются. Дебет 51 «Расчетный счет» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты по авансам полученным» - получена предварительная оплата; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» - начислен НДС» Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - начислены проценты; Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 «Продажи» - произведена отгрузка товаров; Дебет 90 «Продажи» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» - начислен НДС; Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» субсчет «Расчеты по авансам полученным» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - зачтен аванс; Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» - зачтен НДС по предоплате; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетный счет» - оплачены проценты по кредиту. 2.1 Налоговый учет полученных кредитов и займов Понятие долговых обязательств, используемое для целей налогообложения несколько отличается от того, которое используется в бухгалтерском учете. Под долговыми обязательствами понимают кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. Суммы заемных средств в составе доходов организации не учитывают, а суммы, перечисленные в погашение таких заимствований, не учитывают в составе расходов. Расходы, связанные с получением займов и кредитов, в налоговом учете отражают либо в составе прочих расходов, либо в составе внереализационных расходов. В приложении 2 приведены примеры отражения в налоговом учете данных расходов. При этом под датой предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, принимают дату составления указанных документов. В состав внереализационных расходов включают расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты, начисленные по ценным бумагам и иным обязательствам. Под процентами понимают любой заранее заявленный доход, в том числе в виде дисконта по долговому обязательству. Для целей налогообложения прибыли расходы признают только за период фактического пользования заемными средствами (фактического времени нахождения векселя у заимодавца). Порядок ведения налогового учета расходов в виде процентов, уплаченных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам заключается в следующем: - организация организовывает учет, обеспечивающий расшифровку расходов в виде процентов по обязательствам; - в аналитическом учете отражают расходы в сумме начисленных (уплаченных) в соответствии с условиями указанных договоров (по ценным бумагам - условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства; - суммы расхода в виде процентов по долговым обязательствам учитывают в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов); - проценты, уплачиваемые банком по договору банковского счета, налогоплательщики включают в налоговую базу на основании выписки о движении денежных средств по банковскому счету налогоплательщика. Если договором обслуживания банковского счета не предусмотрены расчеты по оплате услуг банка при проведении каждой расчетно-кассовой операции, то датой получения дохода для налогоплательщика, перешедшего на признание, учет, определение доходов (расходов) методом начисления, признается последний день отчетного месяца; - проценты по договорам кредита, займа и иным аналогичным договорам, иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги) учитывают на дату признания расхода; - при досрочном погашении долгового обязательства проценты определяют исходя из предусмотренной условиями договора процентной ставки и фактического времени пользования заемными средствами; - если налогоплательщик определяет доходы и расходы кассовым методом, проценты признают полученными на дату поступления денежных средств. Основанием для включения таких сумм в состав доходов, полученных в виде процентов, является выписка банка о движении денежных средств на банковских счетах. Предусмотрены два способа признания расходов в виде процентов (дисконта): - начисленные проценты сравниваются со средним уровнем процентов по долговым обязательствам, выданным в том же отчетном периоде, в котором выписан вексель на сопоставимых условиях. В расход включается величина расходов, не превышающая средний уровень процентов на 20%; предельная величина процентов, признаваемых расходами, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза, а по валютным обязательствам - 15%. Выбранный метод отражают в учетной политике организации. С 1 января 2009 года, налогоплательщик уже не может применять данный способ определения суммы расходов по своему выбору. Теперь предельную величину процентов можно использовать только в первом из названных случаев. Иными словами, при наличии у организации долговых обязательств перед российскими организациями, выданных на сопоставимых условиях, бухгалтер: рассчитывает средний уровень процентов по ним; определяет предельную величину процентов, признаваемых расходом; оценивает величину отклонения фактического размера процентов по долговому обязательству от среднего уровня. Однако на период с 01 сентября 2008 года по 31 декабря 2009 года за налогоплательщиком остается право выбора учета предельной величины процентов, признаваемых расходом для целей налогообложения прибыли. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимают долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах под аналогичные обеспечения. Каких-либо иных критериев, при которых долговые обязательства признают выданными на сопоставимых условиях, отличных от тех, которые установлены в НК РФ, положениями Кодекса не установлено. В связи с этим порядок определения сопоставимости по названным критериям организация устанавливает в учетной политике, заявленной до начала соответствующего налогового периода, исходя из принципа существенности и обычаев делового оборота. Для расчета среднего уровня процентов применяют формулу (2): Пср = (ДО1 x П1 + ДО2 x П2 + .. + ДОn x Пn) / (ДО1 + ДО2 + .. + ДОn) х 100% (2), где Пср - средний уровень процентов по долговым обязательствам, полученным на сопоставимых условиях; ДО1, ДО2, ДОn - суммы этих долговых обязательств; П1, П2, Пn - процентные ставки за пользование денежными средствами. По долговым обязательствам, заключенным на срок более одного отчетного периода, перерасчет среднего процента в кварталах (месяцах), следующих за периодом получения долгового обязательства, не производят. Исключение составляют случаи, когда в соответствии с заключенным дополнительным соглашением изменяются сопоставимые условия, например обеспечение. Такое изменение влечет за собой переход данного долгового обязательства в другую группу сопоставимости (делают перерасчет среднего процента), а при отсутствии сопоставимости. Далее рассчитывают предельную величину процентов, признаваемых расходом. Учитывая, что существенным отклонением размера начисленных процентов считают отклонение более чем на 20% в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, формула (3) для расчета ПВП выглядит так: ПВП = Пср x 1,2 (4), где ПВП - предельная величина процентов. ПВП рассчитывают в периоде (квартале или месяце) получения заемных средств и применяют к долговым обязательствам, полученным в этом отчетном периоде. По кредитам и займам, полученным в следующем квартале (месяце), ПВП рассчитывают заново, причем даже в том случае, если такие долговые обязательства сопоставимы с ранее полученными. Затем фактические процентные ставки, указанные в договорах кредита (займа), сравнивают с ПВП. Если фактическая ставка не превышает ПВП, то в налоговом учете отражают всю сумму начисленных процентов. В противном случае, если фактическая ставка больше ПВП, во внереализационные расходы включают только сумму процентов в пределах ПВП. Расчет процентов по ставке рефинансирования ЦБ РФ производят по формуле (4): Сн = П : 365 x Н x Пср (4), где Сн - сумма начисленных процентов для исчисления прибыли; П - сумма привлеченных денежных средств; Н - количество календарных дней привлечения кредитных ресурсов; Пср - ставка рефинансирования ЦБ РФ, увеличенная в 1,5 раза. Под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимают: в отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действовавшая на дату привлечения денежных средств; в отношении прочих долговых обязательств - ставка рефинансирования ЦБ РФ, действующая на дату признания расходов в виде процентов. Если суммовая разница возникает в процессе пересчета основной суммы долга, то положительную разницу признают внереализационным доходом для целей налогообложения прибыли. Отрицательную суммовую разницу рассматривают как плату за пользование займом, то есть сумму разницы прибавляют к сумме процентов и сравнивают с суммой предельных процентов, рассчитанных согласно учетной политике организации. Налогообложение операций, осуществленных по договору товарного кредита (неденежного займа) имеет свои особенности. Выдача, а равно и возврат товарного кредита облагаются НДС. При определении налоговой базы по налогу на прибыль у заемщика (должника) не учитывают доходы в виде имущества, полученного по договору кредита или займа. Имущество, направленное в счет погашения заимствований, не признается расходом. Бухгалтерский учет процентов по долговым обязательствам отличается от налогового учета. Отличие это заключается в том, что расходы на уплату процентов, в бухгалтерском учете принимаются в полном объеме, тогда как в целях налогообложения прибыли эти расходы учитывают в пределах нормативов. Соответственно, между данными бухгалтерского и налогового учета могут возникать разницы, что веден к необходимости применения Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02. Превышение при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам, признаются постоянной разницей. Постоянные разницы возникают так же при товарном кредите, когда заемщик приобретает товар для возврата по кредиту по цене отличной от цены товара, полученного по кредитному договору. Постоянная разница ведет к образованию постоянного налогового обязательства, представляющего собой сумму налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде. Постоянное налоговое обязательство определяется как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, и ставки налога на прибыль, установленной законодательством РФ о налогах и сборах и действующей на отчетную дату, и признается в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница. 2.2 Бухгалтерский и налоговый учет заемных средств у заимодавца Организация должна организовать аналитический учет выданных займов, который может обеспечить информацию по всем организациям-заемщикам. Основными разновидностями займов являются: перечисление денежных средств по договору займа без обеспечения; выдача займов под обеспечение