ВКР_СПО Экономика. ВКР. Технология проведения и оформления инвентаризации имущества организации (на примере гку со "Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа")

• Название: Технология проведения и оформления инвентаризации имущества организации (на примере гку со "Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа")
• Анкор: ВКР_СПО Экономика
• Дата: 05.02.2022
• Размер: 460.33 Kb.
• Имя файла: ВКР.docx
• Тип: Документы; #352557
• страница: 2 из 10

Введение

Главным и значимым источником информации о состоянии любого предприятия является бухгалтерский учет. Но, в силу различных причин, реальное положение и данные бухгалтерского учета могут расходиться. Процесс проверки фактического наличия имущества и обязательств на предприятии называется инвентаризацией.

Инвентаризация — это способ, который даёт возможность убедиться в достоверности бухгалтерского учета. Учет и отчетность вполне могут быть верными на бумаге, но их достоверность можно обнаружить только путем проведения инвентаризации.

С помощью инвентаризации реализуется контрольная функция учета, которая позволяет обеспечивать сохранность имущества организации посредством сравнения данных бухгалтерского учета с их фактическим наличием.

В связи с этим, вопросы организации и процедуры проведения инвентаризации всегда являются актуальными не только с точки зрения научно-исследовательских задач, но и важнейших практических проблем для управления и повышения результативности бюджетных учреждений.

Объектом исследования является ГКУ СО «Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа».

Предметом исследования является процедура проведения инвентаризации в ГКУ СО «Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа» и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

Цель выпускной квалификационной работы - совершенствование процедуры проведения инвентаризации в ГКУ СО «Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа» и отражения ее результатов в бухгалтерском учете.

Для достижения указанной цели выпускной квалификационной работы поставлены следующие задачи:

• 
  исследовать значение и сущность инвентаризации в системе финансового контроля организации, нормативное регулирование ее проведения;
  
• 
  рассмотреть порядок проведения инвентаризации имущества организации и оформления ее результатов;
  
• 
  представить экономико-правовую характеристику деятельности организации
  
• 
  проанализировать технологии и особенности проведения инвентаризации имущества организации, оформления ее результатов;
  
• 
  представить обобщение выявленных недостатков и предложения по совершенствованию технологии проведения инвентаризации имущества в организации;
  
• 
  провести оценку эффективности предложенных мероприятий.
  

Информационной базой исследования является нормативно-законодательная и учебно-методическая литература по данной теме, а также бухгалтерская документация ГКУ СО «Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа» , в том числе первичные документы (инвентаризационные описи, сличительные ведомости), приказ об утверждении учётной политики для целей бюджетного учёта, бухгалтерская отчётность учреждения.

Практическая значимость исследования заключается в возможности сократить расходы, связанные с проведением инвентаризации в ГКУ СО «Комплексный центр социального обслуживания населения Поволжского округа» , при внедрении разработанных рекомендаций.

В работе применялись различные методы научного познания: аналитический, графический, сравнения, экономико-статистический.

Работа состоит из ведения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

Глава 1. Теоретические основы проведения инвентаризации имущества организации в Российской Федерации

1. Значение и сущность инвентаризации в системе финансового контроля организации, нормативное регулирование ее проведения

В настоящее время проблемой любого предприятия является обеспечение безопасности ресурсов и их рационального экономического использования, предотвращение непроизводственных расходов. Одним из наиболее важных средств контроля над сохранностью хозяйственных средств является инвентаризация, в процессе которой проверяется сохранность ценностей и сличается фактическое их наличие с данными бухгалтерского учета.

Инвентаризация имущества и обязательств компании является не только одной из необходимых процедур системы внутреннего контроля, но и обязательным элементом учетной политики организации.

Инвентаризация дает возможность проконтролировать выполнение правил и условий хранения материальных ценностей, денежных средств, ведения складского хозяйства, достоверности данных учета, содержания и эксплуатации машин, оборудования, других объектов основных средств организации, а также предотвращает хищение имущества работниками организации.

Инвентаризация — это ежегодная процедура для всех предприятий. Целью которой, является контроль соответствия данных бухгалтерского учета и фактического положения. Только при проведении инвентаризации можно выявить излишки или недостачи имущества, установить фактическое состояние объектов, оценить действительность отраженной в учете задолженности, выявить возможность снижения затрат, откорректировать учет и, что самое важное, минимизировать налоговые риски.

Инвентаризация — это проверка наличия имущества организации и состояния её финансовых обязательств на определённую дату путём сравнения фактических данных с данными бухгалтерского учёта. Является основным способом фактического контроля за сохранностью имущественных ценностей и средств. В соответствии со ст. 12 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»¹. Законодательство предусматривает обязательное проведение инвентаризации в ряде случаев, например перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. Некоторые организации игнорируют инвентаризацию по таким причинам как трудоемкость, отсутствие времени или острой необходимости и т.д. Тем более что ответственность за непроведение инвентаризаций не предусмотрена.

