предпринимательское право, мгюа. Учебник ответственные редакторы доктор юридических наук, профессор И. В. Ершова, кандидат юридических наук, профессор
 Скачать 7.55 Mb.
|
|
Глава 28. ПРАВОВЫЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И ОТЧЕТНОСТИ 28.1. Понятие и правовое значение бухгалтерского учета Одним из основных требований, предъявляемых к осуществлению предпринимательской деятельности, является ведение бухгалтерского учета. Цель данной главы - изложение правовых основ бухгалтерского учета. С этих позиций и постараемся взглянуть на данную сферу предпринимательской деятельности. В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе деятельности. Основные задачи бухгалтерского учета можно представить следующим образом: - формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним пользователям бухгалтерской отчетности - инвесторам, кредиторам и др.; - обеспечение информацией, необходимой внутренним и внешним пользователям бухгалтерской отчетности для контроля за соблюдением законодательства Российской Федерации при осуществлении организацией хозяйственных операций и их целесообразностью, за наличием и движением имущества и обязательств, за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с утвержденными нормами, нормативами и сметами; - предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности организации и выявление внутрихозяйственных резервов обеспечения ее финансовой устойчивости. Анализ сформулированных законодателем задач бухгалтерского учета позволяет сделать вывод, что его ведение отвечает как публичным, так и частным интересам. Бухгалтерская отчетность, формируемая на основе данных бухгалтерского учета, представляется в различные государственные органы: налоговые, статистические и др. Это позволяет государству контролировать правильность уплаты организацией налогов и соответствие хозяйственной деятельности предъявляемым требованиям, позволяет представить общую картину финансово-экономического положения государства. Кроме того, информация, содержащаяся в документах бухгалтерского учета, необходима и таким пользователям, как контрагенты, кредиторы и инвесторы, которые еще до вступления в хозяйственные отношения должны рассчитать степень предпринимательского риска, а для этого необходимо иметь достоверное представление об имущественном и финансовом положении организации. Вместе с тем и субъекты предпринимательской деятельности основывают анализ своего финансового положения в первую очередь на данных бухгалтерского учета и отчетности, сопоставляя аналогичные показатели разных периодов, определяя ликвидность, обеспеченность собственными оборотными средствами и т.п. 28.2. Реформирование бухгалтерского учета в Российской Федерации Система бухгалтерского учета, существовавшая в условиях планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формировавшейся в системе бухгалтерского учета, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств, а также планирующих, статистических и финансовых органов. Изменение системы общественных отношений и правовой среды определяет необходимость адекватного реформирования бухгалтерского учета. Национальную систему бухгалтерского учета следует привести в соответствие с требованиями рыночной экономики и международными стандартами финансовой отчетности (МСФО), которые издаются с 1973 г. независимым Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности. Начало реформированию бухгалтерского учета было положено в 1992 г., когда Верховный Совет РФ утвердил Государственную программу перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики <1>. В 1998 г. Правительством РФ принята Программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности <2>. -------------------------------- <1> Постановление Верховного Совета РФ от 23 октября 1992 г. N 3708-1. См. также: Постановление Совета Министров - Правительства РФ от 12 февраля 1993 г. N 121 и от 20 июня 1993 г., определившие меры по реализации Государственной программы перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики // САПП. 1993. N 7. Ст. 572; N 26. Ст. 2424. <2> Постановление Правительства РФ от 6 марта 1998 г. N 283 // СЗ РФ. 1998. N 11. Ст. 1290. Согласно Программе среди основных направлений реформы определялись: - совершенствование нормативного правового регулирования; - формирование стандартов; - методическое обеспечение (инструкции, методические указания, комментарии); - кадровое обеспечение (формирование уровня бухгалтерской профессии, адекватного требованиям рыночной экономики); - международное сотрудничество с соответствующими специализированными организациями (Комитетом по международным стандартам финансовой отчетности, Международной федерацией бухгалтеров и др.). Подчеркивается, что при реформировании необходимо обеспечить стабильность развития системы бухгалтерского учета, принимая во внимание исторические и культурные традиции. Вместе с тем поставлена задача добиться непротиворечивости российской системы бухгалтерского учета общепризнанным подходам к его ведению. В настоящее время совершенствование правового регулирования бухгалтерского учета происходит согласно Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу, которая была одобрена Приказом Минфина РФ от 1 июля 2004 г. N 180 <1>. -------------------------------- <1> Финансовая газета. 