Кафедра Бухгалтерского учета

• Название: Кафедра Бухгалтерского учета
• Дата: 17.09.2022
• Размер: 3.46 Mb.
• Имя файла: um_buh_uchet_i_analiz.docx
• Тип: Документы; #681516
• страница: 73 из 143

Понятие, виды и характеристика нематериальных активов.

В отличие от основных средств, функционирующих длительное время в неизменной натурально-вещественной форме, нематериальные активы (далее НМА) представляют собой активы, не являющиеся вещественными (физическими) объектами, но имеющие денежную оценку.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2007), утв. приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г.

№153н, для принятия к учету активов в качестве НМА, кроме отсутствия материально-вещественной структуры должны соблюдаться определенные условия .

В соответствии с этим, кнематериальнымактивамотносятся: произведения науки, литературы и искусства; программы для электронных вычислительных машин, базы данных; изобретения, полезные модели, промышленные образцы; селекционные достижения; секреты производства




³⁸ Предмет лизинга, переданный во временное владение и пользование лизингополучателю, является собственностью лизингодателя в соответствии с Федеральным законом №164-ФЗ.

³⁹ В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату во временное пользование своих активов по договору аренды, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью – арендная плата, лизинговые платежи (ПБУ 9/99 «Доходы организации»).

(ноу-хау); коммерческие обозначения; товарные знаки и знаки обслуживания; деловая репутация, возникшая в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части).

Следует пояснить некоторые из этих понятий.

ПрограммадляЭВМ⁴⁰– это объективная форма представления совокупности данных и команд, предназначенных для функционирования электронных вычислительных машин (ЭВМ) и других компьютерных устройств с целью получения определенного результата. Под программой для ЭВМ подразумеваются также подготовительные материалы, полученные в ходе ее разработки, и порождаемые ею аудиовизуальные отображения.

Базаданных– это объективная форма представления и организации совокупности данных (например: статей, расчетов), систематизированных таким образом, чтобы эти данные могли быть найдены и обработаны с помощью ЭВМ.

Топологияинтегральноймикросхемы⁴¹– это зафиксированное на материальном носителе пространственно-геометрическое расположение совокупности элементов интегральной микросхемы и связей между ними. При этом интегральноймикросхемойявляется микроэлектронное изделие


⁴⁰ Регулируется Законом РФ от 23 сентября 1992 г. № 3523-1 «О правовой охране программ для ЭВМ и баз данных», с 1 января 2008 года закон утратил силу, ныне действует четвертая часть ГК РФ (глава 70).

⁴¹ Регулируется Законом РФ 23 сентября 1992 г. № 3526-1 «О правовой охране топологий интегральных микросхем», с 1 января 2008 года закон утратил силу, ныне действует четвертая часть ГК РФ (глава 74).

окончательной или промежуточной формы, предназначенное для выполнения функции электронной схемы, элементы и связи которого нераздельно сформированы в объеме и (или) на поверхности материала, на основе которого изготовлено изделие.

Обладателю интеллектуального права на программу для ЭВМ, базу данных, интегральную микросхему и соответствующую топологию принадлежит исключительное авторское право, которое (так же как и смежное с авторским) может быть передано по договору об отчуждении исключительного права или по лицензионному договору на исключительной или неисключительной основе.

Ноу-хау (от англ. «know how» — знать как) или секрет производства⁴² – это сведения любого характера (оригинальные технологии, знания, умения и т. п.), которые охраняются режимом коммерческой тайны и могут быть предметом купли-продажи или использоваться для достижения конкурентного преимущества над другими субъектами предпринимательской деятельности. Это определённый набор информационных подходов, включающих формулы, методы, схемы и наборы инструментов, необходимых для успешного ведения дела в какой-либо области или профессии.

Обладателю секрета производства принадлежит исключительное право использования (исключительное право на секрет производства), которое сохраняется до тех пор, пока сохраняется конфиденциальность.

Изобретениемпризнается техническое решение в любой области, относящееся к продукту (в частности, устройству, веществу, штамму микроорганизма, культуре клеток растений или животных) или способу (процессу осуществления действий над материальным объектом с помощью материальных средств), при условии, если оно является новым⁴³, имеет изобретательский уровень и промышленно применимо.

