ОПОРНЫЙ КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ ПО ДИСЦИПЛИНЕ. Конспект лекций по дисциплине Контроллинг
 Скачать 323 Kb.
|
|
СОДЕРЖАТЕЛЬНЫЙ МОДУЛЬ 1.3 МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ ЗАТРАТ В СИСТЕМЕ КОНТРОЛЛИНГА Лекция 5 3.1 Классификация методов учета затрат Существующие методы управленческого учета можно классифицировать по различным признакам (рисунок).  Рисунок – классификация методов управленческого учета 3.2 Методы калькулирования затрат в зависимости от объектов учета и калькулирования затрат А Учет по полной себестоимости. Себестоимость продукции включает все затраты предприятия, причем постоянные затраты предприятия распределяются пропорционально выбранной базе. Основные достоинства: видна полная себестоимость продукции, соответствие сложившимся традициям и требованиям нормативных актов по финансовому учету и налогообложению. Недостатки: невозможность проведения анализа, контроля и планирования затрат вследствие невнимания к характеру поведения затрат в зависимости от объема производства (постоянные затраты в учете рассматриваются как переменные); утрата объектами калькуляции индивидуальности вследствие общих баз распределения; включение в себестоимость продукции затрат, не связанных непосредственно с ее производством, в итоге – искажение рентабельности отдельных видов продукции (зависит от метода распределения постоянных затрат); в калькуляции цены с самого начала предусматривается плановая прибыль, тогда как на самом деле необходимо лишь устранить риск убытков (эти недостатки не позволяют выделить релевантные для принятия управленческих решений затраты). Учет по фактической себестоимости. Отражаются затраты по фактическим ценам, ценам прошлого периода или плановым ценам. Достоинства: простота расчета, возможность сравнения затрат различных периодов и сравнения фактических и плановых значений в случае расчета по плановым ценам. Недостатки: отсутствие нормативов для контроля качества использованных ресурсов, отсутствие возможности анализа отклонений, «скачки» себестоимости вследствие невозможности создания резервов. Учет по нормативной себестоимости. Под нормативными затратами понимают: среднее значение за ряд прошлых периодов; скорректированное среднее значение (по экстраполяции, с поправками на изменения технологии). Используют различные нормативы: только по количеству, только по ценам, по количеству и по ценам одновременно. Достоинства: возможность контроля, анализа причин отклонений, ускорение расчета затрат, сглаживание колебаний себестоимости за счет резервирования. Недостатки: несоответствие нормирования «от достигнутого» или по экстраполяции требованиям сегодняшнего дня, при нормативном учете отсутствует обоснование корректировок средних значений, что снижает точность планирования и мешает эффективному контролю. Учет по плановой себестоимости (Standard costing). Плановые величины основаны не на прошлом опыте, а на прогнозах на будущее. Прямые переменные затраты планируются по видам продукции, остальные – по центрам затрат. Планируется и цены и количество. Достоинства: сохраняются достоинства нормативной себестоимости, более глубокая обоснованность плановых величин по сравнению с нормативными обеспечивает увеличение точности прогнозов и эффективности контроля. Недостатки: сложность расчета, а также недостатки системы по нормативной себестоимости. В. Учет по усеченной себестоимости. На объект калькуляции (продукцию, центр затрат) относятся лишь те затраты, которые при выбранном подходе рассматриваются как непосредственно связанные с данным объектом. Достоинства: финансовый результат по всему предприятию и по отдельным видам продукции не зависит от выбора метода распределения постоянных затрат, возможность сравнения себестоимости различных периодов только в части релевантных затрат, в результате – изменение структуры предприятия, связанные с этим нерелевантные, неподконтрольные затраты не влияют на результат сравнения, учет характера поведения затрат в зависимости от объема, вследствие учета характера поведения затрат в зависимости от объема возможны: анализ причин отклонений, оценка минимального критического объема производства, оценка риска, планирование затрат и результатов, оптимизация объемов производства, оптимизация структуры выпуска, ценообразование в коротком периоде, контроль, выявление причинно-следственных связей, т.е. рычагов управления затратами. Недостатки: отсутствует расчет полной себестоимости продукции, необходимый согласно законодательству, заниженная себестоимость запасов, разделение постоянных и переменных затрат затруднено (в долгосрочном периоде все затраты превращаются в переменные). Простой Direct costing. Разделение затрат на переменные и постоянные (фиксируется либо в классификации видов затрат либо в классификации центров затрат), на продукцию относятся только переменные затраты. На центр затрат относятся только переменные затраты на ведение основной деятельности данного центра затрат. Расчет прибыли:  , где Ц – цена i-го вида продукции, Зvar i – переменные затраты на единицу і-го вида продукции, Зconst – постоянные затраты.