ОЦЕНКА И УЧЕТ РЕЗЕРВОВ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ ХОЗЯЙСТВОВАНИЯ. ОЦЕНКА И УЧЕТ РЕЗЕРВОВ В СОВРЕМЕННЫХ УСЛОВИЯХ. Оценка и учет резервов в современных условиях
 Скачать 1.04 Mb.
|
|
где Н С С ам выш ам , 0 С 0 - это стоимость, по которой финансовый актив оценивается при первоначальном признании, за вычетом выплат основной суммы (£ вьш ); Нам - накопленная амортизация, которая рассчитывается по формуле: Н ам =(С П0 - СП1)-Ч С , где СП0 - первоначальная стоимость; СП1 - стоимость на момент погашения; Ч с - частичное списание на обесценение или безнадежную задолженность. Указанная корректировка будет отражена: 77 в Бухгалтерском балансе в активе величина дебиторской задолженности уменьшится на сумму резерва, в пассиве на эту сумму снизится нераспределенная прибыль; в Отчёте о финансовых результатах увеличатся прочие расходы на сумму резерва по сомнительным долгам. 6. В соответствии с МСФО, резервирование расходов на ремонт, а также других предстоящих расходов, являющихся для организации внутренними, не производится. При формировании резервов-обязательств: в Бухгалтерском балансе на сумму обесценения в активе изменений не происходит, в пассиве на сумму резерва снизится нераспределенная прибыль и увеличится сумма по строке «Резервы»; в Отчёте о финансовых результатах увеличится сумма прочих расходов. После осуществления перечисленных корректировок на счетах бухгалтерского учёта данные вносятся в оборотно-сальдовую ведомость, на основании которой затем формируется Бухгалтерский баланс и Отчёт о финансовых результатах. После этого формирование показателей финансовой отчётности, характеризующих финансовую резервную систему организации, может считаться законченной. В результате реализации предложенных процедур в ООО «Агротех-гарант Алексеевский» оценка некоторых базовых активов, по которым формируются резервы под обесценение, могут значительно уменьшиться, вследствие чего снизятся чистые активы и нераспределенная прибыль. Но в данном случае делать вывод об ухудшении имущественно- финансового состояния рассматриваемой организации нельзя, поскольку такое снижение показателей вызвано не ухудшением экономической конъюнктуры, а чисто техническим изменением оценки показателей бухгалтерской отчётности. 78 3.3. Контрольные процедуры выявления целесообразности формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях Основным завершающим этапом формирования и использования резервов, является сравнение фактически полученных результатов с прогнозными и подтверждение отчётных финансовых показателей путем проведения соответствующих контрольных процедур, в ходе которых применяются такие методы и приемы, как сравнение достигнутых уровней, детализация показателей на их составляющие, арифметические и логические проверки, документальные исследования, балансовые увязки, проверка бухгалтерских записей (проводок), экспертизы различных видов, инвентаризация, обобщение и выработка рекомендаций. Исходя из теории экономического контроля такая проверка осуществляется в ходе последующего контроля во всех его организационных формах (службами внутреннего, аудиторского и государственного контроля). Вместе с тем применительно к проверке балансовых резервов мы выделяем: сметный, аудиторский или ревизионный и операционный (управленческий) контроль (рис 5). Рис. 5. Процедуры заключительно (последующего) контроля резервов сельскохозяйственных организаций различных организационно-правовых форм собственности 79 Рассмотрим содержание контрольных процедур в рамках перечисленных выше блоков. Сметный контроль заключается в контроле формирования резервных средств, сроков и объемов отчислений в резервный фонд, экспертизы фактического объема компенсационных выплат из зарезервированных средств, произведенных по каждой группе однородных рисков. Операционный контроль представляет собой оценку целесообразности и соблюдения порядка санкционирования принятых решений, контроль фактической доходности и ликвидности активов, сформированных за счёт зарезервированных средств. Причем ни МСФО, ни российские стандарты учёта и отчётности не содержат нормативов инвестирования зарезервированных средств в высоколиквидные активы с целью обеспечения притока ресурсов в момент реализации рисков финансово-хозяйственной деятельности. Также в рамках данного блока происходит сравнение фактических показателей эффективности системы финансовых резервов организации и запланированных значений и дальнейшее выявление причин отклонений. Здесь же рассматривается оценка