шпора. Решение по данным аудиторской проверки. Доброжелательность и лояльность по отношению к клиенту
 Скачать 181.87 Kb.
|
|
§ Рнм — неотъемлемый риск; § Рк — риск средств контроля; § Рн — риск необнаружения. На практике модель аудиторского риска можно применять несколькими способами. 1. Установив значение составляющих аудиторского риска (т.е. неотъемлемый риск, риск средств контроля, риск необнаружения), аудитор может определить его уровень. 2. Акцент переносится на расчет значения риска необнаружения и соответствующее количество необходимых аудиторских доказательств. Это более эффективный способ. В этом случае модель аудиторского риска имеет следующий вид: Рн = Ра /(Рнм * Рк) 3. Наиболее общий способ использования модели аудиторского риска заключается в отслеживании взаимосвязи между компонентами аудиторского риска и уровнем аудиторского риска, количеством и качеством необходимых аудиторских доказательств. Качественный метод заключается в том, что аудитор, исходя из соответствующего опыта, знания клиента, определяет аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, средний, низкий и использует эту оценку при планировании. Аудитор должен оценить аудиторский риск на этапе планирования. При проверке он получает дополнительную информацию об аудируемом лице и может изменить оценку уровня аудиторского риска, полученную во время планировании аудита. Неотъемлемый риск — подверженность остатка средств на счетах бухгалтерского учета или групп однотипных операций искажениям, которые могут быть существенными, при допущении отсутствия необходимых средств внутреннего контроля. В соответствии с Федеральным правилом (стандартом) № 8 аудитор при проведении оценки неотъемлемого риска в процессе разработки общего плана аудита на уровне финансовой отчетности полагается на свое профессиональное суждение, для того чтобы учесть следующие факторы: § опыт и знания руководства аудируемого лица, изменения в его составе за определенный период; § необычное давление на руководство аудируемого лица; § характер деятельности аудируемого лица; § факторы, влияющие на отрасль, в которой функционирует аудируемое лицо. Риск средств контроля — риск того, что искажение, которое может иметь место в отношении остатка средств по счетам бухгалтерского учета или групп однотипных операций и быть существенным, не будет своевременно предотвращено или обнаружено и исправлено с помощью систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. По некоторым или всем предпосылкам подготовки финансовой отчетности риск средств контроля оценивается как высокий, когда: § системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица неэффективны; § оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудируемого лица нецелесообразна. Риск средств контроля может оцениваться ниже, чем высокий риск, в следующих случаях: § аудитор имеет доказательства, что конкретные средства внутреннего контроля в отношении предпосылки будут предотвращать, обнаруживать, исправлять существенные искажения; § аудитор планирует проводить тесты средств контроля для подтверждения оценки. В рабочих документах аудитору необходимо указать понимание систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, оценку риска средств контроля и раскрыть обоснование оценки риска ниже, чем высокой. Чем ниже аудитор дает оценку риска средств контроля, тем больше аргументов, подтверждающих ее обоснованность, он должен предоставить. В Федеральном правиле (стандарте) № 8 указаны методы документирования информации, имеющей отношение к системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля: повествовательное описание, вопросники, контрольные перечни, блок-схемы. Тесты средств контроля включают в себя: проверку документов, направление запросов и наблюдение, повторное применение средств внутреннего контроля. По результатам тестирования средств внутреннего контроля аудитор должен дать оценку риска средств контроля и определить, соответствует ли она первоначальной оценке риска средств контроля, следует ли пересмотреть первоначальную оценку риска средств контроля и как это повлияет на процесс аудита. Неотъемлемый риск и риск средств контроля прямо пропорциональны планируемому количеству доказательств и обратно риску необнаружения. Риск необнаружения — риск того, что аудиторские процедуры по существу не позволяют обнаружить искажение остатков средств по счетам бухгалтерского учета или групп операций, которое может быть существенным по отдельности или в совокупности с искажениями остатков средств по другим счетам бухгалтерского учета или группы операций. Этот вид риска всегда будет присутствовать, так как большая часть аудиторских доказательств представляет доводы в поддержку некоторого вывода, а не носит исчерпывающего характера. Существует обратная связь между риском необнаружения и комбинацией неотъемлемого риска и риска средств контроля: § высокие значения неотъемлемого риска и риска средств контроля обязывают аудитора организовать проверку так, чтобы снизить, насколько возможно, величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения; § низкие значения неотъемлемого риска и риска средств контроля позволяют аудитору допустить в ходе проверки более высокий риск необнаружения и при этом получить приемлемое значение общего аудиторского риска. Оценка компонентов аудиторского риска может изменяться в ходе аудита, в связи с чем необходимо вносить изменения в запланированные процедуры проверки по существу. В случае если аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан: § пересмотреть применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества и (или) изменение их сути; § увеличить затраты времени на проверку; § повысить объем аудиторских выборок. По окончании аудита необходимо установить, подтвердились ли оценки риска средств контроля, риска необнаружения, систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Если аудитор придет к выводу, что он не в состоянии снизить риск необнаружения в отношении имеющих существенный характер статей баланса или однотипной группы хозяйственных операций до приемлемо низкого уровня, это может служить основанием для подготовки по итогам проверки модифицированного аудиторского заключения. 