1.1 Нормативное регулирование консолидированной
и сводной отчетности в Российской Федерации
Консолидированная бухгалтерская отчетность это система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период Групп взаимосвязанных организаций.
При этом в систему показателей включаются не только числовые данные бухгалтерского баланса и других отчетов, но и пояснительная информация, раскрывающая отдельные стороны деятельности Группы.
Группа представляет собой совокупность взаимосвязанных организаций. В основе такой взаимосвязи лежит участие головной организации в дочерних и зависимых обществах и (или) возможность осуществления контроля за их деятельностью.
Консолидированная бухгалтерская отчетность Группы объединяет бухгалтерскую отчетность головной организации ее дочерних обществ, а также включает данные о зависимых обществах. По отношению к дочерним обществам головная организация выступает как основное общество, по отношению к зависимым обществам – как преобладающие (участвующее) общество.
Группа не является самостоятельным юридическим лицом. Она не имеет собственных органов управления и в настоящее время не рассматривается в качестве субъекта налогообложения.
Консолидированная бухгалтерская отчетность составляется при наличии у организации дочерних и зависимых обществ.
Хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом.
Общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) хозяйственное общество имеет более двадцати процентов уставного капитала первого общества.
Составление консолидированной бухгалтерской отчетности вменяется в обязанность головной организации кроме составления собственного бухгалтерского отчета.
Сводная бухгалтерская отчетность составляется для статистического обобщения, а консолидированная несколькими собственниками по совместно контролируемому имуществу.
Финансово-промышленная группа (ФПГ) совокупность юридических лиц, действующих в качестве основного и дочерних обществ, полностью или частично объединивших свои материальные и нематериальные активы (система участия) на основе договора о создании ФГ в целях технической или экономической интеграции для реализации инвестиционных и иных проектов и программ, направленных на повышение конкурентоспособности и расширение рынков сбыта товаров и услуг, повышение эффективности производства, создание новых рабочих мест.
Участниками ФПГ признаются юридические лица, подписавшие договор о создании ФПГ, и учрежденная ими центральна компания ФПГ либо основное или дочерние общества, образующие ФПГ.
Среди участников ФПГ обязательно наличие организаций, действующих в сфере производства товаров и услуг, а также банков или иных кредитных организаций.
В состав участников ФПГ могут также входить инвестиционные институты, негосударственные пенсионные и иные фонды, страховые организации, участие которых обусловлено их ролью в обеспечении инвестиционного процесса в ФПГ.
Центральная компания ФПГ выступает от имени участников ФПГ в отношениях, связанных с созданием и деятельностью ФПГ; ведет сводный (консолидированные) учет, отчетность и баланс ФПГ; готовит ежегодный отчет о деятельности ФПГ.
1.2 Состав консолидированной бухгалтерской отчетности
и факторы, обуславливающие необходимость ее составления
Методические рекомендации предписывают разрабатывать формы консолидированной отчетности непосредственно самой головной организации, исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. При этом они могут дополняться статьями и данными, необходимыми заинтересованным пользователям сводной бухгалтерской отчетности.
Головная организация должна придерживаться принятых форм консолидированной отчетности от одного отчетного периода к другому.
Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если:
головная организация обладает более 50% голосующих акций акционерного общества (АО) или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО);
головная организация имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с заключением между головной организацией и дочерним обществом договором;
в случае наличия у головной организации иных способов определения решений, принимаемых дочерним обществом.
Данные о зависимых обществах включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций АО или 20% уставного капитала ООО.