Изобретенияминесчитаются: научные теории и математические методы; решения, касающиеся только внешнего вида изделий и направленные на удовлетворение эстетических потребностей; правила и методы игр интеллектуальной или хозяйственной деятельности; программы для электронных вычислительных машин; решения, заключающиеся только в предоставлении информации.

Полезноймоделью признается техническое решение в любой области человеческой деятельности, относящееся к устройству (т.е. конструктивно выполненные средства производства и предметы потребления, а также их




⁴² Правовой режим ноу-хау (секрета производства) в России задаётся главой 75 ГК РФ и Федеральным законом «О коммерческой тайне» от 29 июля 2004 г. №98-ФЗ (ред. от 24 июля 2007 г.).

⁴³ Новизна– это его неизвестность из сведений об уровне техники. Под уровнем техники понимаются любые сведения, ставшие общедоступными в мире до даты приоритета изобретения, полезной модели, промышленного образца, а также сведения об ее (его) применении в РФ.

составные части), которое должно быть новым и промышленно применимым⁴⁴. Полезные модели часто называют «малое изобретение»

Промышленныйобразец– художественно-конструкторское решение изделия промышленного или кустарно-ремесленного производства, определяющее его внешний вид, которое должно быть новым, оригинальным⁴⁵ и промышленно применимым. К существенным признакам промышленного образца относятся признаки, определяющие эстетические и (или) эргономические особенности внешнего вида изделия, в частности форма, конфигурация, орнамент и сочетание цветов⁴⁶.

Объектами интеллектуальных прав на селекционныедостижения⁴⁷являются сорта растений и породы животных, зарегистрированные в Государственном реестре охраняемых селекционных достижений. Исключительное право селекционное достижение признается и охраняется при условии государственной регистрации, в соответствии с которой федеральный орган исполнительной власти по селекционным достижениям выдает заявителю патентнаселекционноедостижение.

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них, а также:

• 
  расходы, связанные с образованием юридического лица
  

(организационные расходы);

• 
  не давшие положительного результата, не законченные и не оформленные в установленном законодательством порядке научно - исследовательские, опытно - конструкторские и технологические работы;
  
• 
  материальные носители (вещи), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации;
  
• 
  финансовые вложения.
  

В связи с этим в зависимости от прав автора или владельца выделяют следующие объекты нематериальных активов.



⁴⁴ Промышленноприменимойполезная модель (изобретение, промышленный образец) является, если она может быть использована в промышленности, сельском хозяйстве, здравоохранении и др. отраслях деятельности.

⁴⁵ Промышленный образец признается оригинальным, если его существенные признаки определяют творческий характер изделия.

⁴⁶ В связи с этим Европейским парламентом и Советом Европейского союза в 1998 году рекомендовано странам ЕС использовать следующее определение понятия «промышленный образец»: Промышленныйобразец– внешний вид всего или части изделия, получаемый, в частности, из линий, контуров, цветов, формы, текстуры и/или материалов самого изделия и/или его орнаментации.

⁴⁷ Регулируется ЗакономРФот06.08.93 г.№5605-1«Оселекционныхдостижениях» с 1 января 2008

года закон утратил силу, ныне действует четвертая часть ГК РФ (глава 73).


В соответствии с главой 70 ГК РФ интеллектуальные права на произведения науки, литературы и искусства⁴⁸ являются авторскимиправами.

Понятие «авторское право» охватывает закрепляемые законодательством в отношении произведений:

• 
  личные неимущественные права автора, например, право на имя, право на неприкосновенность произведения, право на обнародование и т.п.;
  
• 
  исключительноеавторскоеправо, на основании которого автор и его правопреемники (правообладатели) могут разрешать или запрещать использование произведения любым способом;
  
• 
  «право на вознаграждение», устанавливается, когда произведение может использоваться без согласия автора (правообладателя), но с выплатой ему вознаграждения.
  

Полная передача авторских прав может осуществляться с помощью

договораоботчужденииисключительногоправа(уступкиавторскихправ), а



⁴⁸ Произведением признается результат творческой деятельности автора, выраженный в объективной форме, т.е. доступный для восприятия других людей. К произведениям также отнесены программы для ЭВМ и базы данных.

для передачи прав на использование произведения различными способами заключается лицензионный договор (исключительная и неисключительнаялицензия). Такой договор не влечет за собой переход исключительного права, следовательно, право на объект интеллектуальной собственности не может быть отнесено к НМА. Любые договора, относящиеся к передаче прав (полной или частичной), в обязательном порядке заключаются в письменной форме⁴⁹ и подлежат регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент).