23.Сущность системы внутреннего контроля и ее компонентов в аудите Контроль означает регулирование деятельности организации таким образом, чтобы установленные ею показатели оставались в приемлемых пределах. Без подобного регулирования организации не смогут получать информацию о том, насколько успешно они действуют с точки зрения их стратегических целей. Система контроля позволяет сравнивать полученные ею показатели с запланированными. Контроль обеспечивает организацию механизмом корректировки ее курса, если показатели отклоняются от приемлемых пределов. Институт внутренних аудиторов определяет контроль как любое действие, предпринимаемое руководством для наиболее вероятного достижения поставленных целей. Он указывает, что контроль может быть: Превентивный: Позволяет предотвратить нежелательные события. Выявляющий: Позволяет выявлять и корректировать нежелательные события, которые уже произошли. Директивный: Позволяет произойти желательным событиям и стимулировать их. Внутренний контроль должен отличаться от внешнего. Внешний контроль вводится правительственными учреждениями и органами и предназначается для регулирования деятельности предприятия в обществе. 24. Аудиторская выборка: порядок формирования выборочной совокупности и проведения оценки результатов. Аудиторская выборка — это применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Она дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов, отобранных для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка. Элементы выборки — индивидуальные элементы, отражаемые в учете и составляющие генеральную совокупность. Порядок формирования выборки 1. Выбор подхода к аудиторской выборке 2. Построение выборки 3. Определение объема выборки. 4. Отбор подлежащей проверке совокупности элементов 5. Анализ результатов выборочной проверки Анализ результатов выборочной проверки Для любой выборки аудиторская организация обязана: - анализировать каждую ошибку, попавшую в выборку; - экстраполировать полученные при выборке результаты на всю проверяемую совокупность; - оценить риски выборки. При анализе ошибок, попавших в выборку, аудиторская организация должна в первую очередь установить характер ошибок. Если поставленные цели проверки не были достигнуты с помощью выборочного исследования, аудиторская организация может провести альтернативные аудиторские процедуры . Ошибка представляет собой: - отклонение от нормального функционирования средства внутреннего контроля (при выполнении тестов средств внутреннего контроля); - искажение в учете или отчетности (при выполнении аудиторских процедур проверки по существу) Аудитор должен установить характер, причину ошибок и их возможное воздействие на другие области аудита. Если в этом случае обнаружены типичные ошибки, то аудитор может разбить проверяемую совокупность на подгруппы и проверять каждую из них раздельно. Вопрос 25. Виды аудиторских доказательств. Достаточные надлежащие аудиторские доказательства Аудиторские доказательства — это информация, полученная аудитором при провидении проверки, и результат анализа указанной информации, на которых основываются мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся, в частности, первичные документы и бухгалтерские записи, являются основой финансовой (бух-й) отчетности, а также письменное разъяснения уполномоченных сотрудников и информация, полученная из различных источников (от третьих лиц). Виды аудиторских доказательств Аудиторские доказательства классифицируются по ряду признаков. По источникам доказательства делятся на: - внутренние; - внешние; - смешанные. Внутренние - доказательства, включающие в себя информацию, полученную от аудируемого лица в письменной или устной форме. Внешние аудиторские доказательства – это доказательства, включающие в себя информацию из других источников (третьего стороны), представленную в письменной форме обычно по запросу аудиторской организации. В свою очередь, смешанные аудиторские доказательства включают в себя информацию, полученную от аудируемой стороны в устной или письменной форме, подтвержденную третьей стороной в письменном виде. По характеру различают: - устные доказательства, полученные в форме заявлений руководства или при опросах персонала; - визуальные – результаты наблюдения; - документальные – информация, которая получена из бумажных, электронных и других носителей. Наиболее ценными являются внешние доказательства, т. к. данный вид доказательств являются более достоверными. В свою очередь, доказательства, представленные в письменной форме, достовернее тех, что представлены устно. Когда аудиторские доказательства, полученные из разных источников, противоречат друг другу, аудитор должен провести дополнительные