аудит. аудит услуги. гражданскоправовое регулирование аудиторских услуг в россии
 Скачать 0.62 Mb.
|
|
1.2 Нормативно - правовая основа аудиторской деятельности в Российской Федерации Основой нормативно правового регулирования деятельности аудиторов в РФ в настоящее время складывается из нескольких уровней нормативных правовых актов. Первый и основной уровень регулирования деятельности аудиторов представлен законодательными актами. Схема 1 - Система нормативного регулирования аудиторской деятельности в России. Во главе регулирования деятельности аудиторов и аудиторских организаций находится Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. №307- ФЗ Об аудиторской деятельности, согласно ч ст данного федерального закона, определяются основы аудиторской деятельности в России. ФЗ Об аудиторской деятельности вступал в силу не сразу, этот процесс был разделен на несколько этапов, соответственно, в период перехода продолжали действовать нормы закона от аудите от 2001 года. В общей сложности само принятие Закона об аудиторской деятельности спровоцировало значительные перемены в правовом регулировании аудита и непосредственно в правововом статусе субъектов всей аудиторской деятельности. По мнению некоторых специалистов, непосредственное принятие закона спровоцировало становлению совершенно новой модели организации аудиторских услуг. Согласно ст Закона Об аудиторской деятельности аудиторская деятельность осуществляется также в соответствии с Федеральным законом от 1.12.2007 г. № 315- ФЗ О саморегулируемых организациях» 1 Ввиду ч ст Закона Ос аморегулируемых организациях, специфика упорядочивания определяется федеральными законами. Нормы о саморегулировании в сфере деятельности по оказанию аудиторских услуг, которые содержаться в Законе об аудиторской деятельности, носят специальный характер и имеют приемущество перед всеми положениями Закона о СРО. Закон об аудиторской деятельности представляет представляет из себя идеологический документ, в котором концентрированы основательные положения, которые контролируют аудиторскую деятельность в России. Этот документ носит особый характер и поэтому его необходимо рассматривать в контексте с другими фундаментальными правовыми актами, которые ркгулируют деятельность организаций и индивидуальных аудиторов. Согласно п ст. 779 ГК РФ закреплено, что правила по возмездному оказанию услуг используются непосредственно по отношению к 1 О саморегулируемых организациях федеральный закон от г. № 315-ФЗ (ред. от г) // СЗ РФ. – г. – №49. – Ст www.pravo.gov.ru – г. аудиторским услугам. Принимая во внимание, что аудиторская деятельность квалифицируется в качестве предпринимательской, для обозначения правового статуса индивидуальных аудиторов и организаций применяют те нормы ГК РФ, которые устанавливают все предпринимательские решения и отношения. Мы говорим о самом представлении о деятельности предпринимателей, правовом статусе индивидуального предпринимателя применительно к индивидуальным ацдиторам; организационно-правовых формах коммерческих организаций, в которых могут также создаваться аудиторские организации государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности и др. 1 Так же следует подчеркнуть, что все указанные положения ГК РФ высокоразвиты и конкретезированы в специальных законодательных актах, которые непосредственно регулируют предпринимательскую деятельность. К ним относятся законы, котрые определяют правовое положение всех коммерческих организаций Федеральный закон от 26.12.1995 № 208-ФЗ ред. от 27.12.2018) Об акционерных обществах Федеральный закон от 08.02.1998 № 14-ФЗ (ред. от 23.04.2018) Об обществах с ограниченной ответственностью регулирующие порядок государственной регистрации субъектов предпринимательской деятельности Федеральный закон от 08.08.2001 № 129-ФЗ (ред. от 27.12.2018) О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей (с изм. и доп, вступ. в силу с 01.01.2019). Так как аудиторские организации и индивидуальные аудиторы относят к числу субъектов предпринимательской деятельности, также на них распространяются и другие законодательные акты которые регулируют деятельность по оказанию аудиторских услуг. Следовательно, первый уровень нормативно- правового регулирования деятельности аудиторов , включают в себя акты двух видов 1 Городилов, МА. Новая система регулирования аудиторской деятельности функционально- аналитический аспект. – М Статут, 2016. – С. 169. 