По договору об отчуждении исключительного права (авторского или смежного) одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (кроме исключительного права на фирменное наименование) в полном объеме другой стороне (приобретателю).

При заключении лицензионного договора одна его сторона – обладатель исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) право использования такого результата или такого средства, не в полном объеме, а только в пределах тех прав и теми способами, которые устанавливаются договором.

Согласно общему правилу в лицензионном договоре должны быть указаны: предмет договора, способы использования произведения территория, на которой допускается использование произведений, срок его действия, а также указание на возмездность или безвозмездность. Лицензионный договор может предусматривать:

• 
  предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации с сохранением за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (простая (неисключительная) лицензия);
  
• 
  предоставление лицензиату права использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации без сохранения за лицензиаром права выдачи лицензий другим лицам (исключительная лицензия).
  

При письменном согласии лицензиара лицензиат может по договору предоставить право использования результата интеллектуальной деятельности или средства индивидуализации другому лицу (сублицензионный договор).




⁴⁹ В устной форме может заключаться лицензионный договор о предоставлении права использования произведения в периодическом печатном издании, а также лицензионный договор о предоставлении права использования программы ЭВМ или базы данных может заключаться в форме как «оберточная лицензия». Условия такого договора должны быть изложены на приобретаемом экземпляре программы или базы данных или на упаковке приобретаемого экземпляра

Смежные права⁵⁰ занимают отдельное место в системе интеллектуальной собственности. Смежнымисавторскимиправами(англ.

«neighboring» – соседствующие или «related» – связанные) являются интеллектуальные права на результаты исполнительской деятельности (артистов-исполнителей, дирижеров, режиссеров, постановщиков), на фонограммы⁵¹, на передачи вещательных организаций, на содержание баз данных и программ для ЭВМ, которые охраняются как произведения.

Изобретения, полезные модели и промышленные образцы подлежат патентованию⁵², т.е. государственной регистрации и внесению в реестр (соответствующего изобретения, полезной модели, промышленного образца автору либо его работодателю, в случае создания автором соответствующего объекта в рамках служебного задания) федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности, после чего выдается патент. Патент на изобретение выдается на 20 лет с возможностью продления на 5 лет, считая с даты подачи заявки на регистрацию, патент на полезную модель – на 10 лет возможностью продления на 3 года, а патент на промышленный образец

– на 15 лет с возможностью продления на 10 лет. Государственную регистрацию объектов патентного права осуществляет Федеральный институт промышленной собственности (ФИПС) при Роспатенте РФ.

Процедура регистрации объектов интеллектуальной собственности требует специальных знаний и проводится, как правило, с привлечением специалистов патентных поверенных (специальной категории юристов).

Патент может быть передан по договору об отчуждении исключительного права или по лицензионному договору.

По договору об отчуждении исключительного права на изобретение, полезную модель, промышленный образец или селекционное достижение (договор об отчуждении патента) одна сторона (патентообладатель) передает или обязуется передать принадлежащее ей исключительное право на соответствующий результат интеллектуальной деятельности в полном объеме другой стороне – приобретателю исключительного права (приобретателю патента).

Любое лицо, не являющееся патентообладателем, вправе использовать запатентованные изобретение, полезную модель, промышленный образец или селекционное достижение лишь с разрешения патентообладателя – на основе лицензионногодоговора, по которому: патентообладатель (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) удостоверенное патентом право использования изобретения, полезной модели, промышленного образца или селекционного достижения в объеме,




⁵⁰ Закон Российской Федерации от 09 июля 1993 г. № 5351-1 «Об авторском праве и смежных правах» с 1 января 2008 года закон утратил силу, ныне действует четвертая часть ГК РФ (глава 71).

⁵¹ Фонограмма – любая исключительно звуковая запись исполнений или иных звуков либо их отображений, за исключением звуковой записи, включенной в аудиовизуальное произведение.

⁵² Согласно Патентному закону от 23 сентября 1992 г.ода №3517-1, с 1 января 2008 года действует четвертая часть Гражданского кодекса (глава 72), а закон утратил силу.

предусмотренном договором, другому лицу (лицензиату), а лицензиат принимает на себя обязанность вносить лицензиару обусловленные договором платежи и (или) осуществлять другие действия, предусмотренные договором.