Данные о дочерних обществах или зависимых обществах в консолидированную отчетность не включаются в следующих случаях:
доля голосующих акций или доля в уставном капитале дочернего или зависимого общества приобретена на краткосрочный период с целью последующей перепродажи;
головная организация не может определять решения, принимаемые дочерним обществом;
данные о дочернем или зависимом обществе не оказывают существенного влияния на формирование представления о финансовом положении и финансовых результатах деятельности Группы. Например, если величина уставного капитала дочернего общества не превышает 3% величины капитала Группы, а в сумме с капиталом других дочерних обществ, участие в которых отражается в сводной бухгалтерской отчетности в общем порядке, установленном для отражения финансовых вложений, 10% величины капитала Группы;
включение бухгалтерской отчетности дочернего (зависимого) общества в сводную бухгалтерскую отчетность противоречит требованию рациональности, установленному ПБУ «Учетная политика организации» (например, в силу чрезвычайных ситуаций). Обоснованность не включения при этом подтверждается независимым аудитором (аудиторской фирмой);
дочернее общество, которое в свою очередь выступает головной организацией по отношению к своим дочерним обществам, может не составлять бухгалтерскую отчетность, если:
а) 100% ее голосующих акций или уставного капитала принадлежат другой головной организации, которая не требует составления сводной бухгалтерской отчетности;
б) 90% или более голосующих акций или уставного капитала принадлежит другой головной организации и остальные акционеры (участники) не требуют составления сводной бухгалтерской отчетности.
Каждый такой случай подлежит раскрытию в пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах.
Данные о зависимых обществах не включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность в случае наличия у головной организации только зависимых обществ.
1.3 Общий порядок составления и предоставления
консолидированной бухгалтерской отчетности
Формирование отчетных показателей целесообразно начинать в дочерних и зависимых обществах, а затем объединять полученные показатели в совокупный отчет группы (с применением тех же форм) путем построчного суммирования данных. Это позволяет расшифровывать при необходимости отдельные обобщенные показатели до уровня детализации конкретного предприятия, в котором они отражены в бухгалтерском учете.
Наличие единой учетной политики Группы и корпоративного рабочего плана счетов позволяет упростить процесс формирования консолидированной отчетности.
Достоверность составления и соблюдение порядка представления консолидированной бухгалтерской отчетности обеспечивает руководитель головной организации.
Объем и порядок, включая сроки предоставления бухгалтерской отчетности дочерних и зависимых обществ головной организации (в том числе дополнительной информации, необходимой для составления консолидированной бухгалтерской отчетности), устанавливает головная организация.
До составления консолидированной бухгалтерской отчетности следует выверить и урегулировать все взаимозачеты и иные финансовые взаимоотношения головной организации и дочерних обществ, а также между дочерними обществами.
В случае наличия у головной организации дочерних и зависимых обществ одновременно консолидированная бухгалтерская отчетность составляется путем объединения показателей бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочерних обществ и включения данных об участии в зависимых обществах.
Показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций, доли в уставном капитале дочернего общества, либо возможности определения решения, принимаемые дочерним обществом.
Данные о зависимом обществе включаются в консолидированную бухгалтерскую отчетность с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения головной организацией соответствующего количества акций или доли в уставном капитале зависимого общества.
Консолидированная бухгалтерская отчетность представляется учредителям (участникам) головной организации. Иным заинтересованным пользователям консолидированная бухгалтерская отчетность представляется в случаях, установленных законодательством РФ, или по решению головной организации.
1.4 Порядок объединения показателей бухгалтерской
отчетности головной организации и дочерних обществ
в консолидированную бухгалтерскую отчетность
В консолидированную бухгалтерскую отчетность объединяются все активы и пассивы, доходы и расходы головной организации и дочерних обществ.
Бухгалтерская отчетность объединяется путем построчного суммирования соответствующих данных, составленных за один и тот же отчетный период и на одну и ту же отчетную дату.
В случае невозможности составления промежуточной бухгалтерской отчетности дочернего общества в консолидированную бухгалтерскую отчетность включаются данные бухгалтерской отчетности дочернего общества, составленной на иную отчетную дату при условии, что расхождение между отчетной датой консолидированной бухгалтерской отчетности и отчетной датой бухгалтерской отчетности дочернего общества не превышает трех месяцев.
Для включения в консолидированную бухгалтерскую отчетность показатели бухгалтерской отчетности дочернего общества, составленной в иностранной валюте, показатели пересчитываются в рубли следующим образом:
пересчет стоимости активов и пассивов, величины доходов и расходов производится по курсу Центрального банка РФ;
пересчет стоимости активов и пассивов производится по курсу, последнему по времени котировки в отчетном периоде;
пересчет величины доходов и расходов, формирующих финансовые результаты деятельности дочернего общества, производится с использование курсов, действовавших на соответствующие даты совершения операций в иностранной валюте, либо с использованием средней величины курсов, исчисленной как результат от деления суммы произведений величин курсов и дней их действия в отчетном периоде на количество дней в отчетном периоде;
разницы, возникающие в результате пересчета стоимости активов и пассивов, величины доходов и расходов, отражаются в сводном бухгалтерском балансе в составе добавочного капитала и отдельно раскрываются в пояснениях к сводному бухгалтерскому балансу и сводному отчету о финансовых результатах.