Несмотря на то что инвентаризация является старейшим элементом метода бухгалтерского учета — упоминания о ней относятся еще к древнему миру (3400-2980 гг. до н. э.), а нормативное регулирование и методика ее проведения постоянно совершенствуются, до настоящего времени многие вопросы, связанные с проведением инвентаризации и отражением ее результатов в бухгалтерском учете и отчетности, являются проблемными, а положения законодательных и нормативных актов — дискуссионными. Проведенное исследование показало, что изменение методологических подходов к инвентаризации заключается в том, что она должна быть не просто процедурой сверки фактического наличия инвентаризируемых объектов с учетными регистрами на определенную дату. В ходе инвентаризации также должна быть осуществлена оценка объектов на соответствие критериям признания в учете и раскрытия информации о них в отчетности, а также их денежная (стоимостная) оценка на дату проведения инвентаризации с учетом их состояния. По мнению автора, при соблюдении всех установленных требований инвентаризация позволяет формировать бухгалтерскую (бюджетную) отчетность, отвечающую не только качественной характеристике верификации, т. е. ее непосредственного или косвенного подтверждения, но и другим качественным характеристикам, предъявляемым к отчетной информации, — уместность (релевантность), существенность, достоверное представление, сопоставимость, своевременность, понятность, что обеспечивает качественную характеристику более высокого уровня — полезность информации для всех групп заинтересованных пользователей независимо от цели ее получения.

Изучение любого объекта начинается с его определения. Согласно ст. 11 Федерального закона «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ² (далее — Закон о бухгалтерском учете) активы и обязательства подлежат инвентаризации. При инвентаризации выявляется фактическое наличие соответствующих объектов, которое сопоставляется с данными регистров бухгалтерского учета. В соответствии с п. 79 СГС «Концептуальные основы бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора»³ (далее — СГС «Концептуальные основы») инвентаризация проводится для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности. Поскольку ни в основополагающем документе — Законе о бухгалтерском учете, ни в иных законодательных и нормативных правовых актах определение инвентаризации не содержится, обратимся к различным словарям и энциклопедическим изданиям.

В наиболее узком смысле инвентаризация определяется как составление описи инвентаря или имущества⁴. Это определение произошло от перевода с латинского inventarium — хозяйственные предметы, но в настоящее время такой подход является недостаточным, так как, во-первых, простое составление описи не означает даже сверку с данными бухгалтерского учета, а во-вторых, перечень объектов, подлежащих инвентаризации, не ограничивается активами.

Согласно определению, приведенному в Большом энциклопедическом словаре⁵, инвентаризация — это периодическая проверка наличия и состояния материальных ценностей (основных и оборотных фондов), а также денежных средств. Важными отличиями от предыдущего определения являются указания на проверку состояния инвентаризируемых ценностей, а также на необходимость регулярного проведения инвентаризации, но критические замечания сохраняются.

Финансовый словарь⁶ определяет инвентаризацию как проверку наличия на балансе организации имущества и сверку с данными бухгалтерского учета. Также приведены конкретные процедуры, выполняемые в ходе инвентаризации: подсчет, описание, взвешивание, взаимная сверка, оценка выявленных средств. Выделены частичные, полные, периодические и выборочные инвентаризации. Вместе с тем в указанном определении перечень объектов, подлежащих инвентаризации, ограничен только имуществом, находящимся на балансе организации, т. е. не проводится инвентаризация обязательств, имущества, учитываемого на забалансовых счетах, и других объектов учета, что является существенным недостатком определения.

В Энциклопедии права⁷ инвентаризация трактуется как периодическая проверка, необходимая для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности организации, в ходе которой проверяются и документально подтверждаются фактическое наличие, состояние и оценка имущества и обязательств организации.

Указанное определение существенно отличается от ранее приведенных за счет расширения по следующим направлениям:

• 
  инвентаризации подлежит не только имущество, но и обязательства организации;
  
• 
  результаты инвентаризации оформляются документально;
  
• 
  инвентаризация призвана обеспечить достоверность учетно-отчетной информации;
  
• 
  достоверность бухгалтерской отчетности соотносится с реальностью отражения в ней информации о финансовом положении и результатах деятельности организации, что обеспечивается не просто проверкой наличия объектов учета, но также оценкой их состояния и стоимостной оценкой.
  

Таким образом, существует множество определений инвентаризации, каждое из которых имеет определенные недостатки. Соглашаясь с мнением И. А. Слободняка, Е. К. Копыловой, считаем, что инвентаризацию следует рассматривать как важнейшую контрольнизмерительную процедуру, позволяющую уточнить, а иногда и установить оценку произошедших фактов хозяйственной жизни. Для дальнейшего исследования под инвентаризацией понимается элемент метода бухгалтерского учета, при помощи которого периодически проверяются и документально подтверждаются фактическое наличие, состояние и оценка всех объектов бухгалтерского учета организации с целью подтверждения полноты и достоверности учетно-отчетной информации.