процедуры. Понятия достаточности и надлежащего характера взаимосвязаны и применяются к аудиторским доказательствам, полученным в результате тестов средств внутреннего контроля и проведения аудиторских процедур. Достаточность представляет собой количественную меру аудиторских доказательств. Надлежащий характер является качественной стороной аудиторских доказательств, определяющей их совпадение с конкретной предпосылкой подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности и ее достоверность. Обычно аудитор считает необходимым полагаться на аудиторские доказательства, которые лишь предоставляют доводы в поддержку определенного вывода, а не носят исчерпывающего характера, и зачастую собирает аудиторские доказательства из различных источников или из документов различного содержания с тем, чтобы подтвердить одну и ту же хозяйственную операцию или группу однотипных хозяйственных операций. Вопрос 26. Понятие и классификация предпосылок подготовки финансовой отчетности Предпосылки подготовки финансовой отчетности – это, по существу, мнение руководства аудируемого предприятия, которое в явной и неявной форме выражено в финансовой отчетности. Предпосылки подготовки финансовой отчетности могут быть разбиты на следующие категории: 1.« Существование» — наличие по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Подтверждение этой предпосылки достигается путем проверки достоверности сальдо по счетам (например, инвентаризация основных средств, материалов, дебиторской и кредиторской задолженности). 2.«Права и обязанности» — принадлежность аудируемому лицу по состоянию на определенную дату актива или обязательства, отраженного в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Соблюдение указанной предпосылки обеспечивает отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности активов, принадлежащих организации на законных основаниях, и пассивов, характеризующих действительный капитал и обязательства организации. 3. «Возникновение» — относящиеся к деятельности аудируемого лица хозяйственная операция или событие, имевшие место в течение соответствующего периода. 4.«Полнота» — отсутствие не отраженных в бухгалтерском учете активов, обязательств, хозяйственных операций или событий либо нераскрытых статей учета. Таким образом, предпосылка полноты определяет, что в финансовой (бухгалтерской) отчетности отсутствуют неучтенные активы, обязательства, операции или события хозяйственной деятельности, а также нераскрытые статьи. Фактически речь идет о подтверждении соблюдения организацией при подготовке бухгалтерской отчетности применяемых к учетной политике требований полноты и непротиворечивости. 5.«Стоимостная оценка» — отражение в финансовой (бухгалтерской) отчетности надлежащей балансовой стоимости актива или обязательства. Соблюдение предпосылки стоимостной оценки обеспечивает отражение всех элементов бухгалтерской отчетности в оценке, соответствующей требованиям нормативных документов, регулирующих бухгалтерский учет. 6.«Точное измерение» - точность отражения суммы хозяйственной операции или события с отнесением доходов или расходов к соответствующему периоду времени. 7.«Представление и раскрытие» — объяснение, классификация и описание актива или обязательства в соответствии с правилами его отражения в финансовой (бухгалтерской) отчетности. Соблюдение этой предпосылки подтверждает, что статьи финансовой (бухгалтерской) отчетности раскрываются, классифицируются и характеризуются в соответствии с применяемыми основами подготовки и составления финансовой (бухгалтерской) отчетности.Аудиторские доказательства собираются по каждой отдельной категории предпосылок, и наличие одной из них не может компенсировать отсутствие другой. 27. Аудиторские процедуры, выполняемые для получения аудиторских доказательств. 7. Аудиторские доказательства аудитор должен получить путем выполнения процедур оценки рисков и дальнейших аудиторских процедур, которые состоят из: тестов средств контроля, выполняемых в соответствии с требованиями федеральных стандартов аудиторской деятельности или на основании профессионального суждения аудитора; процедур проверки по существу, включающих детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу. 8. Для получения аудиторских доказательств аудитор может применить следующие аудиторские процедуры: запрос, инспектирование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение, аналитические процедуры либо сочетания их. 9. При выполнении аудиторской процедуры запроса аудитор обращается к осведомленным лицам (связанным и не связанным с финансовой деятельностью), являющимся работниками аудируемого лица или не являющимся работниками аудируемого лица, по интересующему аудитора вопросу и оценивает их ответы на такое обращение. 