соответствия результатов резервирования стратегическим и тактическим целям. Далее рассмотрим содержание контрольных процедур в рамках аудиторской и ревизионной составляющих заключительного контроля. Сами по себе аудиторский и ревизионный контроль выполняют одни и те же функции. Единственное различие состоит в том, что обязательной ревизии ревизионными союзами один раз в два года (по итогам каждого финансового года) подлежат сельскохозяйственные кооперативы или союзы кооперативов. В функции этих двух блоков входит: - контроль отражения в бухгалтерском учёте и отчётности хозяйственных операций по признанию расходов, в том числе при формировании резервов; 80 - контроль хозяйственных операций по формированию активов за счёт зарезервированных средств, а также операций по их реализации; - контроль отражения в бухгалтерском учёте и отчётности операций по устранению негативных последствий реализовавшихся в аудируемом периоде рисков; - инвентаризация активов, сформированных за счёт зарезервированных средств, а также контроль соответствия фактической структуры резервов по видам рисков плановой. Аналогично с текущим контролем для успешного осуществления заключительного контроля должны быть разработаны формы отчётности, установлены сроки ее предоставления контролирующим подразделениям хозяйствующего субъекта, назначены ответственные за сбор и подготовку информации. На этапе санкционирования решения о формировании резервов в разрезе групп однородных рисков определяется механизм отчислений, который характеризуется периодичностью, объёмом и предельным размером резерва. Эти параметры находят свое отражение в бюджете резервов организации. При осуществлении контрольных процедур на этапе заключительного контроля должны быть сопоставлены с плановыми значениями фактический объём и ритмичность отчислений в резерв, объём зарезервированных средств, направленных на урегулирование возникших в отчётном периоде убытков от реализации рисков; рассчитаны абсолютные и относительные отклонения, которые затем должны быть детализированы по факторам, оказавшим влияние на их размер. Сюда, можно отнести как объективные признаки обесценения финансовых активов, рассмотренные в п. 3.2. диссертационного исследования, так и анализ активных рынков, которые в соответствии с МСФО должны отвечать следующим критериям: территориальное ограничение; отсутсвие монопольных сегментов; однородности объектов сделок; доступность информации о ценах; наличие 81 желающих совершить сделку в любой момент времени покупателей и продавцов. Данная работа проводится в рамках каждого структурного подразделения хозяйствующего субъекта, в полномочия которого входит санкционирование процесса формирования резервов для регулирования ассоциированных с деятельностью подразделения рисков. Результатом является отчет об исполнении бюджета балансовых резервов. В таблице 8 приведен вариант отчёта об использовании резервов по сомнительным долгам ООО «Агротех-гарант Алексеевский». Одновременно с осуществлением контроля выполнения бюджета резервных средств должна проводится проверка правильности отражения операций, формирующих резервные показатели, в бухгалтерском учёте и отчетности. В Приложении 7 раскрыто содержание аудиторской (ревизионной) составляющей последующего контроля резервов хозяйствующего субъекта. Завершением процедуры сметного и ревизионного (аудиторского) контроля должна являться инвентаризация активов, сформированных за счет зарезервированных средств, и арифметическая проверка структуры балансовых резервов по группам однородных рисков и структурным подразделениям сельскохозяйственной организации. Результатом осуществления сметного и ревизионного (аудиторского) контроля балансовых резервов организации является перечень выявленных отклонений фактических величин отчислений в резерв и расходования зарезервированных средств, причины, вызвавшие отклонения; а также разумная уверенность в полноте и отсутствии искажений информации о балансовых резервах в бухгалтерском учете и отчетности. Задачей операционной составляющей заключительного контроля резервной системы является оценка эффективности принятых управленческих решений и подготовка заключения о целесообразности дальнейшего формирования балансовых резервов для регулирования 82 конкретного риска (увеличение размеров сомнительной дебиторской задолженности, снижение стоимости материально-производственных запасов, снижение остаточной стоимости основных средств (машин и оборудования, продуктивного скота, животных на выращивании и откорме и т.