В организациях бюджетной сферы инвентаризация проводится в установленных случаях⁸ и в порядке, закрепленном учетной политикой субъекта⁹. Для обеспечения достоверности отчетной информации обязательная инвентаризация перед составлением годового отчета должна проводиться в отношении всех объектов бухгалтерского (бюджетного) учета — нефинансовых и финансовых активов, обязательств, имущества и обязательств, учитываемых на забалансовых счетах, доходов и расходов (в т. ч. доходов и расходов будущих периодов), резервов предстоящих расходов, полученных финансовых результатов и иных объектов учета (например, этапов санкционирования расходов, бюджетных, денежных и иных обязательств).

Инвентаризация как элемент метода бухгалтерского учета тесно связана с другими элементами — документацией, оценкой, калькуляцией, счетами и двойной записью, бухгалтерским балансом и отчетностью. Каждый элемент обеспечивает применение последующего, поэтому проведение инвентаризации должно осуществляться в строгом единстве и последовательности с остальными элементами метода бухгалтерского учета. Рассмотрим взаимосвязь инвентаризации, проводимой в организациях бюджетной сферы, с другими элементами метода бухгалтерского учета.

1. 
   Документация как совокупность официально признанных документов, составленных по определенной форме и содержащих предусмотренную информацию, требует и документального оформления результатов инвентаризации. Некоторые факты хозяйственной жизни — обесценение активов, порча, хищение объектов, пересортица, излишки — не всегда могут быть зарегистрированы в тот момент времени, когда они фактически произошли. Но указанные факты хозяйственной жизни выявляются в ходе проведения инвентаризации и должны быть задокументированы и отражены в бухгалтерском учете и отчетности. Результаты инвентаризации организаций бюджетной сферы отражаются в регистрах унифицированных форм — инвентаризационных описях (актах)¹⁰. Если унифицированная форма инвентаризационной описи по каким-либо учетным объектам отсутствует, допускается разработать формы самостоятельно или использовать другие установленные формы. Инвентаризационная комиссия должна полно и точно внести в них данные о фактических остатках активов и обязательств, правильно и своевременно оформить материалы инвентаризации. На основании инвентаризационных описей (сличительных ведомостей) составляется акт о результатах инвентаризации по форме (ф. 0504835). При наличии расхождений к акту прикладывается ведомость расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092).
   
2. 
   Оценка и калькуляция. Оценка является ключевым элементом метода бухгалтерского учета, позволяет реализовать все другие элементы этого метода и обеспечивает отражение всех учетных объектов и их изменение в единой стоимостной оценке — в рублях. В ходе инвентаризации осуществляется оценка объектов с учетом их состояния, что дает возможность пользователям бухгалтерской отчетности проводить анализ и осуществлять контроль за полнотой учета, сохранностью и эффективностью использования объектов государственной (муниципальной) собственности, по принятым обязательствам и полученным финансовым результатам и принимать экономические решения в отношении субъекта учета. Калькуляция позволяет определить фактическую себестоимость объектов и разграничить затраты (расходы) и доходы между различными отчетными периодами, поэтому широко используется в ходе инвентаризации при определении стоимости незавершенного производства и строительства, обоснованности резервов предстоящих расходов, доходов и расходов будущих периодов и др.
   
3. 
   Счета и двойная запись. Выявленные по результатам инвентаризации излишки, недостачи и пересортица отражаются на счетах бухгалтерского (бюджетного) учета методом двойной записи в том отчетном периоде, в котором инвентаризация была закончена (п. 81 СГС «Концептуальные основы»).
   
4. 
   Баланс и отчетность. Результаты инвентаризации, проведенной перед составлением годовой бухгалтерской (бюджетной) отчетности, подлежат отражению в балансе и годовой бухгалтерской (бюджетной) отчетности соответствующего отчетного года (п. 82 СГС «Концептуальные основы»).
   

Рассматриваемый элемент метода бухгалтерского учета — инвентаризация — неразрывно связан с определенными бухгалтерскими процедурами, применяемыми в отношении любого объекта учета:

1. 
   признанием и оценкой при первоначальном признании;
   
2. 
   корректировкой оценки (последующей оценкой);
   
3. 
   представлением и раскрытием информации об объекте в отчетности;
   
4. 
   подтверждением достоверности отчетности независимым субъектом (независимым аудитором, если экономический субъект подлежит обязательному аудиту, или органом внешнего финансового контроля).
   

Проследим взаимосвязь инвентаризации с каждой из вышеперечисленных процедур.