Фирменное наименование коммерческой организации определяется в ее учредительных документах и включается в единый государственный реестр юридических лиц при государственной регистрации. Юридическое лицо, фирменное наименование которого зарегистрировано в установленном порядке, имеет исключительное право его использования любым не противоречащим закону способом (исключительное право на фирменное наименование), в том числе путем его указания на вывесках, бланках, в счетах и иной документации, в объявлениях и рекламе, на товарах или их упаковках.

Распоряжение исключительным правом на фирменное наименование, в том числе путем его отчуждения или предоставления другому лицу права использования фирменного наименования недопускается.

Коммерческие обозначения, товарный знак и знак обслуживания, а также наименование места происхождения товара, будучи средствами индивидуализации его обладателя и являясь объектом исключительного права, может быть использовано только с согласия правообладателя. В этом случае используется договораренды предприятия (статья 656 ГК РФ) или договоркоммерческой концессии, предусмотренный ст.1027 ГК РФ, который основан на том, что один предприниматель за вознаграждение предоставляет другому предпринимателю:

• 
  право использовать свои средства индивидуализации;
  
• 
  передает ему охраняемую коммерческую информацию (ноу-хау);
  
• 
  оказывает постоянное консультационное содействие в организации бизнеса.
  

Юридические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность (в том числе некоммерческие организации), а также индивидуальные предприниматели могут использовать для индивидуализации принадлежащих им торговых, промышленных и других предприятий коммерческиеобозначения, не являющиеся фирменными наименованиями и не подлежащие обязательному включению в учредительные документы и единый государственный реестр юридических лиц. Коммерческое обозначение может использоваться правообладателем для индивидуализации одного или нескольких предприятий, также как для индивидуализации одного предприятия не могут одновременно использоваться два и более коммерческих обозначения. Товарный знакили знак обслуживания,торговаямаркаили Бренд⁵³– обозначение для индивидуализации товаров, выполняемых работ или



⁵³ Торговая марка и бренд являются общеупотребительными понятиями обозначения товарного знака.

оказываемых услуг юридических или физических лиц⁵⁴. В качестве товарных знаков применяют самые разнообразные названия и обозначения:

• 
  словесныеимена и названия, имеющие смысл, например, «Звезда»,
  

«Корона», и словесные, не имеющие смысла, т.е. словоподобные наборы букв, например, «Вим-Биль-Дан»;

• 
  изобразительные, например логотип фирмы т.е. изображающие что-то конкретное, например, солнце, лужайку и корову, или представляющие собой абстрактную композицию из шаров и полосок;
  
• 
  объемные, т.е. представляющие собой некоторую объемную форму, которая может быть стилизованным изображением реальных предметов, например, бутылки, или абстракцией;
  
• 
  комбинированные, т.е. включающие изобразительные и словесные элементы, а иногда и объемные элементы;
  
• 
  обонятельные, звуковые и цветовые, т.е. состоящий из одного или нескольких цветов товарный знак. Такие разновидности встречаются очень редко.
  

Выдача свидетельства на товарный знак производится федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент) и действует в течение десяти лет.

Использованием товарного знака считается применение его на товарах, для которых товарный знак зарегистрирован, и (или) их упаковке (а также в рекламе, печатных изданиях, на официальных бланках, на вывесках, при демонстрации экспонатов на выставках и ярмарках, проводимых в Российской Федерации) правообладателем или лицом, которому такое право предоставлено на основе лицензионного договора (в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован). Лицензионный договор должен содержать условие о том, что качество товаров лицензиата будет не ниже качества товаров лицензиара и что лицензиар будет осуществлять контроль за выполнением этого условия.

Исключительное право на товарный знак может быть передано правообладателем другому юридическому лицу или осуществляющему предпринимательскую деятельность физическому лицу по договору о передаче исключительного права на товарный знак (договоруобуступкетоварногознака).

Наименованиеместапроисхождениятовара– это разновидность географических указаний, которое отличается от других видов географических указаний тем, что регистрируется в качестве такового только в отношении тех товаров, свойства которых обусловлены их географическим происхождением.