22 - специального законодательства, регулирующего аудиторскую деятельность - общего законодательства о предпринимательской деятельности, поскольку аудиторская деятельность является одним из видов предпринимательской деятельности 1 Соответственно, законодательное регулирование деятельности по оказанию аудиторских услуг слудует рассмотреть - в узком смысле, включая сюда лишь акты об аудиторской деятельности, как деятельности специально – профессиональной - в широком смысле, имея ввиду регулирование аудиторской деятельности, как предпринимательской. Как правило, исследователи системы нормативно- правового регулирования деятельности аудиторов, не относят Конституцию РФ. Но такой подход можно считать оправданным, если говорить только о узком, специальном регулировнаии аудита. Ко второму уровню правового регулирования деятельности по аудиту следует отнести подзаконные нормативные акты. Число этих актов не столь значительно, среди них следует выделить - Указ Президента РФ от 06.03.1997 № 188 (ред. от 13.07.2015) Об утверждении Перечня сведений конфиденциального характера в соответствии с которым, к подобным сведениям относится информация которая связана с профессиональной деятельностью. В соответствии с Конституцией РФ и федеральным законом, доступ к которой ограничен. Это называют аудиторской тайной. Наряду с этим, сведения представленные в перечне и возникающие входе деятельности аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, например персональные данные работников,коммерческая тайна и др.,следует идентифицировать как конфиденциальные 1 Толкачев, АН. Российское предпринимательское право. Учебное пособие для вузов. – М Экзамен, 2013. – С. 482 - 483. 23 - Приказ Минфина России от 06.12.2010 № н (ред. от 25.07.2016) Об утверждении Порядка выдачи квалификационного аттестата аудитора и формы квалификационного аттестата аудитора (Зарегистрировано в Минюсте России 21.01.2011 № 19556); - Приказ Минфина России от 19.03.2013 № н (ред. от 17.01.2017) Об утверждении Положения о порядке проведения квалификационного экзамена на получение квалификационного аттестата аудитора и о признании утратившими силу приказов Министерства финансов Российской Федерации (Зарегистрировано в Минюсте России 03.06.2013 № и ряд других приказов Минфина России о регулировании аудиторской деятельности. Но при этом следует отметить, что не носят нормативно- правового характера информационные сообщения Минфина России. Их цель – доносить информацию до субъектов аудиторской деятельности о изменениях в сфере аудита. Следует отметить, что кроме специальных актов, которые регулируют аудиторскую деятельность также распространяютсяподзаконные нормативные правовые акты, которые прежде всего создают основу всей деятельности данных субъектов предпринимательства. Третий, специальный уровень регулирования аудита составляют правила всей аудиторской деятельности. В отличии от процедур аудита, которые осуществляются шаг за шагом и изменяются в зависимости от объема производства клиента, специфики, системы бухгалтерского учета и других обстоятельств и стандартов, которые являются мерой качества исполнения работы. Стандарты в сфере аудита формируют единые нормативные требования к надежности и качеству аудита,которые, непосредственно обеспечивают очевидный уровень гарантии результатов проверки. Когда государство утверждает правила осуществления деятельности, тоесть государство вычисляет необходимый минимальный нормотив качества, который в дальнейшем также будет контролироваться и подтверждаться государством. Если будет выявлено несоответствие от 24 заявленой модели ведения проверки, у контролирующих органов есть право на привлечение субъекта к ответственности. В ст. 7 ФЗ Об аудиторской деятельности выделяют федеральные стандарты аудиторской деятельности стандарты саморегулируемой организации аудиторов. В силу ч ст. 7 Федерального Закона Об аудитоской деятельности стандарты аудиторской деятельности 1) определяют и регулируют основные требования к порядку осуществления аудиторской деятельности 2) разрабатываются в соответствии с международными стандартами аудита 3) являются обязательными для организаций индивидуальных аудиторов, атак же саморегулируемых организаций аудиторов и их сотрудников. Таким, образом, федеральные стандарты аудиторской деятельности являются норматиано-правовыми актами императивного регулировния. 