Методы учета затрат (1). Понятие калькулирования себестоимости продукции
 Скачать 287 Kb.
|
4.2. Нормативный методВ экономической, особенно зарубежной литературе пишут о том, что российский нормативный метод получил свое развитие на основе американского метода «стандарт-кост», разработанного в начале ХХ века. В действительности идея нормирования затрат высказывалась в русской учетной литературе гораздо раньше. Нормативный метод был создан московской школой учета в конце 19 в. Назывался он «Нормальная фабрично-заводская отчетность». Разработал и применил его на одной из текстильных фабрик 1889 г. Фельдгаузен Э.Э. Но у современников эта методика не встретила понимания. Современный вариант нормативного метода начали применять в отдельных отраслях промышленности с 1930 года. В марте 1934 года в Москве прошла первая Всесоюзная конференция по нормативному учету, на которой было выработано определение нормативного учета, установлены задачи и намечены мероприятия по внедрению. В решениях конференции отмечалось, что нормативный учет есть система единого советского производственного учета, объединяющая оперативный, аналитический и калькуляционный виды учета, выявляющая фактические издержки производства по методу учета отклонений от плана и от действующих технических норм. Сущность нормативного метода заключается в следующем: 1. Предварительно нормируют затраты по статьям и составляют нормативные калькуляции. 2. Отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам. 3. Обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников (инициаторов) их образования. 4. Учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат, в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции. 5. Фактическую себестоимость продукции определяют по формуле: Фс = Нс + О + И, где Фс – фактическая себестоимость, Нс – нормативная себестоимость; О – отклонения от норм (экономия или перерасход) И – изменения норм (в сторону уменьшения или увеличения). Разработка нормативных калькуляций на изделие в целом и на его составные части (детали, узлы, полуфабрикаты) – один из основных элементов нормативного учета. Нормативные калькуляции в управленческом учете имеют многоцелевое назначение. Они используются в планировании и учете: для определения цен продажи продукции, трансфертных цен, смет затрат по центрам ответственности, оценки незавершенного производства и брака продукции, контроля за себестоимостью продукции, исчисления фактической себестоимости. Исчислять фактическую себестоимость на основе нормативной калькуляции целесообразно в массовых и крупносерийных производствах, в которых продукция изготовляется из большого количества деталей и узлов и носит многономенклатурный характер. В массовых и крупносерийных производствах нормы разрабатываются на каждый вид полуфабрикатов, узлов, деталей, продукции (работ, услуг). Нормы должны быть обоснованными, напряженными, прогрессивными. Нормативные калькуляции на детали и узлы составляются только по прямым статьям затрат (материалы и заработная плата основных производственных рабочих), а на конкретный вид продукции – по всем статьям затрат, номенклатура которых разрабатывается предприятием на основе отраслевых инструкциях по планированию (бюджетированию) и калькулированию себестоимости. Сначала составляют (в соответствии с технологическим процессом) нормативные калькуляции на детали, затем на простейшие узлы, на сборочные единицы (более сложные узлы) и, наконец, на изделие в целом. В отдельных производствах можно составлять нормативные калькуляции на изделие в целом, без предварительной разработки по узлам и деталям. «Основой нормативного метода учета являются нормативная база, представляющая собой комплекс прогрессивных научно обоснованных трудовых, материальных и финансовых норм и нормативов, порядок и методы их формирования, обновления и использования при разработке перспективных и текущих планов, а также организации подготовки и контроля норм и нормативов на всех уровнях планирования» /2/. Нормы расхода разрабатываются на основе конструкторской и технологической документации, технико-экономических расчетов. Конструкторская и технологическая документация обеспечивает техническую подготовку производства и содержит технические нормы, необходимые для расчетов требуемого количества рабочих, материалов, оборудования и т.