Использованием наименования места происхождения товара считается применение его на товаре, этикетках, упаковке, в рекламе, проспектах, счетах,




⁵⁴ Закон Российской Федерации от 23 сентября 1992 г. № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров»,с 1 января 2008 года закон утратил силу, ныне действует четвертая часть Гражданского кодекса (глава 76).

бланках и иной документации, связанной с введением товара в гражданский оборот. Например, зарегистрированы такие наименования места происхождения товара, как «Гжель», «Хохлома», «Тульский пряник»,

«Тульский самовар», и т.д.⁵⁵

В то же время обозначения географических объектов, ставшие со временем видовыми (т.е. обозначающие товар определенного вида) в результате из многократного использования, в качестве наименования места происхождения товара признаны быть не могут. Например, не могут быть признаны в качестве наименования места происхождения товара географические объекты в таких товарах, как «Вологодское масло»,

«Краковская колбаса», «Грильяж восточный», «Булка французская» и пр. Это объясняется тем, что в данном случае товар в представлении потребителя ассоциируется уже не с географическим объектом, обозначенным в названии товара, а с определенной рецептурой, по которой этот товар изготовлен.

Наименование места происхождения товара может быть зарегистрировано одним или несколькими юридическими и физическими лицами. Закон допускает регистрацию права на использование наименования места происхождения товара несколькими субъектами одновременно при условии, что последние находятся в том же географическом объекте и производят товар с теми же свойствами. Обладатель исключительного права на наименование места происхождения товара (действует в течение десяти лет) не вправе отчуждать или предоставлять другому лицу права использования этого наименования. Важно отметить, что регистрация наименования места происхождения товара действует бессрочно.

Регистрация и предоставление права пользования наименованием места происхождения товара осуществляется на основании подаваемой соискателем заявки в федеральный орган исполнительной власти по интеллектуальной собственности, патентам и товарным знакам (Роспатент). Обладатель свидетельства может проставлять рядом с наименованием места происхождения товара предупредительную маркировку в виде словесного обозначения "зарегистрированное наименование места происхождения товара" или "зарегистрированное НМПТ", указывающую на то, что применяемое обозначение является наименованием места происхождения товара, зарегистрированным в Российской Федерации.

Деловаярепутация(англ. «goodwill») – активы, капитал фирмы, не поддающийся материальному измерению, техническая компетенция, связи, маркетинговые приемы, влияние и т.п.

Под деловой репутацией понимается условная «цена» фирмы, условная стоимость существующих деловых связей и контактов. Деловая репутация оценивается как превышение рыночной оценки совокупных активов над




⁵⁵ С 1992 г., в котором был принят Закон РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» (утратил силу с 1 января 2008 г.), зарегистрировано немногим более сотни таких наименований, в то время как товарные знаки ежегодно регистрируются в количестве нескольких десятков тысяч (40—50 тысяч).

рыночной стоимостью этих же активов, рассматриваемых в отдельности. Это превышение («гудвилл» – доброе имя фирмы), определяемое экспертным путем, и есть деловая репутация фирмы. Сложность экспертной оценки деловой репутации связана с необходимостью выделения из нее стоимости торговой марки, фирменного стиля и прочих элементов, которые обычно являются составляющими гудвилла.

Причины возникновения гудвилла могут быть самыми разнообразными, как правило, это связано с эффективной рекламной политикой, либо использованием производственных секретов, недоступных конкурентам, наличие устойчивых, эффективных и надежных связей с поставщиками, а также прогрессивной организации труда и системы мотиваций персонала и т.п.

Деловая репутация становится объектом бухгалтерского учета только при совершении сделки купли-продажи организации и отражается в цене, по которой покупается организация. Деловая репутация может быть оценена только субъективно, как продавцом, так и покупателем. Она может быть либо положительной, либо отрицательной.

В соответствии с п.42 ПБУ 14/2007 деловая репутация определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения).

Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Положительная деловая репутация означает, что стоимость организации превышает совокупную стоимость ее активов и обязательств, что организации присуще нечто такое, что не определяется как активы и пассивы.

Возможна ситуация, когда при покупке компании появляется отрицательная деловая репутация. В противоположность гудвиллу ее называют

«bad will» – «бэдвилл». Отрицательнуюделовуюрепутациюследует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п.

Величина приобретенной деловой репутации организации для целей бухгалтерского учета определяется расчетным путем как разница между суммой, уплачиваемой продавцу за организацию, и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу организации на дату ее покупки (приобретения).