1 В ст Федерального Заокна Об аудиторской деятельности функция утверждения федеральных стандарстов аудиторской деятельности закреплена за уполномоченным федеральным органом, который является Министерство финансов РФ. Функция утверждения федеральных стандартов аудиторской деятельности закреплена за Министерством финанасов РФ согласно ст. 15 ФЗ Об аудиторской деятельности. Оценивая место федеральных стандартов деятельности по аудиту в системе регулирования, следует отметить, что прежде всего они являются подзаконными нормативными правовыми актами, которые содержат в себе императивные нормы, которые являются обязательными для организаций по 1 Ершова ИВ, Ершов А.А. Правовое регулирование аудиторской деятельности в Российской Федерации. – М Юриспруденция, 2011. – С. 57. оказанию аудиторских услуги индивидуальных аудиторов, с аморегулируемых организаций аудиторов и их работников. Системой действующих Федеральных стандартов аудиторской деятельности осуществляется комплексное финансово – правовое регулирование общественных отношений, которые складываются в сфере аудита. Стандарты аудиторсой деятельности содержат нормы, регулирующие как частные отношения аудиторов, аудиторских организаций с аудируемыми лицами, таки публичные отношения профессиональных субъектов аудиторской деятельности с государством и обществом в целом. 1 Стоит заметить, что все федеральные стандарты аудиторской деятельности создаются с учетом всех Международных стандартов аудита, непосредственно структура федеральных стандартов аудита и международнвх стандартов аудита аналогична. По мнению некоторых ученых , в целом российское законодательство, регулирующее аудиторскую деятельность, ориентируется на МСА; тексты федеральных стандартов аудиторской деятельности, особенно проектов их обновленных версий, достаточно точно отражают содержание которые соответствуют МСА. Процесс формирования полной нормативной базы аудита сдерживается постоянно происходящими изменениями в МСА; поэтому необходимо проводить регулярный мониторинг изменений в МСА и своевременный учет изменений, при разработке новых версий регулировнаия аудита. Четвертый и последний уровень правового регулировнаия аудита составляют локальные акты – стандарты, принимаемые аудиторскими организациями, атак же правила независимости аудиторов и аудиторских организаций. Следует отметить, что в ч ст ФЗ Об аудиторской деятельности кроме федеральных стандартов аудиторской деятельности предусматривает Черных, МН. Юдина, ГА. Основы аудита Учеб. пособие. – М КНОРУС, 2016. – С. 189. 2 Шешукова, Т.Г., Городилов, МА. Аудит теория и практика применения международных стандартов Учеб. пособие. – М Финансы и статистика, 2017. – С. 302-303. принятие стандартов саморегулируемой организации аудиторов. Эти акты можно квалифицировать как локальные акты. Правила саморегулируемой организации аудиторов – локальные нормативные акты, содержащие безусловные нормы, которые являются обязательными для всех членов данной организации. Разработка и принятие этих правил является обязанностью саморегулируемой организации аудиторов 1 Таким образом, выявляяя правовую основу и положение стандартов саморегулируемых организаций аудиторов, следкет сделать вывод о том, что данные локальные акты, установление которых императивно предусматривается действующим законодательством, содержащие безусловные нормы, необходимые для всех членов саморегулироемой ораганизации. В сравнении с раннее действовавшим Законом, на данный момент сфера регулирования определена достаточно широко. Если ранее деятельность аудиторов регулировалась только указами Президента РФ и постановлением Правительства РФ, то и сегодня данный перечень остается открытым. Одновременно с этим, открытым также остается и список органов, которые также могут издавать такие акты в сфере аудита. Но также следует не забывать, что в соответствии с Указом Президента РФ от 09.03.2004 № 314 (ред. от 28.09.2017) О системе и структуре федеральных органов исполнительной власти» в тех случаях которые установлены указами Президента РФ или Постановлениями Правительства РФ, федеральная служба и федеральное агентство тоже могут быть наделены правом нормативно-правового регулирования. Вывод по первой главе Следует отметить, что остается не до конца урегулирован вопрос о возможности регламентирования деятельности аудиторов, нормативными 1 Городилов, МА. Новая система регулирования аудиторской деятельности функционально- аналитический