10. При запросе аудитор должен принять во внимание следующее: а) запрос часто дополняет другие аудиторские процедуры; б) запросы могут быть официальными письменными и неофициальными устными; в) ответы на запрос могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают уже полученные аудиторские доказательства. Вместе с тем ответы на запрос могут предоставить информацию, которая существенно отличается от сведений, ранее полученных аудитором. В некоторых случаях ответы на запрос могут дать аудитору основание для изменения проводимых аудиторских процедур или проведения дополнительных процедур; г) при направлении запросов относительно намерений и планов руководства аудируемого лица полученная в ответ информация может оказаться недостаточной. Для подтверждения намерения и планов руководства аудируемого лица аудитору необходимо также четкое представление о выполнении в прошлом намерений и планов руководства аудируемого лица, об аргументах относительно выбора того или иного плана действий, о способности руководства аудируемого лица последовательно реализовывать сделанный выбор; д) ответы на устный запрос при необходимости подлежат подтверждению письменными заявлениями руководства аудируемого лица или, если уместно, представителей собственника аудируемого лица; е) предоставляя аудиторские доказательства, в том числе наличия искажения, сам по себе запрос, как правило, не дает достаточных надлежащих аудиторских доказательств отсутствия существенного искажения на уровне предпосылок составления бухгалтерской отчетности или доказательств операционной эффективности средств контроля. 11. При выполнении аудиторской процедуры инспектирования аудитор изучает созданные аудируемым лицом или полученные аудируемым лицом извне учетные записи и документы на бумажном или электронном носителе информации, а также осуществляет физический осмотр материальных активов. Примером инспектирования, проводимого в качестве теста средств контроля, является проверка учетных записей и документов на предмет их санкционирования. 12. При инспектировании аудитор должен принять во внимание следующее: а) отдельные документы могут представлять собой непосредственные аудиторские доказательства существования актива, однако в результате инспектирования таких документов не всегда могут быть получены аудиторские доказательства в отношении прав на этот актив или его стоимостной оценки (например, акции, облигации); б) инспектирование исполненного договора может предоставить аудиторские доказательства в отношении применяемой аудируемым лицом учетной политики (например, в части признания выручки); в) инспектирование материальных активов может предоставить надежные аудиторские доказательства в отношении их существования, но не обязательно в отношении прав собственности аудируемого лица на них, или обязательств этого лица, связанных с данными активами, или оценки таких активов; г) инспектирование отдельных единиц активов осуществляется, как правило, в ходе наблюдения за проведением инвентаризации этих активов. 13. При выполнении аудиторской процедуры наблюдения аудитор изучает процесс или процедуру, выполняемые другими лицами. Примером наблюдения является изучение аудитором: подсчета материальных запасов, выполняемого персоналом аудируемого лица; выполнения персоналом аудируемого лица контрольных действий. 14. При наблюдении аудитор должен принять во внимание, что, обеспечивая аудиторские доказательства в отношении выполнения процесса или процедуры, данная аудиторская процедура ограничена во времени лишь тем моментом, в который она проводится, а также тем, что сам факт наблюдения может оказывать влияние на выполняемый процесс или процедуру. 15. При выполнении аудиторской процедуры подтверждения аудитор получает аудиторское доказательство непосредственно от третьей стороны в виде ответа в письменной форме на бумажном или электронном носителе. Внешние подтверждения применяются, в частности, для получения аудиторских доказательств: а) при проверке предпосылок составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета или их составляющих элементов; б) в отношении условий договоров, включая изменения их, или хозяйственных операций аудируемого лица с третьими сторонами; в) отсутствия особых условий, не отраженных в договоре, которые могли бы оказать влияние на признание выручки. 16. При выполнении аудиторской процедуры пересчета аудитор проверяет точность арифметических подсчетов в первичных учетных и иных документах, учетных записях. Пересчет может выполняться вручную или автоматически. 17. При выполнении аудиторской процедуры повторного проведения аудитор самостоятельно выполняет процедуру или контрольное действие, которые изначально выполнялись в рамках системы внутреннего контроля аудируемого лица. 18. При выполнении аналитических процедур аудитор оценивает финансовую информацию на основе анализа взаимосвязей между данными финансового и нефинансового характера. Аналитические процедуры предполагают также исследование выявленных отклонений и взаимосвязей, которые противоречат другой информации или существенно расходятся с прогнозируемыми данными. 28. Аналитические процедуры в аудите. Оценка финансового состояния, платеже- и кредитоспособности организации. Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственной операций, выявление причин таких ошибок и искажений. Финансовое состояние предприятия характеризуется размещением средств (активов) и источниками их информирования. Аудиторская фирма дает оценку финансового состояния организации на основе всестороннего анализа финансовых результатов ее деятельности. Он включает в себя следующие параметры: 1) исследование изменений каждого показателя за текущий анализируемый период (горизонтальный анализ); 2) исследование структуры соответствующих показателей и их изменений (вертикальный анализ); 3) изучение динамики изменений показателей. Основными показателями, определяющими финансовое состояние, являются: 1) выполнение плана и пополнение по мере возникновения потребности собственного оборотного капитала; 2) скорость оборачиваемости оборотных средств. Сигнальным показателем выступает платежеспособность предприятия, т. е. его