д.)) и др. с пересмотром основных параметров резервов или без такого пересмотра, либо выражение мнения о целесообразности отказа от формирования балансовых резервов. Таблица 8 Проект отчёта об использовании резервов по сомнительным долгам на примере ООО «Агротех-гарант Алексеевский» за 2016 год в руб. Наименование показателя Отчётная дата I кв. II кв. III кв. IV кв. Итого Величина резерва на начало периода (объект риска - однородные требования по предоставленным краткосрочным займам) 4299,14 5880,34 6413,14 5521,06 22113,68 Корректировка резерва в связи с изменением объема объекта риска план 2580,00 1586,00 3836,50 9842,06 17844.56 факт 1683,40 3674,50 2882,00 9690,40 17930,03 Урегулирование убытков по обязательствам, срок погашения которых наступает в рамках прогнозного периода план 1256,80 2890,36 3120,00 5566,62 12833,78 факт 2599,30 2890,60 2253,58 3630,40 11373,88 Величина резерва на конец периода 5432,90 4780,34 4413,14 5721,06 20347,44 Отклонение объема расходов за счет резерва от планового значения -1133,76 1100,00 2000,00 -200,00 1766,24 Стоимость объекта риска (сумма неоплаченных счетов) на начало периода план 143252,0 0 158700,0 0 132698,3 0 169760,0 0 - факт 142452,0 0 145282,0 0 143580,5 8 179035,0 0 - На первом этапе операционного контроля должна быть оценена принятая сельскохозяйственной организацией организационная схема обоснования целесообразности и принятия решения о формировании и использовании резервов, проверено соблюдение порядка принятия соответствующих решений (объектом контроля на данном этапе является 83 соблюдение должностных обязанностей исполнителями, задействованными в процессе анализа, формирования бюджета и контроля за его исполнением; сроки подготовкой информации для принятия решения; реализация внутренних распорядительных документов организации в области резервов). На данном этапе могут использоваться такие методы и приемы, как докумен- тальные исследования, экспертизы различных видов, обобщение и выработка рекомендаций. Одной из важнейших характеристик качества системы резервов являются значения показателей, характеризующих абсолютный и относительный уровень резервной защиты сельскохозяйственной организации. Даже при высоком значении относительного показателя уровня резервной защиты, низкой стоимости покрытия и абсолютной адекватности резервы могут оказаться неэффективными в силу недостаточности денежных средств при наступлении рискового события. Уровень покрытия определяется, прежде всего, качеством проведенного анализа рисков сельскохозяйственной деятельности на этапе обоснования решения о формировании резерва. Поэтому на этапе контроля использования резервов должны выявляться факторы, влияющие на отклонение фактического оттока денежных средств в связи с реализацией рисков от запланированного. Контроль отдельных аспектов балансовых резервов организации завершается сравнением фактического значения показателя его эффективности с запланированным уровнем, что позволяет осуществить функцию проверки целесообразности принятых решений в области формирования и использования резервов. Таким образом, в данном разделе раскрыто содержание заключительного (последующего) контроля резервов, его сметной, аудиторской, (ревизионной) и операционной составляющей. Итогом проведения процедур заключительного контроля является подтверждение достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций по формированию и использованию резервов, а также всех сопутствующих 84 операций; раскрытие необходимой информации в пояснениях к финансовой отчётности; анализ возникших отклонений в доходной и расходной части бюджета резервов и факторов, вызвавших эти отклонения; оценка эффективности резервирования в отчетном периоде и соответствие полученных результатов стратегическим целям сельскохозяйственной организации. В ходе анализа действующей практики учёта резервов и их учёта в соответствии с МСФО были определены возможные направления сближения порядка учёта и создания резервов по отечественным ПБУ и МСФО, а именно: - оценка финансовых активов по амортизационной стоимости; - оценка материально-производственных запасов по справедливой стоимости; - определение возможной цены реализации как чистой стоимости продажи по МСФО; - детальный анализ объектов резервирования по ПБУ и их сопоставление с аналогичными объектами по МСФО, с целью максимального сближения порядка резервирования. Положительными сторонами всех предложенных в рамках третьей главы диссертационного исследования процедур по формированию резервной системы в соответствии с МСФО являются, во-первых, повышение абсолютного и относительного уровня резервной защиты сельскохозяйственной организации, и, во-вторых, повышение реальности бухгалтерской отчётности, являющееся несомненным позитивным фактором в условиях продолжающейся в настоящее время реформы бухгалтерского учёта в России, целью которой является сближений принципов представления информации в бухгалтерской отчётности российских организаций с требованиями Международных стандартов финансовой отчетности. 