п. Нормативная база должна содержать информацию, необходимую для составления нормативных калькуляций: конструкторские спецификации изделий; карты технологического процесса; технические задания на проектирование оснастки и нестандартного оборудования; расцеховки или конструкторские спецификации; маршрутные листы, указывающие маршрут движения деталей; карты раскроя материалов; номенклатуры-ценники на потребляемые материалы; внутризаводской ценник на услуги и работы; номенклатуру применяемого оборудования; классификатор причин, виновников и инициаторов отклонений и изменений норм и др. При утверждении норм и нормативов следует выбирать наиболее экономичные конструкторские и технологические разработки без ущерба для качества выпускаемой продукции. Основным источником формирования нормативной базы материальных затрат является документация, разрабатываемая в производственном, техническом и сметном отделах. При расчете норм расхода сырья и материалов учитывается нормативный расход материалов и уровень цен. По мере развития нормативного метода целесообразно создавать нормативы материальных затрат по обслуживанию производства и управлению: на час работы оборудования каждого вида оборудования; на единицу ремонта по каждому виду оборудования и транспортных средств и т.п.; нормативы материальных затрат в составе цеховых, общехозяйственных и коммерческих расходов. Для определения нормативных трудовых затрат необходимо определить трудоемкость каждого изделия на основе учета всех технологических операций, связанных с производством продукции; знать нормативное рабочее время на изготовление единицы продукции на каждой технологической операции; знать нормативную ставку оплаты прямого труда по каждой операции, которая учитывает разряд работы. Трудоемкость и сумма заработной платы рабочих рассчитывается по данным отдела труда и заработной платы, полученным на основании технологических карт или иной технологической документации, отражающих уровень норм заработной платы. Действующие нормы расхода систематизируются в спецификациях норм расхода материалов и картах норм времени и расценок. Расходы по обслуживанию производства и управлению, а также другие расходы, по которым не разработаны нормы, включают в нормативные калькуляции в соответствии со сметами этих расходов и принятой в организации методикой их распределения. Другими словами, используют нормативный коэффициент общепроизводственных (ОПР) и общехозяйственных (ОХР) расходов, который рассчитывают делением сметных ОПР и ОХР на планируемую величину базы распределения (нормочасы трудозатрат, количество машиночасов, заработная плата производственных рабочих и др.) Отклонения от норм – выявленная разница между фактическими и нормативными затратами. Отклонения бывают отрицательные (перерасход) и положительные (экономия). Отрицательные отклонения возникают при нарушении технологического процесса, недостатков в организации, обслуживании производства и управления им (сверхурочные работы, возникновение брака, порча и недостачи материалов и незавершенного производства и т.п.). Положительные отклонения возникают, как правило, в результате проведения мероприятий, направленных на повышение эффективности производства (устранение брака, рациональное использование отходов, совершенствование технологии производства и т.п.) Учет отклонений от норм организуется таким образом, чтобы отвечать потребностям управления производством. Оперативное выявление и текущий учет отклонений ведут по статьям, местам возникновения, причинам, лицам, ответственным за отклонения. Отклонения следует выявлять по конкретным видам продукции или однородным группам. По производственным участкам (бригадам) сведения об отклонениях должны предоставляться посменно по важнейшим, зависящим от них, статьям затрат. Цеха предоставляют информацию об отклонениях в более обобщенном виде за смену, пятидневку, декаде, месяц по более широкому кругу статей калькуляции. В организациях устанавливается порядок представления информации об отклонениях от норм затрат для принятия оперативных экономически обоснованных решений на всех уровнях управления. Для оптимизации учета и анализа и обобщения отклонений в организациях разрабатывают номенклатуру (классификатор) причин и виновников (инициаторов) их возникновения. Примерный перечень причин и виновников (инициаторов) приведен в таблице 4.2. Таблица 4.2. Номенклатура причин и виновников отклонений материальных затрат