способность вовремя удовлетворять платежные требования поставщиков: возвращать кредиты, производить оплату труда работникам, вносить платежи в бюджет. Финансовое положение определяется всей совокупностью хозяйственных факторов и является наиболее обобщающим показателем. В рамках внутреннего финансового анализа осуществляется углубленное исследование финансовой устойчивости предприятия на основе построения баланса неплатежеспособности, включающего следующие взаимосвязанные показатели: 1) общая величина платежей (просроченная задолженность по судам банков, поставщикам, недоимки в бюджет, прочие задолженности); 2) причина неплатежей (недостаток собственных оборотных средств, товары отгруженные, но не оплаченные в срок покупателями); 3)источники, ослабляющие финансовую напряженность (временно свободные собственные средства, привлеченные средства, кредиты банков). Для получения полной оценки финансового состояния, платеже и кредитоспособности организации следует рассматривать и исследовать данные показатели в динамике (поквартально и за ряд лет.) Кроме того, следует учитывать, что на финансовое состояние предприятия оказывают влияние такие факторы, как: 1)форма собственности и организационно - правовая форма; 2)отраслевая принадлежность и вид деятельности; 3) объем производства, численность работников; 4) взаимоотношение с налоговой системой; 5)стратегия финансово-хозяйственного развития; 6) наличие материальной и интеллектуальной базы; 7)уровень квалификации бухгалтерских кадров; 8) формирование системы информационного обеспечения предприятия. Правильно выработанная система мер по улучшению платеже- и кредитоспособности организации на основе ее финансового состояния - один из важнейших этапов процесса аудита. Консультирование экономического субъекта по вопросам его кредитоспособности в будущем требует от аудиторской организации максимально точного и правильного проведения аудита, отчет которого будет использоваться при составлении прогноза развития проверенного предприятия. Заинтересованность в этом в первую очередь должна исходить от аппарата руководства организации. Вопрос 29. Организация документирования аудиторской проверки Для установления стандартов и предоставления рекомендаций в отношении ведения документации в процессе аудита финансовой отчетности предназначен международный стандарт аудита 230 "Документирование". В нем содержится требование о необходимости оформления аудитором сведений, являющихся важными с точки зрения формирования доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудит проводился в соответствии с МСА. Термин "документация" трактуется в МСА 230 как материалы (рабочие документы), составляемые аудиторами и для аудитора или получаемые и хранимые аудиторами в связи с проведением аудита. В стандарте определено назначение рабочих документов аудитора: это материалы, помогающие при планировании и проведении аудита, осуществлении надзора за аудиторской работой, а также содержащие аудиторские доказательства. В разделе "Форма и содержание рабочих документов" подчеркивается, что аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Указано, что рабочие документы должны содержать информацию о планировании аудиторской работы, характере, временных рамках и объеме выполненных аудиторских процедур, их результатах, а также о выводах, сделанных на основе полученных аудиторских доказательств. В то же время нецелесообразно документировать каждый вопрос, рассматриваемый аудитором, а при решении вопроса об объеме рабочих документов, необходимых для подготовки и хранения, нужно продумать, что может потребоваться другому аудитору, ранее не занимавшемуся данным аудитом. Соответственно в МСА 230 предлагается составлять рабочую документацию так, чтобы из нее можно было получить представление о проделанной работе, причинах принятия принципиальных решений, но не о деталях аудита. К основным факторам, влияющим на форму и содержание рабочих документов согласно данному стандарту, отнесены: характер аудиторского задания; форма аудиторского заключения; характер и сложность бизнеса; характер и состояние систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта; необходимость надзора за работой ассистентов; конкретные методы и приемы, применяемые в процессе аудита. МСА 230 содержит рекомендации по повышению эффективности подготовки и проверки рабочих документов путем использования стандартизированных рабочих документов, графиков, аналитической и иной документации, подготовленной клиентом. Рабочие документы обычно содержат:
В разделе "Конфиденциальность, обеспечение сохранности, хранение рабочих документов и право собственности на них" говорится о необходимости установления процедур для обеспечения конфиденциальности, сохранности рабочих документов, а также для их хранения в течение необходимого периода времени, достаточного с точки зрения практики и соответствия правовым и профессиональным требованиям, предъявляемым к хранению документов. Отмечается, что рабочие документы аудитора являются собственностью аудитора, однако несмотря на то что часть документов или выдержки из них могут быть представлены субъекту по усмотрению аудитора, они не могут служить заменой бухгалтерских записей субъекта. На основе МСА 230 разработано Правило (стандарт) № 2 "Документирование аудита", которым установлены единые требования к составлению документации в процессе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Аудитор должен документально оформлять