При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и дочерних обществ в консолидированный бухгалтерский баланс не включаются:
финансовые вложения головной организации в уставные капиталы дочерних обществ и соответственно уставные капиталы дочерних обществ в части, принадлежащей головной организации;
показатели, отражающие дебиторскую и кредиторскую задолженность между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерними обществами;
прибыль и убытки от организаций между головной организацией и дочерними обществами, а также между дочерним обществами;
дивиденды, выплачиваемые дочерними обществами головной организации, либо другим дочерним обществам той же головной организации, а также головной организацией своим дочерним обществам. В консолидированной бухгалтерской отчетности отражаются лишь дивиденды, подлежащие выплате организациям и лицам, не входящим в Группу;
части активов и пассивов дочерних обществ, не относящихся к деятельности Группы, когда головная организация имеет 50% и ниже голосующих акций акционерного общества или уставного капитала в обществе с ограниченной ответственностью. Доля активов и пассивов дочернего общества в этом случае для включения в консолидированную бухгалтерскую отчетность определяется исходя из доли голосующих акций дочернего общества, принадлежащих головной организации, в их общем количестве или доли участия головной организации в уставном капитале дочернего общества.
Тема 2. ПРАВИЛА РАСЧЕТА И ОТРАЖЕНИЯ ДОЛИ
МЕНЬШИНСТВА И ВКЛЮЧЕНИЯ В КОНСОЛИДИРОВАННУЮ
ОТЧЕТНОСТЬ ПОКАЗАТЕЛЕЙ ЗАВИСИМЫХ ОБЩЕСТВ
При объединении бухгалтерской отчетности головной организации и бухгалтерской отчетности дочернего общества, в котором организация имеет более 50%, но не менее 100% голосующих акций акционерного общества или более 50%, но не менее 100% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, в сводном бухгалтерском балансе и сводном отчете о финансовых результатах выделяются отдельно расчетные показатели, отражающие долю меньшинства соответственно в капитале и финансовых результатах деятельности общества.
В консолидированном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражает величину капитала дочернего общества, не принадлежащего головной организации. Доля меньшинства в консолидированном бухгалтерском балансе определяется исходя из величины капитала дочернего общества по состоянию на отчетную дату и процента не принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доли не принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине). За величину капитала дочернего общества на отчетную дату принимается итог раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.
В консолидированном бухгалтерском балансе показатель доли меньшинства отражается отдельной статьей «Доля меньшинства» за итогом раздела III «Капитал и резервы», а составляющие капитала Группы – за минусом доли меньшинства.
Включение данных о зависимых обществах в консолидированную бухгалтерскую отчетность осуществляется посредством отражения в ней двух расчетных показателей:
показателя, отражающего стоимостную оценку участия головной организации в зависимом обществе, показывается в консолидированном бухгалтерском балансе отдельной статьей в группе статей «Долгосрочные финансовые вложения» по величине, рассчитываемой следующим образом: фактические затраты, произведенные организацией при осуществлении (покупки и др.) инвестиций, плюс/минус доля головной организации в прибылях/убытках зависимого общества за период с момента осуществления инвестиций;
показателя, отражающего долю головной организации в прибылях или убытках зависимого общества за отчетный период, рассчитывается исходя из величины нераспределенной прибыли или непокрытого убытка зависимого общества за отчетный период и процента принадлежащих головной организации голосующих акций в их общем количестве (доля принадлежащего головной организации уставного капитала в его общей величине).
Доля головной организации в прибылях и убытках зависимого общества за отчетный период отражается в консолидированном отчете о финансовых результатах отдельной статьей «Капитализированный доход (убыток)» после группы статей по внереализационным доходам и расходам и включается финансовый результат деятельности Группы. За величину капитала зависимого общества на отчетную дату принимается итог раздела III «Капитал и резервы» бухгалтерского баланса.