Код отклонений получают путем соединения кода причин и кода виновников (инициаторов). Например, 01 – замена материала по инициативе технологов, 24 – несоответствие материалов по вине поставщика. Для выявления отклонений расхода материалов применяют три основных метода: - документирования; - метод партионного раскроя; - инвентарный метод. Методдокументирования основан на оформлении специальным документом (сигнальным) всех случаев отклонений, возникающих вследствие замены одного материала другим, сверхнормативного отпуска материалов и т.п. Данный метод в той или иной мере используется на всех промышленных предприятиях Метод партионного раскроя применяется для выявления отклонений от норм по раскраиваемым материалам (металлу, коже, текстилю и т.п.). На каждую партию материалов, отпускаемых в производство выписывается раскройный лист (карта), в котором указывается: - количество материала, поданного к рабочему месту; - количество заготовок (деталей) и отходов, которое должно быть получено из материала; - фактически полученные заготовки (детали) и отходы; - причины выявленных отклонений; - лица ответственные за раскрой материалов. Отклонения выявляются сопоставлением фактического расхода с нормативным, который рассчитывают путем умножения нормы расхода материалов на количество полученных заготовок (деталей). После выполнения задания количество израсходованных материалов и выкроенных деталей записывают в акт раскроя, который составляется на каждую партию. Результат раскроя определяют по каждому раскройщику, каждой партии кроя и в сумме за месяц, сто позволяет осуществлять действенный контроль за материальными затратами и применять поощрительные системы оплаты труда. Метод партионного раскроя может также применяться по непрерывному раскрою за определенный период (смену, пятидневку, декаду, месяц). В этом случае при определении фактического расхода материалов следует учитывать переходящие остатки нераскроенных материалов. Этот метотод широко применяется в машиностроении, швейной, обувной, мебельной и ряде других отраслей промышленности. Инвентарный метод применяют для выявления отклонений по бригаде, участку, цеху путем сопоставления фактического расхода материалов с нормативным на фактический выпуск. Для выявления фактического расхода материалов по окончании смены, пятидневки, декады или другого периода проводят инвентаризацию остатков неизрасходованных сырья и материалов. Фактический расход рассчитывают по формуле:  ,где РМ – расход материалов за период, ОМн – остаток материалов на начало периода, ПМ – поступление материалов за период, ОМк остаток материалов на конец периода. Данный метод следует применять дифференцированно в зависимости от стоимости и дефицитности сырья и материалов и необходимой детализации в учете. Инвентарный метод применяют в мясной, молочной, пищевой промышленности, в металлургии, электроэнергетике, химической промышленности. Периодически на основании данных учета по цехам и участкам составляют рапорты (отчеты) об отклонениях фактических материальных затрат от нормативных. Отклонения от норм расхода материалов включают в себестоимость конкретных изделий или прямым путем, или пропорционально нормативному расходу (при учете по однородным группам продукции). Отклонение от норм по заработной плате рабочих-сдельщиков выявляют, как правило, методом документирования: начисление сверх норм осуществляется по специально выписанным документам – листкам на доплату; нарядам на выполнение работ, не предусмотренных технологией4; листками учета простоев; нарядами на исправление брака и др. В этих документах указываются причина доплат и дополнительных работ, лица, ответственные за выполнение этих работ. Документы выписываются, как правило, до начала работ, т.е. при возникновении отклонений. Отклонения по зарплате рабочих-повременщиков, выявляют, сопоставляя фактически начисленную заработную плату с нормативной суммой. Для контроля за отклонениями по заработной плате целесообразно по пятидневкам и декадам составлять Ведомость на отклонения с указанием причин и виновников. Отклонения по заработной плате рабочих-сдельщиков относят на конкретные изделия, как правило, прямым путем, а рабочих-повременщиков - пропорционально их зарплате по нормам. Если учет затрат ведут по группам однородной продукции, отклонения распределяются между отдельными видами продукции в группе пропорционально заработной плате по нормам. Выявление отклонений по комплексным статьям осуществляется как путем документирования в момент