все сведения, которые важны с точки зрения представления доказательств, подтверждающих аудиторское мнение, а также доказательств того, что аудиторская проверка проводилась в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности. Рабочие документы аудитора могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в электронном виде или в другой форме. Эти документы используются при планировании и проведении аудита; при осуществлении текущего контроля и проверки выполненной аудитором работы; для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора. Аудитор должен составлять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита. Количественный и качественный состав рабочей документации должен быть сформирован таким образом, чтобы при необходимости аудитор смог продемонстрировать контролирующим организациям и в суде, что его аудит был хорошо спланирован и соответствующим образом контролировался, что собранные свидетельства достоверны, достаточны и своевременны и что аудиторское заключение соответствует результатам проверки. Свидетельства, содержащиеся в рабочих документах, являются важнейшими источниками информации, позволяющими аудитору принять решение о подходящем типе аудиторского заключения при данных обстоятельствах. Они могут также послужить основой для подго товки налоговых деклараций и для других целей, способствующих улуч шению работы клиентов аудиторской организации. Ответственность за документирование аудита возлагается на ведущего аудитора. Ведущий аудитор в свою очередь может возложить работу по документированию аудита на ассистента, оставив за собой только функцию контроля за процессом документирования. Однако это допустимо лишь при согласовании с руководством аудиторской организации, в периоды высокой загруженности ведущих аудиторов и при наличии достаточного уровня компетентности ассистентов в вопросах документирования аудита (с учетом данного обстоятельства при определении оплаты труда ассистентов аудитора). аудиторский проверка документирование Ведущий аудитор в первую очередь уточняет программу аудита с учетом особенностей предстоящих аудиторских услуг. После того как будут определены элементы уточненной программы аудита ведущий аудитор составляет уточненный перечень рабочей документации для предстоящего аудита. Рабочие документы следует формировать своевременно: до начала, в ходе и по завершении аудита. Они могут быть созданы аудиторами либо получены от экономического субъекта, в отношении которого проводится аудит, или от других лиц. Независимо от стадии документирования рабочие бумаги должны быть сгруппированы в соответствующие файлы: "Текущее досье", "Постоянное досье", "Специальное досье". Состав, количество и содержание рабочих документов, входящих в рабочую документацию аудита, определяются исходя из характера аудиторского задания; формы аудиторского заключения; характера и сложности деятельности экономического субъекта; состояния бухгал терского учета экономического субъекта; надежности системы внутрен него контроля экономического субъекта; необходимого уровня руко водства и контроля за работой персонала аудиторской организации при выполнении отдельных процедур; конкретных методов и приемов, при меняемых в процессе аудита. Как уже говорилось, рабочая документация является собственностью аудиторской организации, которая вправе по своему усмотрению совершать в отношении принадлежащей ей рабочей документации любые действия, не противоречащие закону, иным правовым актам и профессиональной этике. Часть документов или выдержки из них могут быть предоставлены субъекту по усмотрению аудитора, однако они не могут заменить бухгалтерские записи субъекта. Сведения, содержащиеся в рабочей документации, являются конфиденциальными и не подлежат разглашению аудиторской организацией. По окончании аудита рабочие документы подлежат сдаче для обязательного хранения в архиве аудиторской организации. Рабочая документация должна храниться в сброшюрованном виде, скомплектованной в файлы (папки), заведенные для каждого аудита, проводимого аудиторской организацией отдельно. Рабочие документы, хранящиеся в файлах "Текущее досье" и "Постоянное досье", следует сброшюровать с обязательным указанием страниц. Рабочие документы экономических субъектов, аудируемых периодически (т.е. постоянных клиентов), нужно хранить в одной связке в хронологическом порядке. Файлы постоянного и специального досье могут быть перенесены из года в год в состав новой рабочей документации. Ведущий аудитор (или другие аудиторы под его контролем) должен отмечать на документах произошедшие изменения, если они имеют место, указывать дату внесения изменений и расписываться. Сохранность рабочей документации, оформление и передачу ее в архив организует ведущий аудитор, ответственный за конкретную аудиторскую проверку, а в периоды напряженного графика -лицо, уполномоченное руководством аудиторской организации. Вопрос 30. Внешние подтверждения как средства получения аудиторского доказательства МСА 505 «Внешние подтверждения» установлены стандарты и предоставлены рекомендации по использованию аудитором внешних подтверждений в качестве средства получения аудиторских доказа тельств. Принятие данного стандарта было обусловлено тем, что аудитор должен определить, является ли необходимым использование внешних подтверждений для получения достаточных надлежащих аудиторских доказательств для поддержки определенных предпосылок подготовки финансовой отчетности. При