Пояснения к консолидированному бухгалтерскому балансу
и отчету о финансовых результатах
В пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах раскрываются следующие данные о дочерних обществах:
перечень дочерних обществ (полное наименование);
место государственной регистрации и (или) место ведения хозяйственной деятельности;
доля участия головной организации в дочернем обществе;
доля принадлежащих головной организации голосующих акций;
стоимостная оценка влияния на финансовое положение Группы, оказанного приобретением и выбытием дочерних и зависимых обществ на отчетную дату, и на финансовые показатели ее деятельности за отчетный период.
В пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и Отчету о финансовых результатах производится перечень зависимых обществ с указанием: полного наименования; место государственной регистрации и (или) место ведения хозяйственной деятельности; величины уставного капитала; доли участия головной организации в зависимом обществе; доли принадлежащих головной организации голосующих акций.
Унитарное предприятие, основанное на праве хозяйственного ведения, имеющие дочерние предприятия, составляет консолидированную бухгалтерскую отчетность по правилам, установленным Методическими рекомендациями, и представляет государственному органу или органу местного самоуправления, уполномоченному на его создание, в определенные им сроки.
Группа может не составлять консолидированную бухгалтерскую отчетность по правилам, предусмотренным нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Министерства финансовой Российской Федерации, в случае, если одновременно соблюдаются следующие условия:
консолидированная бухгалтерская отчетность составлена на основе Международных стандартов финансовой отчетности (МСФО);
Группой должна быть обеспечена достоверность консолидированной бухгалтерской отчетности, составленной на основе МСФО;
пояснительная записка к консолидированной бухгалтерской отчетности содержит перечень применяемых требований бухгалтерской отчетности, раскрывает способы ведения бухгалтерского учета, включая оценки, отличающиеся от правил, предусмотренных нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету Министерства финансов Российской Федерации.
Тема 3. СЕГМЕНТАРНАЯ ОТЧЕТНОСТЬ ОРГАНИЗАЦИИ 3.1 Содержание нормативное регулирование
сегментарной отчетности в РФ
По степени охвата деятельности хозяйствующего субъекта отчетность можно подразделить на сводную (консолидированную), и сегментарную. Составление сводной бухгалтерской отчетности предусмотрено в случае наличия у акционерного общества дочерних и зависимых обществ, а так же если учредительными документами объединений юридических лиц (ассоциаций, союзов и др.), созданных на добровольных началах, на хозяйствующий субъект возложено составление сводной бухгалтерской отчетности.
Отчетность по сегментам содержит информацию о части деятельности организации в определенных хозяйственных условиях посредством представления установленного перечня показателей. Составление сегментарной отчетности регулируется положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» (ПБУ 12/2010), утвержденным Приказом Минфина России от 08.11. 2011 г. № 143н и рядом других нормативных документов.
Коммерческая организация обязана представлять отчетность по сегментам в том случае, если выполняется одно из следующих условий: - организация или ассоциация является составителем сводной бухгалтерской отчетности; - организация осуществляет различные виды деятельности или производит товары, различающиеся по технологическому процессу, группам потребителей, способам реализации и т.п.; - организация осуществляет свою деятельность в различных географических районах.
Таким образом, внешняя сегментарная отчетность – это часть внешней (финансовой) отчетности организации, составляемой по отчетным сегментам (направлениям) деятельности и раскрывающей по этим сегментам финансовую информацию с целью обеспечения заинтересованных пользователей отчетности необходимыми данными для принятия оптимальных решений в отношении рассматриваемой организации, а так же для осуществления прогнозного анализа будущих результатов, изменений активов и обязательств.
Сегментарная отчетность может быть организована по операционным и (или) географическим сегментам.
Операционный сегмент специализируется на производстве определенного товара, выполнении определенной работы, оказании определенной услуги или однородных групп товаров, работ, услуг; его деятельность связана с рисками и прибылями, отличными от рисков и прибылей по другим товарам, работам, услугам или однородным группам товаров, работ, услуг.
Географический сегмент охватывает часть деятельности организации пот производству товаров, выполнению работ, оказанию услуг в определенном географическом регионе, которая связана с рисками и прибылями, отличиями от рисков и прибылей, имеющих место в других географических регионах деятельности организации.