векселей. Организация-заимодавец учитывает выданные займы как финансовые вложения, когда: имеются документы, подтверждающие право заимодавца на получение денежных средств или других активов, в отношении которых произведены вложения; заем способен приносить заимодавцу экономические выгоды (доход) в будущем в виде процентов и др.; к заимодавцу переходят риски, связанные с выдачей займа (невозврат суммы займа, обесценение и др.) Беспроцентные займы не соответствуют указанным условиям и не признаются в бухгалтерском учете как финансовые вложения. В этой связи их отражают на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по беспроцентным займам"). Займы, выданные работникам организации, отражают по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по предоставленным займам". Дебет 58 «Финансовые вложения», Кредит 51 "Расчетные счета" 52 "Валютные счета", 50 "Касса" и т.д - выдан процентный заем; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 "Расчетные счета" 52 "Валютные счета", 50 "Касса" и т.д. - выдан беспроцентный заем; Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по предоставленным займам". Кредит 51 "Расчетные счета" 52 "Валютные счета", 50 "Касса"и т.д. - выдан заем сотруднику организации. Организации, как правило, выдают займы юридическим и физическим лицам за счет собственных средств. Указанная деятельность не является банковской и может осуществлять без получения специального разрешения (лицензии) Банка России. К банковским операциям относится размещение привлеченных во вклады денежных средств физических и юридических лиц. Учетной политикой организации устанавливают единицу бухгалтерского учета финансовых вложений. Учет ведут по каждой организации-заемщику, или предусматривают ведение учета по каждому договору займа. В расходы, формирующие первоначальную стоимость финансовых вложений, включают не только сумма займа по договору, но и расходы, непосредственно связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений. Такими расходами могут быть: суммы, уплачиваемые организациям и иным лицам за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением финансовых активов; вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации или иному лицу, через которое приобретены активы в качестве финансовых вложений; иные расходы. Полученные проценты по предоставленным займам признают доходом при выполнении следующих условий: организация имеет право на получение таких процентов; сумма процентов может быть определена; имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод, имеется в случае, если организация получила в оплату актив, либо при отсутствии неопределенности в отношении получения актива. Доходы в виде процентов, получаемых организацией-заимодавцем за предоставление заемных средств, определяют в бухгалтерском учете в соответствии с условиями договора. Начисление процентов производят за каждый истекший отчетный период в соответствии с условиями договора независимо от фактического их получения. Для организаций отчетным периодом является месяц. Если договором не установлены сроки уплаты процентов, то начисление производят ежемесячно: Дебет 76 «расчеты с разными дебиторами и кредиторами субсчет "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам" Кредит 91 "Прочие доходы"- сумма полученного дохода включена в состав операционных доходов. Расходы, связанные с предоставлением другим организациям займов, признают прочими расходами : Дебет 91 "Прочие расходы" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". При выдаче товарных кредитов и по договорам займа в вещной форме стоимость активов, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичных активов. Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 41 «Товары» - списаны товары, выданные заемщику; Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» - начислен НДС с рыночной цены; Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» - скорректирован размер финансовых вложений на рыночную стоимость переданного в оплату товара (если себестоимость ниже рыночной цены); Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 58 «Финансовые вложения» - скорректирован размер финансовых вложений на рыночную стоимость переданного в оплату товара (если себестоимость выше рыночной цены). Налоговую базу по НДС увеличивают на суммы, связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), а так как проценты по коммерческому кредиту в виде отсрочки увеличивают цену продажи товара у продавца, то эту сумму облагают НДС. Дебет 90 «Продажи» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» - отражена реализация товара; Дебет 90 «Продажи» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «НДС» - начислен НДС; Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90 «Продажи» - сумма процентов включена выручку; Дебет 90 «Продажи» Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» - начислен НДС на сумму процентов. При коммерческом кредите в виде аванса и предоплаты покупатель суммы выданного аванса (предварительной оплаты) отражает, соответственно, по дебету отдельного субсчета к счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Проценты по коммерческому кредиту, уплачиваемые продавцом за предоставленный аванс (предварительную оплату), начисляют с момента получения аванса (предварительной оплаты) до момента исполнения поставщиком своих обязательств по договору. Эти проценты не связаны с расчетами за товары (работы, услуги), а являются платой за пользование денежными средствами и поэтому их НДС не облагают. За предоставление в пользование денежных средств уплачиваемые проценты относят к прочим доходам 91 "Прочие доходы и расходы". Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» субсчет «расчеты по авансам полученным» Кредит 51 «Расчетный счет» - перечислен предварительный платеж; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» - начислены проценты. При использовании векселей в заемных отношениях заимодавец в бухгалтерском учете вексель по которому предусмотрено начисление процентов, включает его в состав финансовых вложений как долговую ценную бумагу, причем исходя не из номинала векселя, а исходя из того какую сумму заимодавец фактически выплатил при получении данного векселя. В случае если по векселю предусмотрен дисконт, возможны два варианта учета, один из которых необходимо закрепить в учетной политике фирмы. По долговым ценным бумагам, по которым не определяется текущая рыночная стоимость - каковым и будет являться финансовый вексель, выданный в обеспечение задолженности по займу,- организациям разрешают равномерно списывать на финансовые результаты (в составе прочих доходов или расходов) разницу между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения. Иными словами, после отражения первоначальной стоимости векселя в сумме, равной фактически переданной в качестве займа сумме денежных средств, бухгалтер может ежемесячно производить равномерное доначисление разницы (дисконта) в дебет счета 58 «Финансовые вложения» в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы". Тогда на момент погашения векселя сумма, числящаяся по дебету счета 58 «Финансовые вложения» субсчет «Долговые ценные бумаги», будет равна номиналу векселя и той сумме, которая будет получена от заемщика (векселедателя). Показателями происходящего обесценения предоставленных займов могут служить: появление признаков банкротства у должника или банкротство должника по договору займа; прекращение поступлений процентов от предоставленных займов или существенное уменьшение их размера при высокой вероятности дальнейшего уменьшения этих поступлений в будущем и т.п. Если один из перечисленных признаков характерен для предоставленных организацией займов, рекомендуется провести процедуру проверки на устойчивое обесценение. Устойчивое снижение стоимости финансовых вложений характеризуется одновременным наличием следующих условий: на текущую и предыдущую отчетные даты учетная стоимость существенно выше их расчетной стоимости; на отчетную дату отсутствуют свидетельства того, что в будущем возможно существенное повышение расчетной стоимости данных финансовых вложений. Показатель существенности для целей оценки стоимости финансовых вложений раскрывают в учетной политике организации. Если процедура проверки на обесценение подтвердит устойчивое снижение стоимости финансового вложения, то на величину расчетной стоимости и учетной стоимости финансовых вложений создают резерв под обесценение. Такой резерв образуют за счет: финансового результата у коммерческой организации; увеличения расходов некоммерческой организации. Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений»- создан резерв. В бухгалтерском учете и отчетности стоимость финансовых вложений, под которые был создан резерв, показывают по учетной стоимости за вычетом суммы образованного резерва. В бухгалтерской отчетности предоставленные займы отражают в зависимости от срока их погашения с подразделением на краткосрочные и долгосрочные. Кроме того, в бухгалтерской отчетности подлежат раскрытию следующие данные: стоимость выданных займов другим организациям; стоимость долговых обязательств, обремененных залогом; резерв под обесценение финансовых вложений: величина резерва, созданного в отчетном году; величина резерва, признанного прочим операционным доходом отчетного периода, сумма резерва, использованного в отчетном году; оценка по дисконтированной стоимости; величина дисконтированной стоимости; примененные способы дисконтирования. Указанные данные раскрывают в пояснениях к бухгалтерскому балансу. Расходы в виде денежных средств или иного имущества, переданных по договорам займа, не учитывают при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Проценты по договору займа организация-заимодавец признает внереализационными доходами. Порядок признания доходов по договору займа в бухгалтерском и налоговом учете совпадает. В целях налогообложения прибыли доход признается на конец отчетного периода и (или) на дату прекращения действия договора. Операции по предоставлению займов в денежной форме, а также по оказанию финансовых услуг по предоставлению займов в денежной форме не подлежат обложению НДС. То есть в случае предоставления займов и кредитов в денежной форме ни саму сумму займа или кредита, ни проценты по займу или кредиту НДС не облагают. Объектами займа могут быть ценные бумаги, вещи - в случае товарного кредита. Займы предоставляют также в виде коммерческого кредита. В случае предоставления займов в иной форме, отличной от денежной, возникает объект обложения НДС. Операция по передаче акций по договору займа НДС не облагается. Оказание услуг на безвозмездной основе в целях исчисления НДС