Налоговое право
 Скачать 3.77 Mb.
|
|
достаточно, сумма налога списывается банком и обязанность по уплате налога считается исполненной. В силу общей нормы п. 2 ст. 60 НК РФ поручение налогового органа исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается. В качестве дополнительной меры для обеспечения взыскания налога за счет денежных средств налоговым органом может быть применено приостановление операций по счетам в банках, а также переводов электронных денежных средств организаций и индивидуальных предпринимателей (п. 8 ст. 46, ст. 76 НК РФ). Приостановление операций по счету означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету (в пределах суммы, указанной в решении о приостановлении), однако оно не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджетную систему Российской Федерации (п. п. 1, 2 ст. 76 НК РФ). Как следует из п. 7 ст. 46 НК РФ, при недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя либо его электронных денежных средств или при отсутствии информации о счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя либо информации о реквизитах его корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денежных средств, налоговый орган вправе взыскать налог за счет иного имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в соответствии со ст. 47 НК РФ. Предусмотренные статьями 46 и 47 НК РФ меры принудительного взыскания налоговой задолженности за счет денежных средств на счетах в банках и за счет иного имущества налогоплательщика-организации представляют собой последовательные этапы единого внесудебного порядка взыскания налоговой задолженности, а не самостоятельные, независимые друг от друга процедуры (Постановление Президиума ВАС РФ от 8 февраля 2011 г. N 8229/10). Процедура принудительного взыскания налоговым органом задолженности по обязательным платежам состоит из взаимосвязанных этапов, при отсутствии одного из которых взыскание налога и пеней за счет имущества нарушает установленный законом порядок бесспорного взыскания обязательных платежей. Таким образом, вынесение налоговым органом решения о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика, минуя стадию взыскания налога за счет денежных средств на счетах в банках, является несоблюдением установленного НК РФ порядка бесспорного взыскания обязательных платежей. До взыскания налогов за счет иного имущества налоговый орган должен реализовать процедуру, предусмотренную ст. 46 НК РФ, после чего вправе перейти к изъятию и реализации имущества налогоплательщика. Статьи 45 - 47 НК РФ не предусматривают возможности принятия решения о взыскании налогов за счет имущества налогоплательщика, минуя стадию взыскания налога за счет средств на банковских счетах. Инспекцией должны быть приняты все необходимые и достаточные меры, направленные на взыскание задолженности за счет средств на счетах предприятия в банке, до принятия решения о взыскании недоимки за счет его имущества и вынесения соответствующего постановления (Постановление Президиума ВАС РФ от 29 ноября 2011 г. N 7551/11). Таким образом, переход на процедуру по ст. 47 НК РФ без принятия решения по ст. 46 НК РФ возможен только в том случае, если счета у организации (индивидуального предпринимателя) вообще отсутствуют либо информации о них не имеется. При этом в силу п. 3.1 ст. 60 НК РФ при невозможности исполнения поручения налогового органа в срок, установленный НК РФ, в связи с отсутствием (недостаточностью) денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении Банка России, банк обязан в течение дня, следующего за днем истечения установленного НК РФ срока исполнения поручения, сообщить о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогового органа в налоговый орган, который направил это поручение. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 24 января 2006 г. N 10353/05 разъяснено, что одним из существенных условий для применения правил принудительного взыскания налога налоговым органом во внесудебном порядке является ограничение срока, в пределах которого налоговые органы вправе взыскать налог за счет денежных средств или иного имущества налогоплательщика без обращения в суд. Как указал КС РФ в Определении от 8 февраля 2007 г. N 381-О-П, допущение не ограниченного временными рамками принудительного погашения задолженности по налогам и сборам вступает в противоречие с конституционными принципами, лежащими в основе правового регулирования отношений в области государственного принуждения и исполнения имущественных обязанностей. Соответственно, в силу п. 1 ст. 47 НК РФ решение о взыскании налога за счет имущества налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя принимается в течение одного года после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Для взыскания налога за счет иного имущества организации (индивидуального предпринимателя) руководитель налогового органа в соответствии с п. п. 1, 2 ст. 47 НК РФ принимает два сходных ненормативных акта - решение и постановление. Решение остается в налоговом органе (налогоплательщику не высылается), а постановление в течение трех рабочих дней направляется судебному приставу-исполнителю для исполнения в порядке, предусмотренном Федеральным законом "Об исполнительном производстве" и ст. 47 НК РФ. Как разъяснено в п. 2 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25, установленная НК РФ процедура принудительного взыскания задолженности за счет имущества должника не предусматривает направления налоговым органом должнику решения об этом или копии этого решения. Данное решение направляется налоговым органом судебному приставу-исполнителю, который, возбудив на его основании исполнительное производство, и уведомляет о нем должника. Кроме того, в Постановлении Президиума ВАС РФ от 13 февраля 2007 г. N 14529/06 отмечается, что указанный 3-дневный срок пресекательным не является, налоговый орган вправе направить постановление судебному приставу-исполнителю в пределах срока, установленного в Федеральном законе "Об исполнительном производстве", то есть в течение шести месяцев (ч. 6 ст. 21). Сходный вывод ранее был сделан в п. 19 Постановления Пленума ВАС РФ от 22 июня 2006 г. N 25: возможность принудительного взыскания утрачивается в т.ч. при пропуске налоговым органом срока предъявления судебному приставу-исполнителю для принудительного исполнения постановления о взыскании налогов за счет имущества должника. При реорганизации юридического лица, в отношении которого на основании постановления налогового органа возбуждено исполнительное производство, производится замена должника. Данное действие осуществляется судебным приставом-исполнителем на основании принятого налоговым органом решения о правопреемстве (Постановление Президиума ВАС РФ от 24 мая 2011 г. N 17962/10). Следует учесть, что отсутствие у должника имущества, на которое может быть обращено взыскание, дает право судебному приставу-исполнителю окончить исполнительное производство и возвратить налоговому органу постановление о взыскании налога за счет имущества в связи с невозможностью его исполнения (п. 4 ч. 1 ст. 46 Федерального закона "Об исполнительном производстве"). Однако в течение шести месяцев с данного момента (ч. 6 ст. 21, ч. 3 ст. 22, ч. 4 ст. 46 Федерального закона "Об исполнительном производстве") налоговый орган вправе вновь предъявить исполнительный документ к исполнению в службу судебных приставов-исполнителей, то есть инициирование принудительного исполнения может быть осуществлено налоговым органом неоднократно. Существенным является соблюдение налоговым органом шестимесячного срока с момента очередного возврата исполнительного документа, поскольку при его пропуске возможность принудительного исполнения также утрачивается. Президиум ВАС РФ в Постановлении от 19 июля 2005 г. N 853/05 указал, что НК РФ не содержит норм, предусматривающих отзыв налоговым органом инкассовых поручений из банков как обязательное условие принятия решения о взыскании налога за счет иного имущества налогоплательщика. Однако, как это следует из указанного Постановления ВАС РФ, после вынесения решения о взыскании налога за счет иного имущества налоговая инспекция приостановила исполнение инкассовых распоряжений, направленных в банк. Указанная мера, очевидно, была принята налоговым органом для того, чтобы исключить возможность двойного взыскания налога. Кроме того, переход от процедуры внесудебного взыскания налога за счет денежных средств (ст. 46 НК РФ) к процедуре внесудебного взыскания налога за счет иного имущества (ст. 47 НК РФ) возможен только в том случае, если первая процедура была инициирована налоговым органом законно. В Постановлении Президиума ВАС РФ от 21 июля 2009 г. N 2599/09, принятом по вопросу оспаривания решения и постановления о взыскании пеней за счет имущества налогоплательщика, отмечается, что решением арбитражного суда в рамках другого дела решение инспекции о взыскании пеней за счет денежных средств признано недействительным как принятое с пропуском срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ. Следовательно, при наличии недействительного в силу п. 3 ст. 46 НК РФ решения о взыскании пеней за счет денежных средств предприятия у инспекции отсутствовало право на взыскание пеней за