ОПОРНЫЙ КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ ПО ДИСЦИПЛИНЕ. Конспект лекций по дисциплине Контроллинг
 Скачать 323 Kb.
|
|
СОДЕРЖАТЕЛЬНЫЙ МОДУЛЬ 2.1 ФИНАНСОВАЯ СТРУКТУРИЗАЦИЯ И РАСПРЕДЕЛЕНИЕ ЗАТРАТ Лекция 1 1.1 Создание центров финансовой ответственности (ЦФО) Обычная формализация финансовой структуры предприятия позволяет четко обозначить в компании места возникновения затрат (МВЗ), иногда центры финансового учета (ЦФУ) и очень редко центры финансовой ответственности (ЦФО). Дадим определения этим понятиям: места возникновения затрат отвечают только за расходы (бухгалтерия, кадровый отдел); центры финансового учета могут отвечать только за некоторые финансовые показатели (сбытовые службы, выпускающие или сборочные цеха); центры финансовой ответственности несут ответственность за все финансовые результаты (дочерние фирмы холдингов, обособленные филиалы) Финансовая структуризация компании заключается в создании центров финансовой ответственности (ЦФО) и определения того, по какой стоимости продукты (товары, работы, услуги) перемещаются внутри компании от одного структурного подразделения в другое. Такая стоимостная оценка объема продукции (работ, услуг) внутреннего потребления называется внутренней (трансфертной) ценой. Трансфертная цена может быть равна себестоимости (затратам) того или иного продукта, может быть больше этой себестоимости, но может быть и меньше. Весьма популярным является метод трансфертного ценообразования, основанный на рыночных ценах на сопоставимые продукты (работы, услуги). В рамках системы контроллинга информация аккумулируется и анализируется не по предприятию в целом, а по центрам ответственности. Центр ответственности – это сегмент внутри предприятия, во главе которого стоит ответственное лицо, принимающее решения. В практике встречаются следующие типы центров финансовой ответственности: центр затрат – организационное подразделение, руководитель которого несет ответственность за соблюдение определенной величины затрат, например цех по ремонту энергетического оборудования. Центр дохода – организационное подразделение, руководитель которого несет ответственность за соблюдение определенной величины дохода (выручки); руководитель такого подразделения может отвечать и за затраты, но в ограниченном количестве, например, отдел сбыта, который отвечает не за всю себестоимость реализуемой продукции, а лишь за затраты на ее реализацию. Центр маржинального дохода – организационное подразделение, менеджер которого несет ответственность за соблюдение определенной величины маржинального дохода (выручка от реализации – прямые затраты подразделения). Центр прибыли – организационное подразделение, руководитель которого несет ответственность за соблюдение определенной величины прибыли (выручка от реализации – прямые затраты подразделения – косвенные распределенные расходы). Центр прибыли может состоять из нескольких центров затрат, например, предприятие, входящее в состав объединения, в свою очередь, состоит из цехов и участков. Примером может служить одиночное предприятие в составе объединения. Деление предприятия по центрам прибыли обычно применяется при дивизиональной организационной структуре1 (один дивизион – один центр прибыли), но возможны и исключения, когда в качестве центров прибыли выделяются функциональные подразделения предприятия или его вспомогательные службы: отдел маркетинга, подразделения вспомогательного производства. В этом случае затратами отдела маркетинга будет считаться нормативная заводская себестоимость продукции плюс затраты самого отдела маркетинга, выручкой – выручка от реализации, а прибылью – разность между ними. Такие функциональные центры называют «псевдоцентрами прибыли». Если предприятие выделяет в качестве центров ответственности функциональное подразделение или вспомогательное производство, то встает вопрос о механизме формирования внутренних цен. центр рентабельности инвестиций – организационное подразделение, руководитель которого несет ответственность за соблюдение определенной величины рентабельности инвестиций (прибыль / капитал), например новый строящийся производственный объект, предприятие в составе объединения. Определим принципы выделения центров ответственности на предприятии. Чаще всего на практике применяют такие: функциональный, территориальный, соответствия организационной структуре и сходства структуры затрат. По функциональному принципу выделяют следующие центры ответственности: обслуживающие материальные производственные управленческие сбытовые Обслуживающие центры ответственности оказывают услуги другим центрам внутри предприятия (примерами могут служить электроподстанция, рабочая столовая и пр.) – это вспомогательные центры. Материальные центры ответственности служат для заготовления и хранения материалов (например, ОМТС, склады) – это могут быть как основные так и вспомогательные центры. Обычно затраты материальных центров ответственности можно отнести на конкретный вид продукции (носитель затрат) при достаточно детальном учете. Производственные центры ответственности – это подразделения основного и вспомогательного производств. Затраты подразделений основного производства обычно можно отнести на конкретную продукцию. Затраты вспомогательных производственных центров включаются в себестоимость продукции опосредованно (через основные центры ответственности). Управленческие центры ответственности – заводоуправление, бухгалтерия, юридический отдел и т.