По каждому виду продукции рассчитывается сумма покрытия (маржинальная прибыль): МП= Ц – Зvar. Дополнительные возможности метода: расчет плановой и фактической маржинальной прибыли, расчет сумм покрытия по внутрифирменному обороту, установление минимально допустимой маржинальной прибыли, многоуровневый директ-костинг. Достоинства: относительная простота (нет необходимости распределения постоянных затрат на продукцию и центры затрат), информация для ценообразования в краткосрочном периоде (нижняя граница цены в краткосрочном периоде равна переменным затратам). Недостатки: отсутствует информация для ценообразования в долгом периоде, рыночная цена на продукцию не всегда известна, что затрудняет планирование маржинальной прибыли, возможна нелинейная функция затрат, наличие в числе постоянных затрат таких, которые можно непосредственно отнести на конкретное изделие. Учет покрытия постоянных затрат. Система является логическим продолжением и углублением простого директ-костинга. Затраты подразделяют по принципу их отношения к объектам калькулирования – прямые и косвенные, а также на постоянные и переменные. Рассчитываются соответствующие суммы покрытия для групп изделий и затрат. Достоинства: наличие информации для анализа инвестиций (учет релевантных затрат), наличие информации для оптимизации объема производства в условиях ресурсных ограничений (максимизация суммарной маржинальной прибыли). Недостатки: не всегда легко произвести выделение группы изделий, в себестоимость включаются прямые постоянные затраты, которые на самом деле возникают не вследствие производства продукции, а служат поддержанию производственных мощностей в рабочем состоянии. Поэтому система сближается с учетом по полной себестоимости, сложность классификации затрат. Учет покрытия постоянных затрат с относительными прямыми затратами. В отличие от директ-костинга используются не фактические, а плановые значения. В отличие от учета по полной плановой себестоимости фактические затраты сравниваются с плановыми только в переменной, но не в постоянной части. Достоинства: расширение возможностей для контроля по сравнению с простым директ-костингом, понятность, наглядность. Лекция 6 3.3 Калькулирование полной себестоимости (Absorption costing) Для отечественного учета калькулирование по полной себестоимости является традиционным, которое включает все затраты предприятия, связанные с производством и реализацией продукции. Как отмечалось раннее, эти затраты условно делятся на две большие группы – прямые и косвенные. К прямым затратам относят: прямые материальные затраты прямые затраты на оплату труда Называются они прямыми потому, что могут быть отнесены на носитель затрат. Для отнесения косвенных расходов на продукт требуются специальные приемы. Итак, первым этапом при расчете полной себестоимости, необходимо учесть прямые затраты. Затраты основных материалов являются первым элементом прямых издержек (вспомогательные материалы учитываются в составе косвенных расходов). Фактическая себестоимость материалов определяется исходя из затрат на их приобретение, включая оплату процентов за пользование кредитом, предоставленным поставщиком ресурсов, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим организациям, стоимость услуг товарных бирж, таможенные пошлины, расходы на транспортировку и доставку, осуществляемые силами сторонних организаций. Определение фактической себестоимости основных материалов, списываемых на носитель затрат, рекомендуется производить следующими методами: Метод идентифицированной стоимости (себестоимости) Метод средневзвешенной себестоимости Метод FIFO (FIFO, First Input - First Output) Метод LIFO (LIFO, Last Input - First Output Метод оценки по ценам продажи Вторым элементом прямых расходов является заработная плата основных производственных рабочих с соответствующими начислениями на нее. Учет трудовых затрат осуществляется в соответствии с действующими системами оплаты труда на предприятии. Как уже отмечалось, к косвенным относятся общепроизводственные расходы, которые не удается быстро и экономично отнести на конкретный носитель затрат. Однако косвенными следует признать и общехозяйственные расходы, так как они участвуют в калькулировании полной себестоимости продукции и также не могут быть отнесены на изделие прямым путем. В состав общепроизводственных расходов включаются: расходы на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками; отчисления на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управления производственными подразделениями; расходы на оплату служебных командировок персонала производственных участков) амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового) назначения амортизация нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового) назначения расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, прочих необоротных активов общепроизводственного назначения расходы на усовершенствование технологий и организации производства (оплата труда и отчисления на социальные мероприятия работников, занятых этими усовершенствованиями, улучшением качества продукции, повышением надежности производства, долговечности и прочих эксплуатационных характеристик в производственном процессе и пр.) расходы на отопление, освещение, водопровод и прочее содержание производственных помещений расходы на