счет его имущества в порядке, установленном п. 1 ст. 47 НК РФ. Обязанность по уплате налога считается исполненной (п. 6 ст. 47 НК РФ) с момента реализации имущества и погашения задолженности за счет вырученных сумм. Если по каким-либо причинам налогоплательщик уплатит налог самостоятельно уже после направления судебным приставам-исполнителям постановления о взыскании налога за счет иного имущества, то налоговый орган, как правило, направляет в службу судебных приставов-исполнителей письмо об уменьшении взыскиваемой по постановлению задолженности с целью исключения возможности повторного взыскания налога (Постановление Президиума ВАС РФ от 11 мая 2010 г. N 17832/09). Для обеспечения взыскания налога за счет иного имущества налоговым органом в качестве дополнительной меры может быть применен арест имущества налогоплательщика - организации (ст. 77 НК РФ), что не исключает последующего наложения ареста на то же имущество судебным приставом-исполнителем (ст. 80 Федерального закона "Об исполнительном производстве"). Арест имущества по НК РФ может быть полным или частичным. Полным арестом имущества признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором он не вправе распоряжаться арестованным имуществом, а владение и пользование этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа. Частичным арестом признается такое ограничение прав налогоплательщика-организации в отношении его имущества, при котором владение, пользование и распоряжение этим имуществом осуществляются с разрешения и под контролем налогового или таможенного органа (п. 2 ст. 77 НК РФ). Следует отметить, что арест имущества налогоплательщика осуществляется налоговым органом с санкции прокурора (п. 1 ст. 77 НК РФ). Однако если аресту подвергается, например, недвижимое имущество, НК РФ не устанавливает обязанностей налоговых органов по информированию о данном действии органов Росреестра (в отличие, например, от обязанностей судебных приставов, урегулированных в ч. 7 ст. 80 Федерального закона "Об исполнительном производстве"). Это, в частности, означает, что покупатель недвижимости рискует, если недобросовестный налогоплательщик - продавец не проинформирует его о том, что недвижимое имущество арестовано налоговым органом и не получит от налогового органа разрешение. Так, в Постановлении ФАС ВВО от 12 августа 2004 г. N А79-1469/2003-СК1-1457 подобная сделка была признана недействительной. Формы документов, используемых налоговыми органами при взыскании задолженности по обязательным платежам в бюджетную систему Российской Федерации (решения о взыскании налога за счет денежных средств, решения и постановления о взыскании налога за счет иного имущества), утверждены Приказом ФНС России от 16 апреля 2012 г. N ММВ-7-8/238@. Необходимо отметить, что взыскание текущих обязательных платежей (налогов) с организации-банкрота может производиться исключительно за счет денежных средств по ст. 46 НК РФ, процедура по ст. 47 НК РФ неприменима (Постановления Президиума ВАС РФ от 1 февраля 2011 г. N 13220/10, N 12635/10). В ряде случаев взыскание налога с организаций (индивидуальных предпринимателей) производится только в судебном порядке. Так, налоговым органом может быть пропущен двухмесячный срок на принятие решения о внесудебном взыскании налога за счет денежных средств на счетах в банках или годичный срок на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества. В соответствии с п. 3 ст. 46, п. 1 ст. 47 НК РФ решения о внесудебном взыскании, принятые после истечения указанных сроков, считаются недействительными и исполнению не подлежат. В актах КС РФ (в т.ч. Определения от 22 марта 2011 г. N 321-О-О, от 16 февраля 2012 г. N 307-О-О) отмечается, что вынесение налоговым органом решения о взыскании за пределами указанных сроков влечет в силу прямого указания закона его недействительность, что исключает возможность внесудебного взыскания налоговой задолженности. В этом случае налоговый орган может обратиться в суд с заявлением о взыскании с организации или индивидуального предпринимателя причитающейся к уплате суммы налога. Иными словами, при пропуске указанных сроков у налогового органа в силу закона происходит переход от права на внесудебное взыскание к праву на судебное взыскание. Отличия состоят в том, что при пропуске двухмесячного срока на принятие решения о взыскании налога за счет денежных средств (п. 3 ст. 46 НК РФ) налоговый орган может обратиться в суд в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога, а при пропуске годичного срока на принятие решения о взыскании налога за счет иного имущества (п. 1 ст. 47 НК РФ) - в течение |