принятии такого решения аудитор дол жен принимать во внимание существенность, оцененный уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля, и то, как доказатель ства, полученные в результате других запланированных процедур ауди та, смогут сократить аудиторский риск до приемлемо низкого уровня для применяющихся предпосылок подготовки финансовой отчетности. В разделе «Связь процедур внешнего подтверждения с оценкой аудитором неотъемлемого риска и риска средств контроля» приводит ся суть требований МСА 400 «Оценка риска и внутренний контроль», в том числе говорится, что по мере повышения уровня неотъемлемого риска и риска средств контроля аудитор должен разрабатывать про цедуры проверки по существу таким образом, чтобы получить больше доказательств или более убеждающих доказательств о предпосылке подготовки финансовой отчетности. В таких случаях использование процедур подтверждения может быть действенным в процессе пред ставления достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Раздел «Предпосылки, к которым относятся внешние подтверж дения» МСА 505 содержит ссылку на положение МСА 500 «Аудитор ские доказательства», которым предусмотрены категории предпосылок: существование; права и обязанности; возникновение, полнота, стоимо стная оценка, точное измерение, а также представление и раскрытие. Отмечается наличие различия между внешними предпосылками и ауди торскими доказательствами в отношении этих предпосылок. В частно сти, внешние подтверждения, касающиеся счетов дебиторской задол женности, обеспечивают весомые доказательства существования счета на конкретную дату, но не обеспечивают всех необходимых аудитор ских доказательств в отношении предпосылки стоимостной оценки, поскольку считается не всегда удобным просить дебитора подробно под твердить информацию о его платежеспособности. В соответствии с разделом «Разработка просьбы для внешнего подтверждения» аудитор должен приспосабливать просьбу на пред оставление внешних подтверждений к каждой специфической цели ауди та, отдавая предпочтение тем типам информации, которую отвечающие захотят подтвердить с готовностью, так как от этого зависят доля полу чаемых откликов и характер полученных доказательств. Например, си стема бухгалтерского учета некоторых отвечающих на просьбы предо ставить внешнее подтверждение позволяет с большей легкостью предоставить внешнее подтверждение отдельной хозяйственной опера ции, а не сальдо по счету в целом. Кроме того, отвечающие не всегда могут подтвердить определенные типы информации, например сальдо по счету задолженности в целом, но могут предоставить подтверждение значений по отдельному счету-фактуре в рамках общего остатка. Подчеркивается целесообразность включения в запрос разрешения руководства клиента, так как отвечающие с большим желанием предоставят подтверждения при наличии разрешения руководства, а без разрешения руководства в неко торых случаях вообще не дадут отклика на просьбу о подтверждении. В разделе «Использование положительных и негативных под тверждений» говорится, что аудитор может использовать просьбы о предоставлении положительных или негативных внешних подтверж дений либо комбинации того и другого. В положительном внешнем подтверждении отвечающего просят ответить аудитору в любом случае либо путем указания на согласие отвечающего с предоставленной информацией, либо путем предостав ления информации. Для снижения риска того, что отвечающий ответит на просьбу подтверждением без проверки.правильности информации, аудитору рекомендуется отправлять просьбу на получение положитель ного подтверждения, не указывая величины (или другой аналогичной информации) с обращением к отвечающему внести эту величину или привести определенную информацию. Однако рекомендуется учитывать, что использование просьбы в форме пустого бланка на предоставление подтверждения может привести к снижению доли откликов, так как от отвечающего требуется приложение дополнительных усилий. Просьба о предоставлении негативного внешнего подтверждения подразумевает, что отвечающий ответит только в случае несогласия с информацией, изложенной в запросе. В то же время отмечено, что использование просьбы на предоставление негативного подтверждения дает менее надежные доказательства по сравнению с просьбой о поло жительном подтверждении, и аудитору следует рассмотреть возмож ность применения других процедур проверки по существу в дополне ние к негативному подтверждению. Просьбы на предоставление негативного подтверждения рекомендуется использовать для сниже ния аудиторского риска до приемлемо низкого уровня, когда: • уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля оце нен как низкий; • имеется большое количество мелких сальдо; • не ожидается значительного количества ошибок; • у аудитора нет оснований полагать, что отвечающие проигно рируют просьбы. В тех случаях, когда общее сальдо по счету дебиторской задол женности состоит из небольшого числа крупных сальдо и большого числа мелких сальдо, аудитор может счесть нужным направить просьбы о положительном подтверждении по всем (или выборочному числу) крупным сальдо и просьбу о негативном подтверждении по выбороч ному числу мелких сальдо. Согласно разделу «Просьбы руководства», если аудитор хочет подтвердить некоторые сальдо или какую-либо другую информацию, а руководство клиента просит его не делать этого, то аудитор должен подумать, насколько обоснованны такие просьбы, и получить доказа тельства для