обслуживание производственного процесса (оплата труда общепроизводственного (вспомогательного) персонала, отчисления на социальные мероприятия, медицинское страхование работников и аппарата управления производством; расходы на осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции) расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей среды прочие расходы (внутризаводское перемещение материалов, деталей, полуфабрикатов, инструментов со складов) Общепроизводственные расходы подразделяются на постоянные и переменные. К переменным общепроизводственным расходам относятся расходы на обслуживание и управление производством (цехов, участков), которые изменяются прямо пропорционально в зависимости от объема производства. Переменные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения, исходя из фактической мощности отчетного периода. К постоянным общепроизводственным расходам относятся расходы на обслуживание и управление производством, которые остаются неизменными при изменениях объемов производства. Постоянные общепроизводственные расходы распределяются на каждый объект расходов с использованием базы распределения при нормальной мощности. Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции в период их возникновения. Общая сумма распределенных и нераспределенных постоянных расходов не может превышать их фактическую величину. (Перечень и состав переменных и постоянных общепроизводственных расходов устанавливаются предприятием самостоятельно). Метод полных затрат Метод полных (поглощенных) затрат Absorption Costing состоит в калькулировании себестоимости продукции с распределением всех производственных затрат между реализованной продукцией и остатками продукции на складе. Это наиболее широко распространенный подход к калькулированию, применяемый и в бухгалтерском учете. Предполагается, что в расчете себестоимости участвуют прямые материальные затраты, прямой труд, общепроизводственные затраты, а к затратам периода относятся общехозяйственные расходы. Последние должны быть полностью включены в себестоимость реализованной продукции общей суммой без подразделения на виды продукции. Необходимо еще раз обратить внимание, что в этом контексте полная себестоимость не включает общехозяйственные затраты. Лекция 7 3.3 Калькулирование себестоимости по переменным затратам (Direct costing) Метод прямых затрат Direct Costing - это метод калькуляции себестоимости продукции, при котором все затраты разделяются на постоянные и переменные, и только переменные затраты относятся на себестоимость продукции. Постоянная часть общепроизводственных затрат относится к затратам периода вместе с затратами на сбыт и администрирование. Несмотря на широкое использование, название Direct Costing (дословно - метод прямых затрат), вообще говоря, является ошибочным. Более правильным было бы название Variable Costing - метод переменных затрат, или Marginal Costing - маржинальный метод калькулирования. Однако термин "Direct Costing" уже настолько прижился в литературе и в ежедневной практике, что корректировка терминологии вряд ли когда-нибудь произойдет. Этот термин имел точное соответствие между названием и функциональным наполнением в 50-х годах ХХ ст., когда впервые стал применяться этот метод. Изначально предполагалось, что в себестоимость произведенной продукции могут быть включены только прямые затраты, а все прочие должны быть отнесены к затратам периода. Позднее DC трансформировался в менее "жесткую" систему и в рамках этого метода было принято считать обоснованным отнесение на себестоимость и переменной части непрямых затрат. А термин остался прежним, создавая необходимость дополнительных разъяснений. DC является более сбалансированным методом. Его суть состоит в том, что только переменные затраты участвуют в расчете плановой и фактической себестоимости продукции. Оставшуюся часть затрат (постоянные затраты, к которым в DC отнесены постоянная часть общепроизводственных расходов, административные и сбытовые расходы) в калькуляцию не включают и периодически списывают на финансовые результаты, т. е. учитывают при расчете прибыли и убытков за рассматриваемый период. 3.4 Сравнение методов AC и DC В литературе по управленческому учету сложилась традиция противопоставлять методы AC и DC, и строить анализ сильных и слабых сторон этих подходов, исходя именно из противопоставления. Между тем было бы более правильным рассматривать дополняющие стороны AC и DC, которые позволяют более полно понять характер поведения себестоимости продукции. Основное отличие этих методов - порядок распределения постоянных накладных расходов между периодами, для которых рассчитывается себестоимость. Соответственно, возникает основной вопрос всех споров, какой период выбрать для отнесения постоянных производственных накладных расходов к затратам на реализацию: период осуществления (т. е. период физического появления этих затрат) или период, в котором реализуется продукция? Сторонники AC считают, что общепроизводственные затраты являются важной частью затрат, участвовавших в формировании продукции. Без этих затрат производство не сможет функционировать, поэтому общепроизводственные затраты целиком должны учитываться в себестоимости произведенной продукции, в