п. Затраты этих центров непосредственно не связаны с конкретными видами продукции. На практике их обычно распределяют по видам продукции пропорционально выбранной базе (зарплате, прямым затратам), хотя такое распределение достаточно условно. Сбытовые центры ответственности занимаются реализацией продукции (отдел маркетинга, сбыта) – это основные центры ответственности, их работу, как правило, можно соотнести с конкретными видами продукции. Существует два варианта деления на центры ответственности по территориальному принципу (оно обычно дополняет деление по функциональному принципу). Первый вариант. В рамках одного центра ответственности объединены несколько функций. Например, некоторое предприятие имеет несколько представительств в разных регионах, и каждое такое представительство занимается маркетингом, рекламой, сбытом продукции и отслеживанием договоров. Представительства эти небольшие, а потому делить их на более мелкие центры ответственности нерационально. Каждое такое представительство становится единым центром ответственности, объединяющим сразу несколько функций: маркетинг, рекламу, сбыт и отслеживание договоров. Второй вариант. Одно функциональное направление деятельности подразделяют на несколько центров ответственности, например, предприятие имеет несколько складов, расположенных в разных концах города. При делении предприятия на центры ответственности необходимо учитывать следующие требования: в каждом центре затрат должны быть показатель для измерения объема деятельности и база для распределения расходов; в каждом центре должен быть ответственный; степень детализации должна быть достаточной для анализа, но не избыточной, чтобы ведение учета не было чрезмерно трудоемким; желательно, чтобы для любого вида затрат предприятия существовал такой центр, для которого данные затраты являются прямыми; на центры затрат желательно относить только прямые затраты (непосредственно связанные с его работой), а распределение общехозяйственных расходов не учитывать. Деление предприятия на центры ответственности и классификация затрат являются фундаментом для создания на предприятии системы управленческого учета, представляющей собой важнейший элемент всей системы контроллинга. 1.2 Группировка и распределение затрат Как отмечалось выше, организация производственного учета предполагает определенную группировку издержек предприятия – в зависимости от того, что считается объектом учета затрат. При этом возможен: учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и по носителям затрат. Учет издержек по видам – первое необходимое условие для итогового контроля издержек. Возможные виды издержек по существу определены отраслевыми Положениями о составе затрат и формированию себестоимости по производству и реализации продукции (работ, услуг). Это материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, прочие расходы. Организация такого учета позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости в общей стоимости затрат на производство. В результате анализа структуры себестоимости у предприятия появляется возможность определить имеющиеся резервы по ее снижению. Такая группировка затрат широко используется предприятиями Украины, т.к. позволяет к тому же формировать соответствующий раздел в форме №2 финансовой отчетности (Отчет о финансовых результатах). Учет издержек по местам возникновения затрат – второе возможное направление организации учета производственных затрат. Место возникновения затрат – это структурное подразделение предприятия, по которому организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов. Местами возникновения затрат могут быть рабочие места, участки, бригады, цехи, отделы предприятия, например, конструкторское бюро, отдел технического контроля и качества, инструментальная мастерская, отдел рекламы, плановый, финансовый отделы и т.п. Каждому такому участку присваивается свой регистрационный номер, который фиксируется в номенклатуре возникновения издержек на предприятии. Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета на производство по экономическим элементам и статьям калькуляции. Они часто подразделяются на места возникновения главных затрат и места возникновения вспомогательных затрат. Под первыми понимают подразделения, непосредственно производящие и реализующие продукцию на сторону. Все подразделения, производящие продукт или оказывающие услуги для внутреннего потребления, относятся к местам возникновения вспомогательных затрат. Третьим направлением учета производственных издержек является учет по центрам ответственности. Как отмечалось выше, центр ответственности может быть определен как сегмент предприятия, за результаты работы которого отвечает его руководитель. В управленческом учете каждому месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности. Цель организации учета по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана, утвержденного для центра ответственности) могли возлагаться на ответственное лицо. Фактические данные по центрам ответственности отражаются аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов. Четвертое направление учета затрат – учет по носителям. В зависимости от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия и полуфабрикаты, группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия (заказы), строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг (транспортные, монтажные и т.п.). Лекция 2 1.3 Выбор базы распределения и распределение косвеных затрат Процедура распределения затрат состоит из трех этапов. На первом этапе выбирается объект учета затрат, т.е. предмет деятельности, для оценки которого требуется отдельный показатель затрат. Как отмечалось, объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных продуктов (т.е. МВЗ или НЗ). Ими могут быть заказы, переделы, виды производств, структурные подразделения предприятий. Второй этап предполагает отбор и аккумуляцию затрат, относящихся к данному объекту учета затрат. Это, например, производственные затраты, затраты обслуживающих подразделений, торговые и административные расходы, затраты по совместной деятельности и т.