Налоговое право
 Скачать 3.77 Mb.
|
|
местными налогами признаются налоги, которые установлены НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах и обязательны к уплате на территориях соответствующих муниципальных образований. Местные налоги вводятся в действие и прекращают действовать на территориях муниципальных образований в соответствии с НК РФ и нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах. При установлении местных налогов представительными органами муниципальных образований (законодательными (представительными) органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) определяются в порядке и пределах, которые предусмотрены НК РФ, следующие элементы налогообложения: налоговые ставки, порядок и сроки уплаты налогов, если эти элементы налогообложения не установлены НК РФ. Иные элементы налогообложения по местным налогам и налогоплательщики определяются НК РФ. Правовая позиция, изложенная в вышеуказанном Постановлении КС РФ от 30 января 2001 г. N 2-П, в полной мере применима и к местным налогам. С учетом ст. 3 Федерального закона от 29 июля 2004 г. N 95-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации о налогах и сборах" до введения в действие главы части второй НК РФ, регламентирующей налог на имущество физических лиц, налогоплательщики и иные элементы налогообложения по данному местному налогу, подлежащие регулированию на федеральном уровне (объект налога, налоговая база, предел налоговой ставки), определяются в Законе РФ от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц". Очевидно, что если бы в федеральном законе отсутствовал, например, круг налогоплательщиков или основания возникновения обязанности по уплате регионального (местного) налога, то в каждом публично-правовом образовании они бы могли определяться произвольно. И в этом случае не исключено, что некоторый налог уплачивался бы на одной территории только индивидуальными предпринимателями в связи с владением имуществом, а на другой территории - всеми физическими и юридическими лицами в связи с получением дохода, что, в частности, нарушило бы единое экономическое пространство Российской Федерации. Следует отметить, что применительно к некоторым региональным и местным налогам федеральный законодатель предусматривает не только максимальную, но и минимальную ставку налога, т.е. фактически минимально возможный размер налогового бремени, который не может быть снижен региональным (местным) законодателем при введении им налога. Например, подобные ограничения предусмотрены в п. 2 ст. 361 НК РФ в отношении транспортного налога, в п. 1 ст. 3 Закона РФ "О налогах на имущество физических лиц". К региональным и местным налогам в полной мере применима позиция А.И. Худякова: если элементы налога устанавливаются различными правовыми актами, принятыми в некой последовательности, эти акты начинают действовать лишь в том случае, когда будет принят последний акт, завершающий процесс установления налога <280>. Кроме того, в одном из известных учебных пособий приведено мнение о том, что регулирование региональных (местных) налогов, частично - в НК РФ, частично - на региональном и местном уровне, может быть обозначено как расщепленное установление элементов налога <281>. -------------------------------- <280> Худяков А.И. Указ. соч. С. 427. <281> Худяков А.И., Бродский М.Н., Бродский Г.М. Указ. соч. С. 143. Как уже отмечалось, нормативные акты налогового законодательства регламентируют не только общественные отношения по уплате налогов и сборов, но и связанные с ними отношения (принудительного взыскания налога, налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения). Указанные отношения, перечисленные в п. 2 ст. 1 НК РФ, практически полностью урегулированы федеральными законами, делегирования полномочий иным органам власти (в том числе регионального и местного уровня) не происходит. Ю.А. Крохина полагает, что в налоговой сфере государство санкционировало региональное и муниципальное правотворчество только относительно регулятивных норм. Охранительные нормы, содержащие меры государственного принуждения к нарушителям налогового законодательства, субъекты Российской Федерации и органы местного самоуправления создавать не вправе <282>. В пункте 18 Постановления Пленума ВС РФ от 29 ноября 2007 г. N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части" разъяснено, что нормативными правовыми актами субъектов РФ не могут устанавливаться санкции (меры ответственности) за нарушения бюджетного и налогового законодательства (ст. 282 БК РФ и п. 6 ч. 2 ст. 1 НК РФ соответственно); нормативными правовыми актами органов местного самоуправления или должностных лиц не может быть установлена какая-либо ответственность за их неисполнение (санкция как мера принуждения). -------------------------------- <282> Крохина Ю.А. Налоговое право: Учебник. 3-е изд. М., 2009. С. 74. Интересно то, что в КоАП РФ применяется иной подход: предполагается возможность установления административной ответственности не только на федеральном, но и на региональном уровне (ч. 1 ст. 1.1, ст. 1.3.1). Кроме того, как было отмечено ранее, в силу невозможности регулирования основной массы налоговых правоотношений путем прямой демократии их регулирование возможно только на основе нормативных актов, принятых по специальной (усложненной) процедуре. Следует отметить, что ограниченное делегирование прав на регулирование налоговых правоотношений от Российской Федерации к субъектам РФ и муниципальным образованиям не является единственно возможной моделью взаимоотношений публичных субъектов, составляющих единое государство. И.