возникновения, так и последующими аналитическими расчетами по окончании месяца, путем сопоставления плановых сумм с утвержденными сметами. Комплексные статьи должны планироваться по отдельным статьям смет в разрезе подразделений, которые отвечают за их исполнение. При этом целесообразно разукрупнять отдельные статьи, локализовать расходы по участкам и местам возникновения затрат. Изменения норм возникают в результате проведения мероприятий по совершенствованию организации производства и управлению. Учет изменений позволяет отслеживать влияние отдельных мероприятий на снижение материалоемкости, трудоемкости производства и себестоимости продукции. Учет изменений ведут по конкретным видам продукции (группам изделий), причинам и исполнителям. Изменения действующих норм оформляются извещениями об изменениях норм. В извещении указывается точная дата введения изменения, новая и старая нормы, а также разница между ними (сумма изменений), основания для внесения изменений, шифры структурных подразделений, использующих измененные нормы, шифры изделий, по которым изменены нормы. Извещения регистрируют в журнале регистрации извещений. Извещения об изменении норм оформляют соответствующие службы (технологический, конструкторский отделы, отдел труда и заработной платы, служба главного энергетика и др.) и передают их в цехи, в отдел снабжения и экономические службы. При значительном количестве изменений целесообразно составлять карточки (ведомости) учета изменений норм, открываемые на каждое изделие. Итоговые данные карточки используют для корректировки нормативных калькуляций, для контроля за эффективностью произведенных изменений норм по основным направления технологического процесса, структурным подразделениям, видам (группам) изделий и т.п. Для получения обобщенных данных изменения норм, составления отчетности, анализа организации разрабатывают классификатор причин изменений норм. Пример такого классификатора приведен в таблице 4.3. /6 / Таблица 4.3. Классификатор причин изменений норм
Изменение нормативных калькуляций производят, как правило, в начало месяца. Когда величина изменений текущих норм за месяц значительна, их учитывают в течение месяца обособленно. При незначительности величины этих изменений их целесообразно отражать отдельной позицией вместе с отклонениями от норм. Если в текущем месяце нормы изменяются, то при исчислении себестоимости продукции за данный месяц, следует пересчитать незавершенное производство (НЗП) на начало месяца по новым нормам, т.к. они были рассчитаны по старым нормам. При этом если нормы уменьшились, то НЗП на начало месяца уменьшается, а затраты текущего месяца увеличиваются на ту же сумму и при составлении отчетной калькуляции эту сумму включают в себестоимость продукции со знаком плюс. Если же нормы увеличились, то НЗП на начало месяца увеличивается, а в себестоимость эту сумму включают со знаком минус. Существует два способа перерасчета незавершенного производства: - прямой пересчет всех объектов НЗП на величину изменения норм; - укрупненный пересчет по калькуляционным статьям на величину изменения норм. Способ прямого пересчета применяется в том случае, когда изменения норм затрагивают небольшое количество деталей и полуфабрикатов. При этом способе количество остатков в незавершенном производстве (по данным инвентаризации) умножают на разность в нормах. При большом числе изменений норм и многономенклатурности заделов переоценка НЗП производится способом укрупненного пересчета. В этом случае остатки НЗП по каждой калькуляционной статье умножают на коэффициент изменений норм, исчисленных по общему соотношению прежних и новых норм. Пример такого расчета представлен в таблице 4.4. /6/ Таблица 4.4. Ведомость пересчета остатков незавершенного производства на 1 октября 200_ года
Возможен вариант, когда отклонения и изменения могут в полном объеме списываться на выпущенную (реализованную) продукцию, а незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости. На производствах с длительным технологическим циклом, где переходящие остатки незавершенного производства занимают большой удельный вес, возникает необходимость отнесения отклонений от норм и изменений норм на незавершенное производство. Для этого рассчитывают индексы отклонений и изменений (коэффициент распределения отклонений и изменений между незавершенным производством и выпуском продукции). | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||