п. На заключительном, третьем этапе выбирается метод перенесения затрат вспомогательных служб на производственные подразделения. После того как издержки организации будут перенесены на производственные подразделения, возможно их распределение по носителям затрат (объектам калькулирования). Таким образом, можно выделить два самостоятельных блока в учете и распределении затрат. Первый затрагивает вопросы аккумулирования издержек по местам их возникновения, включая перераспределение непроизводственных затрат (косвенных) между структурными производственными подразделениями. Второй блок предполагает отнесение издержек на конкретный продукт. Процесс распределения общепроизводственных затрат состоит из трех элементов: А) выбор объекта, на который относятся затраты, т.е. носителя общепроизводственных затрат (например, продукция, услуга, контракт, цех) Б) выбираются и собираются затраты, которые следует отнести на объекты В) выбирается база распределения, которая соотносит затраты с учетным объектом (носителем затрат) Методы распределения выбираются произвольно, по решению бухгалтера-аналитика. В качестве базы распределения должен выбираться тот показатель, который наиболее соответствует накладным расходам каждого производственного подразделения. База для распределения затрат обычно сохраняется неизменной в течение длительного времени, поскольку она представляет элемент учетной политики предприятия. Иногда, когда ее несоответствие становится очевидным, она может пересматриваться. На практике для распределения производственных накладных расходов между носителями затрат применяются следующие базы: 1. Время работы производственных рабочих (человеко-часы) — широко применяется по двум причинам: отражает затраты прямого труда; информация о затраченных человеко-часах на производство конкретной продукции обычно содержится в нарядах и рабочих картах. Коэффициент распределения определяется путем деления общей суммы производственных накладных расходов на общее число затраченных человеко-часов. 2. Заработная плата производственных рабочих. Использование этого показателя желательно в тех случаях, когда заработная плата занимает больший удельный вес в общепроизводственных расходах, чем расходы на содержание оборудования. 3. Машино-часы. В прошлом этот показатель применялся редко в связи с отсутствием информации о времени работы какого-либо оборудования, затраченного на выпуск конкретной продукции. Компьютеризация бухгалтерского учета позволяет решить эту трудоемкую задачу. 4. Прямые затраты. Косвенные производственные расходы распределяются пропорционально стоимости потребленных на продукт основных материалов и основной заработной платы производственных рабочих. 5. Стоимость основных материалов. В этом случае применяются ставки распределения накладных расходов в процентах от стоимости использованных основных материалов. 6. Объем произведенной продукции в натуральном или стоимостном выражении. Этот метод применим лишь при условии, что подразделением производится один вид продукции. При использовании этого показателя в качестве базы распределения на продукцию с разной трудоемкостью будут приходиться равные накладные расходы. 7. Распределение пропорционально сметным (нормативным) ставкам. Ставка рассчитывается либо по предприятию в целом, либо для каждого подразделения отдельно. Единую ставку распределения накладных расходов целесообразно использовать лишь тогда, когда на все работы во всех подразделениях затрачивается примерно одинаковое время. Если на эти работы затрачивается разное время, то необходимо установить ставки распределения накладных расходов отдельно по каждому подразделению, чтобы на все виды продукции распределялись фактически соответствующие им накладные расходы. Лекция 3 1.4 Методы перераспределения издержек Известны три метода перераспределения издержек непроизводственных подразделений между производственными сегментами: метод прямого распределения затрат, последовательный (пошаговый) и двухсторонний. Метод прямого распределения затрат наиболее прост: расходы по каждому обслуживающему подразделению относятся на производственные сегменты напрямую, минуя прочие обслуживающие подразделения. Он применяется в тех случаях, когда непроизводственные центры ответственности не оказывают друг другу услуги. Затраты распределяются пропорционально какой-либо базе распределения. В качестве базы могут выступать процент потребления каждым производственным подразделением услуг непроизводственных подразделений, доля выручки от реализации каждого производственного центра затрат в общем объеме выручки предприятия и т.д. База распределения обычно сохраняется неизменной в течение длительного периода и представляет собой элемент учетной политики предприятия. Следует, однако, подчеркнуть, что выбор базы распределения является субъективным процессом. Организационная структура предприятия представлена двумя производственными подразделениями (цех 1, цех 2) и тремя непроизводственными службами: администрацией, отделом сбыта и транспортной службой. Издержки за отчетный период увязаны с местами возникновения затрат, которые в данном случае совпадают с центрами ответственности на предприятии.
Необходимо выбрать метод дальнейшего перераспределения затрат и выполнить соответствующие расчеты. Допустим, в качестве базы распределения выбрана доля выручки. При этом доля цеха №1 в общей сумме выручки составляет 60%, доля цеха №2 – 40%. Тогда результат такого распределения выглядит так:
В случаях, когда одни непроизводственные подразделения оказывают услуги другим непроизводственным сегментам, применяются последовательный (пошаговый) и двухсторонний методы распределения затрат. | ||||||||||||||||||||