И. Кучеров приводит сведения о том, что в таком конфедеративном государстве, как Швейцария, кантоны, образующие конфедерацию и являющиеся суверенными территориями, сами определяют пределы компетенции центральных властей в вопросах установления и взимания налогов. Фактически можно вести речь о делегировании кантонами центру части своих полномочий по налогообложению <283>. -------------------------------- <283> Кучеров И.И. Теория налогов и сборов (правовые аспекты): Монография. С. 219. Будучи принятым, акт налогового законодательства подлежит официальному опубликованию (обнародованию). Non obligat lex nisi promulgata - закон не обязывает, если он не обнародован <284>. В соответствии со ст. 15 Конституции РФ любые нормативные правовые акты, затрагивающие права, свободы и обязанности человека и гражданина, не могут применяться, если они не опубликованы официально для всеобщего сведения. -------------------------------- <284> Латинские юридические изречения. С. 271. В Постановлении КС РФ от 27 марта 2012 г. N 8-П разъяснено, что требование обнародования нормативного правового акта от имени государства компетентным органом публичной власти обусловлено общепризнанным принципом правовой определенности, на основе которого устанавливаются отношения государства и индивида, и означает всеобщее оповещение о том, что данный нормативный правовой акт принят и подлежит действию в изложенном аутентичном содержании. Только в этом случае на лиц, подпадающих под его действие, распространяется общеправовая презумпция, в силу которой незнание закона не освобождает от ответственности за его нарушение. Неопределенность же относительно того, действует или не действует нормативный правовой акт, не может обеспечить единообразие в его соблюдении, исполнении и применении и, следовательно, порождает противоречивую правоприменительную практику, создает возможность злоупотреблений и произвола, ослабляет гарантии защиты конституционных прав и свобод, ведет к нарушению принципов равенства и верховенства права. Как следует из Постановления КС РФ от 17 декабря 1996 г. N 20-П, конституционные права человека и гражданина распространяются на юридические лица в той степени, в какой эти права по своей природе могут быть к ним применимы. Следовательно, налогоплательщики-организации также имеют право на официальную публикацию нормативных актов, затрагивающих их права. Основное право налогоплательщика - право на информацию - в одинаковой степени распространяется как на физических, так и на юридических лиц. Реализация этого права возможна только при условии официального опубликования нормативных актов налогового законодательства. На основании ст. 4 Федерального закона от 14 июня 1994 г. N 5-ФЗ "О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания" официальным опубликованием федерального конституционного закона, федерального закона, акта палаты Федерального Собрания считается первая публикация его полного текста в "Парламентской газете", "Российской газете", "Собрании законодательства Российской Федерации" или первое размещение (опубликование) на "Официальном интернет-портале правовой информации" (www.pravo.gov.ru). В Постановлении КС РФ от 27 марта 2012 г. N 8-П разъяснено, что включение в перечень официальных изданий соответствующего интернет-портала (www.pravo.gov.ru), обусловленное объективным изменением структуры информационного пространства в современных условиях, позволяет осуществлять функцию всеобщего оповещения о принятии тех или иных нормативных правовых актов и ознакомления с ними в целях их обнародования в контексте требования Конституции РФ с использованием новых информационных технологий. Исходя из правовой позиции КС РФ, выраженной в Постановлении от 24 октября 1996 г. N 17-П, в качестве дня официального опубликования закона о налоге не следует использовать дату публикации федерального закона в "Собрании законодательства Российской Федерации". Суд указал, что дата, которой был датирован соответствующий выпуск "Собрания законодательства Российской Федерации", не может считаться днем его обнародования, поскольку она совпадает с датой подписания издания в печать и, следовательно, с этого момента еще реально не обеспечивается получение информации о содержании закона его адресатами. Сходная позиция прослеживается в п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 8 апреля 2003 г. N 4 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)". В соответствии с данным разъяснением указанный Федеральный закон вступил в силу с 3 декабря 2002 г., по истечении тридцати дней со дня его официального опубликования. При этом официальная публикация происходила следующим образом: в "Собрании законодательства Российской Федерации" - 28 октября 2002 г., в "Парламентской газете" и "Российской газете" - 2 ноября 2002 г. Конкретный периодический источник официальной публикации региональных и местных нормативных актов налогового законодательства определяется на региональном и местном уровне. Так, согласно п. 3 ст. 47 Устава Нижегородской области порядок подготовки, внесения, рассмотрения, принятия, официального опубликования и вступления в силу законов области, а также требования к ним устанавливаются законом области. В соответствии с п. 2 ст. 3 Закона Нижегородской области от 11 марта 2004 г. N 20-З "О порядке подписания, обнародования и вступления в силу законов Нижегородской области" официальным опубликованием закона области является публикация его полного текста в газете "Нижегородские новости". На основании п. 3 ст. 55 Устава г. Н. Новгорода официальное опубликование (обнародование) правовых актов городской Думы города Нижнего Новгорода, главы города Нижнего Новгорода осуществляется главой города Нижнего Новгорода в печатном средстве массовой информации - газете, учрежденной органами местного самоуправления для опубликования муниципальных правовых актов. Постановлением администрации г. Н. Новгорода от 8 февраля 2006 г. N 252 "О публикации муниципальных правовых актов и официальном сайте города Нижнего