2004. N 9. См. также: План мероприятий Министерства финансов РФ на 2004 - 2007 годы по реализации Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (приложение к Приказу Минфина РФ от 16 сентября 2004 г. N 263). В Концепции определено, что целью развития бухгалтерского учета и отчетности на среднесрочную перспективу (2004 - 2010 гг.) является создание приемлемых условий и предпосылок последовательного и успешного выполнения системой бухгалтерского учета и отчетности присущих ей функций в экономике Российской Федерации. В частности, функции формирования информации о деятельности хозяйствующих субъектов, полезной для принятия экономических решений заинтересованными внешними и внутренними пользователями (собственниками, инвесторами, кредиторами, органами государственной власти, управленческим персоналом хозяйствующих субъектов и др.). Суть дальнейшего развития состоит в активизации использования МСФО для реализации этой функции путем создания необходимой инфраструктуры и построения эффективного учетного процесса. Дальнейшее развитие бухгалтерского учета и отчетности необходимо осуществлять по следующим основным направлениям: 1) повышение качества информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности; 2) создание инфраструктуры применения МСФО; 3) изменение системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности; 4) усиление контроля качества бухгалтерской отчетности; 5) существенное повышение квалификации специалистов, занятых организацией и ведением бухгалтерского учета и отчетности, аудитом бухгалтерской отчетности, а также пользователей бухгалтерской отчетности. Бухгалтерский учет должен развиваться как часть единой системы учета и отчетности в Российской Федерации, которая включает также статистический и оперативно-технический учет. Важнейшим фактором, обеспечивающим единство этой системы, является первичный учет как источник данных для последующего накапливания, систематизации и обобщения их в соответствии с задачами, требованиями и методологией каждого вида учета. Таким образом, национальная система бухгалтерского учета находится в стадии формирования. Попробуем охарактеризовать ее современное состояние. 28.3. Правовое регулирование бухгалтерского учета Система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России представляет собой совокупность нормативных правовых актов, которые регламентируют организацию и ведение бухгалтерского учета в организациях и определяют компетенцию государственных органов, действующих в данной сфере. Эта система состоит из актов нескольких уровней юридической силы. Первый уровень - законодательство Российской Федерации о бухгалтерском учете. В соответствии с п. "р" ст. 71 Конституции РФ вопросы бухгалтерского учета находятся в ведении Российской Федерации. По предметам ведения Российской Федерации принимаются федеральные конституционные законы и федеральные законы, имеющие прямое действие на всей территории Российской Федерации (ст. 76 Конституции РФ). Основной составляющей законодательства РФ о бухгалтерском учете является Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" <1> (далее - Закон о бухгалтерском учете). -------------------------------- <1> СЗ РФ. 1996. N 48. Ст. 5369 (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.). Закон о бухгалтерском учете устанавливает единые правовые и методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета в Российской Федерации. Сферой действия названного Закона являются все организации, находящиеся на территории Российской Федерации, а также филиалы и представительства иностранных организаций, если иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации. Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, ведут учет доходов и расходов в ином, установленном налоговым законодательством порядке. Основными целями законодательства о бухгалтерском учете являются: - обеспечение единообразного ведения учета имущества, обязательств и хозяйственных операций, осуществляемых организациями; - составление и предоставление сопоставимой и достоверной информации об имущественном положении организаций и их доходах и расходах, необходимой пользователям бухгалтерской отчетности. Второй уровень системы представляют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. N 34н <1>, определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности, а также взаимоотношения по этим вопросам организаций с внутренними и внешними потребителями бухгалтерской информации. Данный акт является комплексным, регулирующим в целом вопросы бухгалтерского учета и отчетности. -------------------------------- <1> БНА. 1998. N 23 (с изм. от 30 декабря 1998 г., 24 марта 2000 г.). В соответствии с Программой реформирования бухгалтерского учета Минфином РФ утверждаются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), регулирующие отдельные вопросы, направления ведения бухгалтерского учета и отчетности (учет отдельных видов имущества и операций, отдельные этапы бухгалтерского учета и т.п.). В настоящее время приняты и действуют следующие ПБУ: 1) Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н <1>; -------------------------------- <1> БНА. 1999. N 2 (с изм. от 30 декабря 1999 г.). 