85 ЗАКЛЮЧЕНИЕ На современном этапе развития рыночных отношений в России, когда в отраслях сельского хозяйства наблюдается значительное сокращение производства продукции, ухудшение материально-технической базы и сни- жение уровня рентабельности большинства отраслей, особую актуальность приобретает формирование эффективных способов защиты от разнообразных экономических и предпринимательских рисков. Система резервов, формируемых сельскохозяйственными организациями, повышает надежность их функционирования, обеспечивает устойчивое развитие и сопротивляемость отрицательным внешним воздействиям. В представленной диссертационной работе проведены исследования в области формировании концептуального подхода и выработки практических решений проблем учетного обеспечения формирования и использования резервов в сельскохозяйственных организациях. Проведенное исследование существующей модели нормативного регулирования бухгалтерского учета формирования и использования резервов позволило сделать вывод о высокой динамичности, присущей изменениям в требованиях к составу и назначению рассматриваемой учетной категории. Ориентируясь на интересы внешних пользователей информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятий, процесс формирования резервов основывается на достижении достоверности, точности и полноты соответствующих показателей финансовой отчётности. Поэтому нормативными документами установлена обязательность создания и учета оценочных резервов, а также еще одной группы резервов, предназначенных для уточнения оценки кредиторской задолженности организации – оценочных обязательств. Согласно отечественным учетным стандартам и МСФО формирование резервов служит инструментом обеспечения качества данных бухгалтерской отчётности. Поэтому возникает парадоксальная ситуация, в которой 86 нормативные учетные документы содержат положения по учету оценочных обязательств, тогда как непосредственное создание резервов затрат в традиционном их применении не предусмотрено. Очевидно, что некоторые объекты формирования рассматриваемых групп резервов могут совпадать. Поэтому обоснована необходимость и значимость обособления оценочных обязательств (относящихся к финансовым резервам) и резервов затрат как разных видов резервов, что обусловлено существенными различиями в их назначении. В первом случае - это корректировка оценки обязательств, во втором - результат равномерного включения затрат в производственную себестоимость и в расходы на продажу. Определены отраслевые особенности резервирования и использования резервируемых средств для бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности сельскохозяйственных организаций. Исследования показали, что в учетной политике организаций, занятых сельскохозяйственным производством, как правило, отсутствуют положения, регламентирующие порядок начисления и использования резервов. Для обоснования значимости и целесообразности применения рассматриваемого объекта учета сформулированы основные функции резервного капитала: функция страхования риска, гарантийная функция, функция ограничения распределения прибыли, функция обеспечения целевой направленности использования средств, функция обеспечения принципа осмотрительности. Необходимость начисления оценочных обязательств и оценочных резервов, обусловлена возможностью образования объектов резервирования в современных условиях хозяйствования. Например, в сельскохозяйственных организациях практикуются продажи продукции в кредит. При низкой платежеспособности большинства покупателей (юридических лиц) образуется значительный риск возникновения убытков по сомнительным долгам и объективная необходимость формирования соответствующего резерва. 87 В России почти все положения по бухгалтерскому учёту основываются на концепциях заложенных в МСФО. В ходе проведенного анализа современной практики учёта резервов и их учёта в соответствии с МСФО были определены возможные направления сближения порядка учёта и создания резервов по отечественным ПБУ и |