Новгорода" установлено, что муниципальные правовые акты подлежат официальному опубликованию в газете "День города. Нижний Новгород". Вообще говоря, обнародование (опубликование) нормативных правовых актов потенциально может осуществляться и иными способами. Представляет интерес Постановление Президиума ВАС РФ от 22 марта 2005 г. N 13048/04. Суд признал, что нормативный акт местного законодательства о налогах мог быть обнародован (опубликован) в соответствии с уставом муниципального образования - путем опубликования в прессе или размещения на информационных стендах в общественных местах, здании администрации. Данный порядок опубликования допускался действовавшей на тот момент редакцией ст. 47 Федерального закона от 6 октября 2003 г. N 131-ФЗ "Об общих принципах организации местного самоуправления в Российской Федерации". В этой связи следует привести п. 61.9 Регламента арбитражных судов Российской Федерации (утв. Постановлением Пленума ВАС РФ от 5 июня 1996 г. N 7). В соответствии с данным положением важнейший элемент реально действующего налогового права - правовая позиция ВАС РФ считается доведенной до арбитражных судов (и, соответственно, подлежит применению судами) с момента размещения акта ВАС РФ на официальном сайте в сети Интернет. Официально опубликованный акт налогового законодательства вступает в силу. Правила, регламентирующие вступление в силу актов налогового законодательства, установлены в ст. 5 НК РФ. В соответствии с общими правилами п. 1 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу. Акты законодательства о сборах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования. Федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов и (или) сборов, а также акты законодательства о налогах и сборах субъектов РФ и нормативные правовые акты представительных органов муниципальных образований, вводящие налоги, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. В п. 3 Постановления Пленума ВАС РФ от 28 февраля 2001 г. N 5 разъяснено, что при решении вопроса о моменте вступления в силу конкретного акта законодательства о налогах следует исходить из того, что на основании п. 1 ст. 5 НК РФ такой акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта. Сходное разъяснение содержится в п. 23 Постановления Пленума ВС РФ от 29 ноября 2007 г. N 48: порядок вступления в силу нормативного правового акта, принятого законодательным (представительным) органом субъекта РФ, вводящего налог, необходимо признавать нарушенным, если такой акт вступил в силу ранее 1 января года, следующего за годом принятия акта, и ранее одного месяца со дня его официального опубликования, поскольку в данном случае не были соблюдены специальные правила вступления в силу актов законодательства о налогах, установленные абзацем третьим п. 1 ст. 5 НК РФ. Указанные общие правила всегда применимы к акту налогового законодательства, ухудшающему положение налогоплательщика (в том числе вводящему новый налог). Дополнительная норма п. 1 ст. 5 НК РФ предусматривает, что акты законодательства о налогах и сборах, указанные в пунктах 3 и 4 данной статьи (то есть улучшающие положение налогоплательщика), могут вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это. Таким образом, НК РФ предусматривает минимальный срок, по истечении которого акт законодательства о налогах и сборах, ухудшающий положение налогоплательщика, может вступить в силу - один месяц со дня официального опубликования. Указанный срок, как правило, больше для актов законодательства о налогах и связан с наличием налогового периода практически у всех налогов. Данный срок необходим для того, чтобы каждый налогоплательщик имел возможность заранее, заблаговременно ознакомиться с ужесточившимися условиями налогообложения и соответствующим образом планировать свою деятельность (в том числе отказаться от ее осуществления, если при новом правовом регулировании она станет невыгодной). В то же время, как уже отмечалось, НК РФ является федеральным законом. КС РФ в Определении от 5 ноября 1999 г. N 182-О разъясняет, что ни один федеральный закон в силу ст. 76 Конституции РФ не обладает по отношению к другому федеральному закону большей юридической силой. Кроме того, в Определении КС РФ от 24 января 2008 г. N 53-О-О отмечается, что приоритет федерального закона, принятого в форме кодекса, перед другими законами не является безусловным; он может быть ограничен как установленной Конституцией РФ (ч. 3 ст. 76) иерархией федеральных конституционных законов и обычных законов, так и правилами применения различных законов равной юридической силы: приоритетными признаются последующий закон и закон, который специально предназначен для регулирования соответствующих отношений. До 2004 года обычной была практика официальной публикации в конце года (зачастую 31 декабря) федеральных законов, вносящих существенные изменения в налоговое законодательство, с указанием на их вступление в силу с 1 января следующего года. Формально указанное правило о вступлении в силу противоречило статье 5 НК РФ, но содержалось в нормативном акте той же юридической силы - в федеральном законе. Специальных норм о вступлении в силу актов налогового законодательства в Конституции РФ и федеральных конституционных законах не содержится. Таким образом, у налогоплательщиков в худшем случае было только несколько часов на изучение изменившихся условий налогообложения. Исходя из правовой позиции КС РФ, выраженной в Определении от 8 апреля 2003 г. N 159-О, о разумном сроке, по истечении которого возникает обязанность каждого платить налоги и сборы, законодатель, принимая акт законодательства о налогах, ухудшающий положение налогоплательщика, должен учитывать, что период, по истечении которого данный акт вступает в силу, во всяком случае не может быть меньше определяемого НК РФ - |