3.2 Порядок формирования внешней
сегментарной отчетности в РФ
При формировании доходов, расходов, активов и обязательств отчетного сегмента необходимо учитывать следующие нормы, определенные законодателем (ПБУ 12/2010):
1. Выручкой (доходами) отчетного сегмента не являются:
- проценты и дивиденды, кроме случая, если такие доходы являются предметом деятельности отчетного сегмента;
- доходы от продажи финансовых вложений, кроме случая, если финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента. При формировании информации о выручке (доходах) отчетного сегмента от операций с другими сегментами передачи между ними должны оцениваться на основе фактически применяемых организацией цен.
2. Расходами отчетного сегмента не являются:
- проценты, кроме случая, если предметом деятельности отчетного сегмента является получение доходов от финансовой деятельности;
- расходы, связанные с продажей финансовых вложений, кроме случая, если финансовые вложения являются предметом деятельности отчетного сегмента; - налог на прибыль;
- общехозяйственные расходы и прочие расходы, относящиеся к организации в целом.
3. Финансовый результат отчетного сегмента для представления в сводной бухгалтерской отчетности рассчитывается до поправок на долю меньшинства.
4. В обязательства отчетного сегмента не включается задолженность по налогу на прибыль. Процесс составления сегментарной отчетности включает следующие этапы:
- определение отчетных сегментов;
- выбор формата и содержания сегментарной отчетности соответствии с системой методов и критериев учетной политики организации;
- сбор и обобщение информации из регистров управленческого и финансового учета организации;
- раскрытие информации по первичному и вторичному формату сегментарной отчетности в соответствии с нормативными документами, регулирующими представление информации по сегментам.
Информация по отчетному сегменту должна подготавливаться в соответствии с учетной политикой организации. Учетная политика в отношении информации по отчетному сегменту устанавливается организацией, на которую возложено составление сводной бухгалтерской отчетности. Изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованных пользователей информации по отчетным сегментам (определение отчетных сегментов, способы определения доходов, расходов между отчетными сегментами и т.п.), а так же причины этих изменений и оценка их последствий в денежном выражении подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности (сводной бухгалтерской отчетности).
Операционный или географический сегмент считается отчетным, если значительная величина его выручки получена от продаж внешним покупателям и выполнено одно из следующих условий:
- выручка от продажи внешним покупателям и от операций с другими сегментами данной организации составляет не менее 10% общей суммы выручки (внешней и внутренней) всех сегментов;
- финансовый результат деятельности данного сегмента (прибыль или убыток) составляет не менее 10% суммарной прибыли или суммарного убытка всех сегментов (в зависимости от того, какая величина больше в абсолютном значении);
- активы данного сегмента составляют не менее 10% суммарных активов всех сегментов.
На отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности организации, должно приходиться не менее 75% выручки организации.
Тема 4. ТРАНСФОРМАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ
РОССИЙСКИХ ОРГАНИЗАЦИЙ В ОТЧЕТНОСТЬ,
СОСТАВЛЯЕМУЮ ПО МЕЖДУНАРОДНЫМ СТАНДАРТАМ 4.1 Понятие, необходимость и цели трансформации
бухгалтерской отчетности
Для приведения показателей, содержащихся в российской отчетности, к международным стандартам финансовой отчетности осуществляется перегруппировка отчетных (учетных) данных, или трансформация бухгалтерской отчетности. Цели финансовой отчетности, сформулированные в ст. 5 МСФО 1 «Представление финансовой отчетности», заключается в представлении информации о финансовом положении, финансовых результатах и движении денежных средств компании, полезной для широкого круга пользователей при принятии экономических решений.
Отчетность, составленная в соответствии с МСФО, позволяет пользователям:
- получать представление о сопоставимости финансовом положении организации, стоимости ее активов, результатах деятельности, движении денежных средств;
- объективно оценивать эффективность управления;
- привлекать отечественных и зарубежных инвесторов и ссудодателей, заинтересованных в прозрачно и достоверной финансовой отчетности;
- развивать коммерческие связи с иностранными фирмами, взаимодействие с которыми упрощается при помощи единого бухгалтерского языка при единых методологических подходах к составлению отчетности.