подтверждения обоснованности просьбы руководства. Если аудитор соглашается с просьбой руководства клиента не искать внешних подтверждений по конкретному аспекту, то в отношении это го аспекта аудитор должен применить альтернативные процедуры для получения достаточных надлежащих доказательств. Если аудитору мешают обратиться за подтверждением, то это означает ограничение объема работы аудитора и ему нужно рассмот реть возможное влияние этого на аудиторский отчет (заключение). В разделе «Особенности отвечающих» сказано, что надежность доказательств, полученных в результате подтверждений, зависит в основном от компетентности отвечающих. Поэтому аудитору реко мендуется принять во внимание информацию о компетентности отве чающего, его осведомленности, мотивации, возможности и желании предоставить ответ. Кроме того, аудитор должен оценить вероятность возникновения ситуации, когда те или иные лица не смогут пре доставить объективный и непредвзятый отклик на просьбу о подтверж дении. Разделом «Процесс внешнего подтверждения» предусмотрено, что при проведении процедур получения подтверждения аудитор дол жен контролировать процесс отбора тех лиц, которым направляются просьбы, подготовку и рассылку просьб о подтверждении и отклики на эти просьбы. При отсутствии отклика на просьбу о положительном подтверж дении аудитор должен применить альтернативные процедуры. Альтер нативные процедуры должны быть такими, чтобы предоставлять дока зательства о тех предпосылках подготовки финансовой отчетности, которые должны были быть получены в результате просьбы о подтверж дении. Если аудитор приходит к выводу, что процесс предоставления подтверждений и альтернативные процедуры не обеспечили достаточ ных надлежащих аудиторских доказательств в отношении утвержде ния, то он должен провести дополнительные процедуры для получе ния достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Раздел «Оценка результатов подтверждения» обязывает аудитора оценить, насколько результаты процесса внешнего подтверждения совместно с результатами других процедур обеспечивают достаточные надлежащие аудиторские доказательства в отношении аудируемой предпосылки финансовой отчетности. В разделе «Внешние подтверждения до конца года» отмечается, что в практических целях, когда уровень неотъемлемого риска и риска средств контроля оценивается ниже, чем высокий, аудитор может при нять решение подтвердить остатки на любую дату, отличную от конца отчетного периода, например если аудит должен быть завершен вскоре после даты составления бухгалтерского баланса. Как в отношении всех видов работ, осуществляемых до конца года, аудитор должен рассмот реть необходимость получения дальнейших аудиторских доказательств, относящихся к оставшейся части отчетного года. Данный стандарт не имеет российского аналога. 31. Использование заявлений, сделанных руководством субъекта, в качестве аудиторского доказательства Заявления руководства - это сведения, предоставляемые руководством аудитору в ходе проверки по собственной инициативе или в ответ на конкретные запросы. Согласно МСА 580 «Заявления руководства» аудитор может попросить руководство заявить: - о признании своей ответственности за составление и представление финансовой отчетности; - об отсутствии нарушений в учете и искажений в отчетности; - о полноте предоставленной аудитору документации и информации; - о существовании связанных сторон; - об убытках по различным операциям; - о планах и намерениях относительно активов; - о праве собственности на активы; - о порядке определения оценочных значений; - об оценке уместности допущения непрерывности деятельности; - о раскрытии условных обязательств и гарантий; - о последующих событиях и др. Аудитор должен получить письменные заявления от руководства, если предполагается, что получить аудиторские доказательства другим путем невозможно. Если же другие доказательства могут быть доступны аудитору, то заявления руководства не могут их заменить. В случаях, когда аудитор считает, что другие доказательства существуют и доступны, но он не может их получить, это расценивается как ограничение объема аудита, несмотря на информацию, предоставленную в заявлениях руководства. Однако в некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно на основе заявлений руководства (например, информация о намерениях исполнительного органа относительно сохранения на балансе каких-либо активов). При получении заявлений руководства аудитор должен: получить внешние и внутренние аудиторские доказательства, подтверждающие заявления руководства; оценить объективность заявлений и степень информированности лиц, их предоставивших. Если заявления руководства противоречат другим аудиторским доказательствам, аудитор должен изучить обстоятельства и заново проанализировать вопрос о достоверности прочих заявлений руководства. Если заявления от руководства поступили в устной форме, то аудитор должен включить их в рабочие документы в виде краткого изложения беседы; однако лучшим доказательством будут являться письменные заявления. Они могут быть оформлены в виде: письма-заявления от руководства; письма аудитора с изложением его понимания заявлений руководства, подтвержденного руководством; протоколов заседаний органов управления или подписанного руководством экземпляра финансовой отчетности. Письмо-заявление должно быть адресовано аудитору, датировано и подписано полномочными лицами (как правило, генеральным и (или) финансовым директором). |