признают реализацией услуг. Следовательно, у организации при предоставлении беспроцентного займа ценными бумагами возникает объект обложения НДС. При возврате имущества по договору товарного кредита или неденежного займа должник также исчисляет НДС и выставляет кредитору счет-фактуру. При получении товаров от должника кредитор вправе принять к вычету НДС по полученным товарам, если выполнены следующие требования: товары, полученные при погашении кредита, приняты к учету на основании первичных документов с выделенной суммой НДС; имеется счет-фактура от должника; полученные товары используют операциях, облагаемых НДС. Итак, доходы в виде процентов (или дисконта) по полученным в счет оплаты реализованных товаров, работ, услуг облигациям и векселям, процентам по товарному кредиту в части сумм, превышающих ставку рефинансирования ЦБ РФ, включают в налоговую базу по НДС. При определении налоговой базы по НДФЛ учитывают все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ. Названные российские организации являются налоговыми агентами. Расчет НДФЛ, если договором займа предусмотрены проценты. При рублевом займе материальная выгода равна превышению суммы, начисленной исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования Банка России в день получения дохода, над суммой по процентам, установленным договором по формуле (5): МВзр = Сср - Сд (5), где МВзр - материальная выгода от займа, полученного в рублях; Сср - сумма, начисленная исходя из 2/3 действующей ставки рефинансирования ЦБ РФ; Сд- сумма по процентам согласно договору. Облагаемого дохода у физического лица не будет, если процентная ставка по договору больше или равна 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ. Моментом образования материальной выгоды является день уплаты процентов по долговым обязательствам. Значит, определяя доход, следует брать ту ставку рефинансирования, которая действует в этот день. Ставка НДФЛ максимальная - 35%. Если заем получен в иностранной валюте, материальная выгода от экономии на процентах равна превышению суммы, начисленной исходя из 9% годовых, над суммой по процентам, указанным в договоре. Это можно отразить формулой (6): МВзв = Сп - Сд (6), где МВзв - материальная выгода от займа, предоставленного в иностранной валюте; Сп - сумма по процентам, начисленная исходя из 9% годовых; С д - сумма по процентам согласно договору. Если заемщик не является налоговым резидентом РФ, его доход от экономии на процентах облагают НДФЛ по ставке 30%, а не 35. Расчет НДФЛ при беспроцентном займе. По беспроцентному займу в рублях материальная выгода от экономии на процентах представляет собой сумму, рассчитанную исходя из 2/3 ставки рефинансирования ЦБ РФ, которая действовала на дату получения дохода. 3 Учет и анализ займов и кредитов на примере организации ООО "Геруда" Характеристика ООО "Геруда" ООО "Геруда" зарегистрировано в г. Москве 17 июня 2003 года. Зависимых и дочерних предприятий не имеет. Среднесписочная численность - 19 человек. Юридический адрес РФ 108811, город Москва, Московский пос., г. Московский, ул. Хабарова, домовлад 15 стр. 1. Постановка на учет в ИМНС РФ осуществлена 25 ноября 2015года. Налоговое свидетельство № 004408289 серия 63 от 26 июня 2000 года. ИНН/КПП 7715383058/775101001. Основной вид деятельности - Производство, передача и распределение пара и горячей воды; кондиционирование воздуха (35.30). Дополнительно организация заявила следующие виды деятельности: 33.12 Ремонт машин и оборудования 33.14 Ремонт электрического оборудования 33.20 Монтаж промышленных машин и оборудования 35.12 Передача электроэнергии и технологическое присоединение к распределительным электросетям 35.13 Распределение электроэнергии 35.22 Распределение газообразного топлива по газораспределительным сетям 35.30.1 Производство пара и горячей воды (тепловой энергии) 35.30.14 Производство пара и горячей воды (тепловой энергии) котельными 35.30.2 Передача пара и горячей воды (тепловой энергии) 35.30.3 Распределение пара и горячей воды (тепловой энергии) 35.30.4 Обеспечение работоспособности котельных 35.30.5 Обеспечение работоспособности тепловых сетей 36.00.1 Забор и очистка воды для питьевых и промышленных нужд 36.00.2 Распределение воды для питьевых и промышленных нужд 37.00 Сбор и обработка сточных вод 43.22 Производство санитарно-технических работ, монтаж отопительных систем и систем кондиционирования воздуха 64.99.1 Вложения в ценные бумаги 68.10.23 Покупка и продажа земельных участков 68.20 Аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом 68.31 Деятельность агентств недвижимости за вознаграждение или на договорной основе 68.32 Управление недвижимым имуществом за вознаграждение или на договорной основе Дочерних и зависимых обществ не имеет. В 2020 году организация получила выручку в сумме 291 млн руб., что на 60,6 млн руб., или на 26,3%, больше, чем годом ранее. По состоянию на 31 декабря 2020 года совокупные активы организации составляли 182 млн руб. Это на 45,1 млн руб. (на 33%) больше, чем годом ранее. Чистые активы ООО "ГЕРУДА" по состоянию на 31.12.2020 были отрицательные, минус 43,1 млн руб. Результатом работы ООО "ГЕРУДА" за 2020 год стал убыток в размере 53,3 млн руб. В 2019 году убыток был на 68,6% меньше. Организация не применяет специальных режимов налогообложения (находится на общем режиме). 1 2 |