На практике выделяют два способа получения отчетности, соответствующей МСФО: - параллельный учет; - трансформация отчетности.
Параллельный учет для российского предприятия – это ведение двух баз данных финансовой отчетности – по российским стандартам и МСФО. Параллельный учет более точен и стоит обычно дороже из-за специализированного программного обеспечения.
Обычно такой учет ведется в специальной программе: при вводе проводки один раз результат ее попадает как в базу российского учета, так и в базу МСФО. Однако не все операции можно автоматически разнести по базам ввиду различности принципов учета по МСФО и российским стандартам бухгалтерского учета (РСБУ).
Трансформация (restatement) – это периодическая подготовка отчетов по МСФО на заданную дату путем реклассификации статей российской отчетности и внесения корректировок в эти статьи.
Если на отчетные сегменты, выделенные при подготовке бухгалтерской отчетности, приходится менее 70% выручки, то должны быть выделены дополнительные отчетные сегменты.
При подготовке бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена последовательность в выделении отчетных сегментов. Отчетный сегмент выделенный в периоде, предшествовавшем отчетному, должен выделяться в отчетном периоде.
При формировании бухгалтерской отчетности раскрытие информации по отчетным сегментам осуществляется посредством представления определенного перечня показателей; при этом выделяется первичная и вторичная информация по сегментам.
Выделение первичной и вторичной информации по отчетным сегментам производится исходя из преобладающих источников и характера имеющихся рисков и полученных прибылей деятельности акционерного общества. Преобладающие источники и характер рисков и прибылей выявляются на основе организационной и управленческой структуры акционерного общества, а так же системы его внутренней отчетности.
4.2 Методы трансформации бухгалтерской отчетности
Трансформация – это перегруппировка учетной информации фирмы в другой бухгалтерский стандарт.
При трансформации отчетности применяется анализ сводных оборотов и остатков по счетам, субсчетам и номенклатурным группам. К методам трансформации отчетности относятся: - детализация остатков; - реклассификация остатков; - переоценка остатков.
Детализация остатков.
Расшифровка статей отчетности и детализация остатков бухгалтерских счетов являются первичными методами трансформации. Отправным моментом служит российская бухгалтерская отчетность. Корректность сделанных при трансформации регулировок проверяется на основе анализа исходной отчетности. Рабочие документы трансформации должны демонстрировать прозрачную взаимосвязь между статьями национальной бухгалтерской отчетности и отчетами, полученными в результате трансформации.
Бухгалтерская отчетность рабочим материалом для трансформации являться не может. Статьи российского бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах необходимо вначале расшифровать по остаткам включенных в них счетов.
Связь между статьями баланса и остатками по счетам должна быть однозначно установлена. Если остатки по одному счету участвуют в формировании нескольких отчетных статей, то необходимо разделить остатки и обороты по такому счету на несколько субсчетов. Такая детализация информации осуществляется по отношению к счетам бухгалтерского учета внесистемно.
Реклассификация остатков. Ряд объектов учета, формирующих статьи отчетности по МСФО в соответствии ПБУ и с учетной политикой российской организации, не отражаются на счетах бухгалтерского учета. Поскольку российская система учета и система учета в соответствии с МСФО в трансформационных таблицах дает бухгалтерскую интерпретацию одних и тех же фактов хозяйственной жизни, то большинство учетных объектов находит свое отражение и в той и в другой системе отчетности.
Реклассификация остатков – способ устранения формальных различий в структуре и составе показателей российской отчетности и отчетности, составляемой по международным стандартам. Установленная связь показывает, какая отчетная позиция является абсолютным либо относительным аналогом данного счета. В трансформационной таблице остатки по счетам учета активов связываются по статьям отчетности, отражающими наличие активов; обязательства в российском учете стыкуются с обязательствами в международной отчетности, капитал – с капиталом, доходы и прибыли – с доходами и прибылями, а расходы и убытки – с расходами и убытками. Переоценка остатков.