аспект. – М Статут, 2016. – С. 199. актами органов государственной власти всех субъектов РФ и муниципальными органами. Целостность правовых норм по регулировнаию аудиторской деятельности является комплексным межотраслевым правовым институтом, который включает в себя нормы различных отраслей права, регулирующие как частные, таки публичные отношения. Таким образом правовое регулирование аудита в России строится на сочетании императивных и диспозитивных начал, что характерно для комплексных правовых образований. Вся система источников регулирования аудиторской деятельности может быть выстроена принципе разнообразных классификационных оснований и состоять из актов различной правовой природы. Следует отметить, что рассматриваемая система источников окватывает: нормативные правовые акты различной юридической силы локальные нормативные акты обычаи делового оборота. 28 2 Гражданско- правововые отношения по оказанию аудиторских услуги заключение договоров 2.1 Аудиторские правоотношения как основа деятельности аудиторов Правоотношения аудиторов представляют собой один из видов правовых отношений. В настоящий момент в сфере аудиторской деятельности возникают различные общественные отношения, среди которых следует выделить несколько групп 1. Аудиторские правоотношения, возникающие между аудитором и аудируемым лицом по вопросам проведения аудиторской проверки 2. Другие правоотношения, которые возникают между аудиторской организацией или индивидуальным аудитором и уполномоченными государственными органами входе организации аудиторской деятельности, а также контроля за её осуществлением 3. Дополнительные правоотношения, которые могут возникнуть походу оказания аудиторских услуг. Например организация обучения специалистов в данной области проведение исследовательских и экспериментальных работ, которые связаны с аудитом по правовому консультированию, а также представительству от имени экономических субъектов в уполномоченных государственных органах 4. Служебно - вспомогательные правоотношения, которые могут возникнуть например между аудитором экспертом, который привлекается в случае необходимости и способствующим проведению аудита. При этом в зависимости от структуры связей, характерной для тех или иных правоотношений, которые возникают входе проведения аудиторской деятельности, можно выделить так называемые горизонтальные отношения, в которых наблюдается юридическое равенство сторон, те. отношения между аудиторской организацией или индивидуальным аудитором и аудируемым лицом, и вертикальные отношения, те. отношения между аудиторской организацией или индивидуальным аудитором и органами государственной власти. Такие отношения по своей природе создают условия для осуществления аудиторской деятельности, именно в данных правоотношениях государство реализует свои публичные интересы. Самостоятельную группу правовых отношений составляют организационно-управленческие решения, которые складываются в самой аудиторской организации, между ее подразделениями, между другими аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами, атак же профессиональными объединениями. Гражданско-правовая ответственность появляется на основаниях, предусмотренных ГК РФ. Сущность ее состоит в возмещении убытков, нанесенных некачественным проведением аудиторской проверки, но оценка качества в настоящее время является дискуссионным вопросом. Следует отметить, что уголовная ответственность предусмотрена только в отношении индивидуальных аудиторов, которые используют свои полномочия несоответствующие задачам своей деятельности, в целях получения выгоды. Таким образом, можно описать следующую характеристику аудиторских правоотношений. Аудиторские правоотношения следует считать двусторонними, так как в таких отношениях участвуют две стороны - аудиторская организация или индивидуальные аудиторы - аудируемое лицо, государственный уполномоченный орган, кредиторы, собственники или учредители, каждая из которых несет права и обязанности. Такие правоотношения можно отнести к категории относительных, в которых определяются обе стороны, именно они могут являться потенциальными нарушителями прав в данных правоотношениях. Аудиторские отношения, можно назвать регулятивными правоотношениями, так как они связаны с установлением прав и обязанностей сторон и их реализацией. Аудиторские правоотношения носят комплексный характер, совместно с общими признаками правовых отношений они