2) Положение по бухгалтерскому учету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" ПБУ 2/94, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 20 декабря 1994 г. N 167 <1>; -------------------------------- <1> РГ. 1995. N 5. 3) Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте" ПБУ 3/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 10 января 2000 г. N 2н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2000. N 8. 4) Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. N 43н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 1999. N 35. 5) Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. N 44н <1>; -------------------------------- <1> РГ. 2001. N 140. 6) Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 30 марта 2001 г. N 26н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2001. N 18 (с изм. от 18 мая 2002 г.). 7) Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 1999. N 3. 8) Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 28 ноября 2001 г. N 96н <1>; -------------------------------- <1> БНА. 2002. N 3. 9) Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 32н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 1999. N 24 (с изм. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.). 10) Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 33н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 1999. N 24 (с изм. от 30 декабря 1999 г., 30 марта 2001 г.). 11) Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 г. N 5н <1>; -------------------------------- <1> БНА. 2000. N 21 (с изм. от 30 марта 2001 г.). 12) Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 27 января 2000 г. N 11н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2000. N 13. 13) Положение по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 92н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2000. N 48. 14) Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 91н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2000. N 48. 15) Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" ПБУ 15/01, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 2 августа 2001 г. N 60н <1>; -------------------------------- <1> Экономика и жизнь. 2001. N 39. 16) Положение по бухгалтерскому учету "Информация по прекращаемой деятельности" ПБУ 16/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 2 июля 2002 г. N 66н <1>; -------------------------------- <1> РГ. 2002. N 148. 17) Положение по бухгалтерскому учету "Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы" ПБУ 17/02, утвержденное Приказом Минфина РФ от 19 ноября 2002 г. N 115н <1>; -------------------------------- <1> РГ. 2002. N 236. 18) Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н <1>; -------------------------------- <1> РГ. 2003. N 4. 19) Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 10 декабря 2002 г. N 126н <1>; -------------------------------- <1> РГ. 2003. N 2. 20) Положение по бухгалтерскому учету "Информация об участии в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденное Приказом Минфина РФ от 24 ноября 2003 г. N 105н <1>. -------------------------------- <1> РГ. 2004. N 13. Необходимость Положений заключается в детализации ими правил ведения бухгалтерского учета, изложении основных понятий, относящихся к отдельным участкам учета. Кроме того, в Положениях (стандартах) говорится о тех или иных возможных бухгалтерских приемах без раскрытия конкретного механизма применительно к определенному виду деятельности или организационно-правовой форме. Такое раскрытие осуществляется в документах третьего уровня системы - методических указаниях, методических рекомендациях, инструкциях. В качестве примера можно назвать Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49. Методические указания зачастую принимаются в развитие ПБУ. К примеру, на основе ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов" Приказом Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н <1> утверждены Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов. -------------------------------- <1> БНА. 2002. N 11 (с изм. от 23 апреля 2002 г.). Методическими указаниями и рекомендациями устанавливаются особенности ведения бухгалтерского учета для отдельных видов организаций. Так, льготы в сфере бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства предусмотрены Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н <1>. -------------------------------- <1> Приказ Минфина РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н "О типовых рекомендациях по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства" // ФГ. 1999. N 5. Важнейшие документы этого уровня - План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н <1>. По Плану счетов бухгалтерского учета и в соответствии с настоящей Инструкцией бухгалтерский учет должен вестись в организациях (кроме кредитных и бюджетных) всех форм собственности и организационно-правовых форм, ведущих учет методом двойной записи. -------------------------------- <1> РГ (Приложение). 2000. N 48 (с изм. и доп. от 7 мая 2003 г.). К данному уровню относятся многочисленные оперативные указания Министерства финансов РФ по вопросам, впервые возникающим в хозяйственной деятельности организаций. |