Различия и отражения одних и тех же фактов хозяйственной деятельности могут получать принципиально различную интерпретацию в учете и отчетности. Например, стоимость материалов, принадлежностей, инвентаря, предназначенных для снабжения офиса, остающаяся в наличии на отчетную дату, по российским стандартам находит отражение в бухгалтерско балансе в качестве актива, в то время как по международным стандартам конкретный объект должен включаться в расходы данного отчетного периода. Переоценкой остатков являются любые корректировки остатков балансовых счетов, влекущие одновременные изменения собственного капитала: прибылей и убытков отчетного года, нераспределенной прибыли (накопленного убытка), добавочного капитала и других статей собственного капитала.
Переоценка остатков применяется в следующих случаях:
- когда критерии признания активов или обязательств в российском учете и для целей составления отчетности по международным стандартам отличаются друг от друга;
- когда необходимо исключить расходы (убытки), возникшие в результате движения активов, не признанных такими для целей подготовки отчетности по международным стандартам;
- при начислении или доначислении оценочных резервов.
Переоценка может быть вызвана необходимостью учета инфляции. Вопрос о формах и методах учета влияния инфляции на оценку статей отчетности является актуальным для трансформации российской отчетности. В условиях инфляции рублевая стоимость аналогичных активов, приобретенных в разное время, становится несопоставимой. То же самое происходит с доходами и расходами, учтенными в разных отчетных периодах. По этой причине полезность отчетной информации, берущей за основу оценку активов по фактическим затратам на их приобретение, существенно уменьшается. Чтобы такого не происходило, фактор гиперинфляции должен быть учтен в оценке активов, капитала, доходов и расходов за отчетный период.
4.3 Основные этапы трансформации бухгалтерской отчетности
Стратегия трансформации бухгалтерской отчетности основана на поэтапном выполнении трансформационных процедур.
1. Выявляются расхождения в учете по российским стандартам с МСФО. Для этого, в частности, проводится:
- инвентаризация запасов на отчетную дату, в процессе которой определяется их рыночная стоимость;
- инвентаризация дебиторской задолженности с целью начисления резерва сомнительных и безнадежных долгов;
- инвентаризация основных средств на предмет установления их чистой рыночной стоимости и обесценения, вызванного моральным и физическим износом функционирующих в настоящее время активов;
- оценка долгосрочных финансовых инвестиций и инвестиционной собственности по рыночной стоимости с последующим начислением резерва переоценки этих активов.
2. Составляются корректировочные проводки, а план счетов приводится в соответствие с планом счетов по МСФО. При составлении корректировочных проводок в действующем российском Плане счетов рекомендуется выделить два дополнительных счета:
- счет 84-11 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка отчетного периода» - для группировки корректировочных проводок по событиям, относящимся к отчетному периоду;
- счет 84-12 «Корректировки нераспределенной прибыли/непокрытого убытка прошлых лет» - для группировки корректировочных проводок по событиям прошлых лет.
Международные стандарты финансовой отчетности не предписывают определенную структуру для плана счетов, а также их нумерацию. Поэтому каждая организация в зависимости от вида своей деятельности вправе самостоятельно разработать свой план счетов.
Схематически его структуру можно представить следующим образом:
- текущие (оборотные) активы;
- долгосрочные (внеоборотные) активы;
- краткосрочные обязательства;
- долгосрочные обязательства;
- собственный капитал;
- доходы от основной деятельности;
- расходы от основной деятельности;
- расходы по реализации и административно-управленческие расходы;
- доходы и расходы от основной деятельности.
3. Разрабатывается трансформационная модель отчетности. Трансформация отчетности проводится непосредственно в электронных таблицах, куда заносятся данные российской бухгалтерской отчетности, корректировки и получаемые в результате данные международной отчетности. Совокупность таких таблиц называется трансформационной моделью предприятия. В самом простом варианте у предприятия может быть всего одна трансформационная таблица, в которой по срокам показывается наименование статей баланса и отчета о финансовых результатах по МСФО, а по столбцам остатки по данным российского бухгалтерского учета, номера трансформационных проводок и выводимые на их основе цифры отчетности по МСФО.
4. Составляются проводки по реклассификации. Это означает, что необходимо перенести уже скорректированные остатки с российского Плана счетов на план счетов по МСФО. План счетов по МСФО организация разрабатывает самостоятельно в зависимости от вида своей деятельности.
5. Составляется трансформированная отчетность. |
Скачать 48.44 Kb.