имеет характер специфических, однако они не позволяют отнести аудиторские правоотношения к определенной отрасли права. Следует отметить, что аудиторские правоотношения носят в себе властный характер, в том случае, когда одной стороной является уполномоченный государственный орган или профессиональное аудиторское объединение. Данные субъекты наделены властными полномочиями в отношении аудиторской организации или индивидуального аудитора аудитора, те. аудиторские правоотношения приобретают черты административных правоотношений. Аудиторские правоотношения представляют собой отношения между организацией или индивидуальным аудитором, аудируемы лицом, собственниками, кредиторами, учредителями, уполномоченными государственными органами и профессиональными аудиторскими объединениями по поводу проведения независимой аудиторской проверки субъекта, а также организации контроля за осуществлением аудиторской деятельности 1 Достаточно сложную структуру имеют аудиторские правоотношения. Можно выделить четыре взаимосвязанных компонента - объект правоотношений - субъект правоотношений - субъективное право - юридическая обязанность (содержание правоотношений. Согласно Федеральному закону Об аудиторской деятельности правоотношения возникающие из обязательного аудита, аудиторские организации выступают могут выступать в качестве аудитора, которые осуществляющие аудиторские проверки и оказывающие сопутствующие 1 Евстафьева, ЕМ, Гринченко, КА. Проблемы нормативно-правового регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации. – М Эксмо, 2013. – С. 197. аудиту услуги согласно ст. Организация по оказанию аудиторских услуг может быть создана в любой организационно-правовой форме, кроме открытого акционерного общества. На современном этапе организации по проведению аудиторских проверок в основном, создаются в форме о закрытого акционерного общества и с ограниченной ответственностью. Было бы целесообразным закрепить в новой редакции Закона об аудиторской деятельности подробный список организационно-правовых форм, в которых может быть создана аудиторская организация, исключив наряду с открытым акционерным обществом и форму унитарного предприятия. До принятия нового проекта Концепции по Указу Президента РФ, достаточно масштабными был, так называемый серый аудит который принадлежит экономическому механизму регулирования аудиторской деятельности, основные из которых после модернизации могут содержать действенные мотивы по повышению качества 1. Штрафные санкции за некачественное проведение аудиторской проверки. Такая практика имеет широкое применение во многих западных странах, на данный момент времени в России это достаточно сложно из за некоторых юридических аспектов. Теоретически, данные иски возможны в России в рамках общего права, но к примеру, в большинстве американских штатах отсутствуют договорные отношения, это явление можно считать серьезным препятствием для рассмотрения подобных исков в судебном порядке. 2. Страхование гражданской ответственности аудитора, особенно если будет реализован возврат к классической модели страхования гражданской ответственности. 3. Формирование рейтинга организаций по оказанию аудиторских услуг. В таком рейтинге будет учитываться е только годовая выручка и количество специалистов, но и качество выполнения работы, квалификация сотрудников и т.д. Фактически, место в данном рейтинге будет влиять на количество клиентов организации, и на цену договоров сними, то мотивация занять высокие позиции в рейтинговой таблице может стать весьма сильной и у руководства, и у собственников аудиторской фирмы, также это благоприятно может отразится на качество оказания аудиторских услуг. Таким образом, аудиторская организация как субъект аудиторских правоотношений является юридическим лицом со специальной правоспособностью и может иметь гражданские права, соответствующие предмету и целям деятельности, определенными в законе, а также в учредительных документах данной организации, и нести связанные с этой деятельностью обязанности. Аудиторские правоотношения носят в себе властный характер, в том случае, когда одной стороной является уполномоченный государственный орган или профессиональное аудиторское объединение. Данные субъекты наделены властными полномочиями в отношении аудиторской организации или индивидуального аудитора аудитора, те. аудиторские правоотношения приобретают черты административных правоотношений. |