т. ч. и их постоянная часть. Реализована ли эта продукция в текущем периоде или же она будет находиться на предприятии в виде запасов для последующей реализации, значения не имеет. Таким образом, и переменные, и постоянные издержки должны приниматься во внимание при определении стоимости запасов готовой продукции. Сторонники же DC настаивают на том, что постоянные производственные расходы - это затраты, связанные с поддержанием способности производить определенную продукцию (то есть содействовать производству), и не увязываются очевидным образом с выпуском конкретной единицы продукции. Постоянные расходы присутствуют практически независимо от того, загружены мощности предприятия или нет, какой ассортимент продукции на них выпускается. Они в большей степени содействуют производству, чем участвуют в нем, и именно поэтому эти расходы не зависят от объема производства и имеют в большей степени связь с временным периодом. Значит, их необходимо учитывать как периодические и сразу списывать на реализованную продукцию без внесения в ее себестоимость. Сторонники этого направления не утверждают, что постоянные расходы неважны. Они лишь подчеркивают, что различия в поведении постоянных и переменных издержек являются основными при принятии многих управленческих решений. Система AC, за редкими исключениями, уже присутствует в управленческом учете предприятий, поскольку она используется в бухгалтерском учете. Основной плюс системы AC в том, что она дает менеджеру возможность регулировать величину отчетной прибыли, меняя график производства или величину базового объема производства, взятого для расчета коэффициента распределения постоянных общепроизводственных расходов. За счет этого можно в определенной степени управлять финансовым результатом текущего периода. Необходимость системы DC в управленческом учете определяется тем, что ее применение позволяет оперативно изучать взаимосвязи между объемом производства, затратами и прибылью, а следовательно, прогнозировать поведение себестоимости или отдельных видов расходов при изменениях деловой активности. Расчет переменной себестоимости помогает оперативно решать ряд управленческих задач, причем расчеты полной себестоимости не дают подобных результатов. Это, прежде всего, расчет точки безубыточности и запаса безопасности. Дополнительная возможность появляется благодаря разделению затрат по характеру поведения. Система DC позволяет проводить эффективную политику ценообразования. В некоторых ситуациях при недостаточной загруженности производственных мощностей привлечение дополнительных заказов может быть оправдано даже в том случае, когда оплата за них не покрывает полностью затраты по их выполнению. Снижать цену на такие заказы можно до определенного предела, определяемого необходимостью полностью компенсировать переменные затраты на производство продукции и внести хоть какой-то вклад в компенсацию постоянных затрат. Ниже этой границы выполнение заказов нецелесообразно. Определить значение границы позволяет система DC. Управленческие решения подобного рода идут в разрез с традиционными представлениями о том, что в основе цены непременно должна лежать идея компенсации полной себестоимости продукции.Наконец, данная система позволяет существенно упростить нормирование, планирование, учет и контроль за счет резко сократившегося числа анализируемых затрат. В результате, себестоимость становится оперативно более обозримой, а отдельные значимые статьи затрат - лучше контролируемыми. Очень важно, что за счет сокращения объемов расчета данные в системе DC могут быть получены и использованы менеджерами гораздо оперативнее. Для управленческого учета использование метода полных затрат (AD) ограничено тем, что косвенные затраты распределяются по видам продукции пропорционально базовому параметру, который зафиксирован при формировании учетной политики. А поскольку абсолютно корректное распределение невозможно, то всегда существует искажение реальной себестоимости отдельных видов продукции. В результате, определение цен на эти виды продукции получается не всегда обоснованным. Но данный метод учета хорошо использовать, когда, например: - на предприятии производится только один продукт или несколько продуктов (но в небольшом объеме относительно основного), либо существует сложившийся более-менее стабильный ассортимент; - сумма общепроизводственных затрат существенно меняется от периода к периоду; - основу работы компании составляют долгосрочные контракты на выполнение определенного объема работ. Метод прямых затрат (DC) в любом случае необходим в управленческом учете, поскольку этот метод: - основывается на учете конкретных производственных затрат; - предполагает разбиение затрат на постоянные и переменные, и следовательно, дает возможность проводить анализ безубыточности; - дает возможность более гибкого ценообразования, вследствие чего конкурентоспособность продукции увеличивается и уменьшается вероятность затоваривания продукции на складе; - дает возможность определить прибыль, которую приносит продажа каждой дополнительной единицы продукции, и соответственно, возможность планировать цены и скидки на определенный объем продаж. СЕМЕСТРОВИЙ МОДУЛЬ 2. СОВРЕМЕННЫЕ ИНСТРУМЕНТАРИИ КОНТРОЛЛИНГА |