1. 
   Признание объекта и оценка при первоначальном признании.
   

Если объект принят к учету, то при проведении инвентаризации подтверждается правильность его признания, классификации и оценки. Одной из задач инвентаризации является устранение ошибок при отражении объектов. В случае если объект в учете не признан, неверно классифицирован или неверно оценен, то в результате проведения инвентаризации ошибка должна быть исправлена. Например, инвентаризация позволяет выявить неучтенное имущество, которое необходимо оценить и принять к бухгалтерскому учету, или случаи, когда объект учитывался как материальные запасы, но фактически является объектом основных средств. При инвентаризации дебиторской и кредиторской задолженности целесообразно проверять не только ее наличие (реальность), правильность отражения на счетах и обоснованность сумм, но и сроки ее возникновения и погашения. Это связано с тем, что начиная с отчетности за 2018 г. активы и обязательства классифицируются как долгосрочные (внеоборотные) и краткосрочные (оборотные)¹¹. Если же в результате инвентаризации установлено, что ранее признанный объект перестал отвечать хотя бы одному из условий его признания, такой объект подлежит списанию. Прекращение признания объекта осуществляется при невыполнении хотя бы одного из условий, установленных п. 46, 47 СГС «Концептуальные основы»:

• 
  объект соответствует определению;
  
• 
  есть уверенность в будущем повышении (снижении) полезного потенциала либо экономических выгод, связанных с объектом учета;
  
• 
  возможно надежно оценить стоимость объекта.
  

В письме Минфина России от 15.12.2017 № 02-07-07/84237 «О направлении Методических указаний по применению федерального стандарта бухгалтерского учета для организаций государственного сектора “Основные средства”, утв. приказом Минфина России от 31.12.2016 № 257н» определено, что выявление объектов имущества, не соответствующих критериям актива, возможно как при инвентаризации, проводимой в целях формирования годовой отчетности и по иным обязательным основаниям, так и в течение года — по мере необходимости. В приведенном письме речь идет только об активах, но, на наш взгляд, эти положения следует распространить на все объекты бухгалтерского учета организаций бюджетной сферы — обязательства, доходы, расходы, источники финансирования и иные факты хозяйственной жизни (например, бюджетные и денежные обязательства). Так, подлежат списанию испорченные материальные ценности или запасы с истекшим сроком годности, не востребованная кредиторами задолженность, по которой истек срок исковой давности, нереальная к взысканию дебиторская задолженность, резервы предстоящих расходов, если обязательство, под которое у учреждения был создан резерв, больше не существует, и др.

2. 
   Корректировка оценки (последующая оценка).
   

Одним из важнейших условий полезности отчетной информации является ее устойчивость в достижении цели, т. е. в способности удовлетворять информационные потребности различных групп пользователей с учетом постоянно изменяющихся условий внешней и внутренней среды. Стоимость объектов бухгалтерского учета за время нахождения в организации под влиянием различных факторов может существенно измениться по сравнению с их первоначальной стоимостью. Чтобы не допускать существенных отличий между учетными и фактическими данными, необходима регулярная корректировка оценки объектов с учетом их состояния. Подтверждение только существования объекта, без оценки его состояния и актуальной стоимостной оценки, недостаточно при проведении инвентаризации и не позволяет формировать отчетность, соответствующую всем предъявляемым качественным характеристикам. Инвентаризация без стоимостной оценки утрачивает свою контрольную функцию, превращаясь в составление описи объектов учета в натуральном выражении. Например, проверка только наличия медицинского оборудования в учреждении здравоохранения подтверждает его существование, но не возможность использования для оказания медицинских услуг. Неработающее медицинское оборудование не имеет полезного потенциала и не способно принести экономические выгоды, а следовательно, не является активом. Из буквального прочтения ст. 11 Закона о бухгалтерском учете можно сделать вывод, что закон не содержит требования о проверке состояния объектов при проведении их инвентаризации. Вместе с тем такая норма содержится в ряде нормативных правовых актов, например, согласно п. 6 СГС «Обесценение активов»¹² при проведении инвентаризации активы анализируются на наличие признаков обесценения. И в случае обнаружения признаков обесценения, исходя из существенности их влияния на стоимость актива, принимается решение об определении справедливой стоимости такого актива. Более того, в рамках мероприятий перехода на федеральные стандарты государственных финансов приказом Минфина от 17.11.2017 № 194н¹³ расширен объем информации о состоянии объектов нефинансовых активов путем раскрытия информации:

а) в инвентаризационной описи (сличительной ведомости) по объектам нефинансовых активов (ф. 0504087):

• 
  о состоянии объекта с учетом оценки его технического состояния и (или) степени вовлеченности в хозяйственный оборот;
  
• 
  о возможных способах вовлечения объектов в хозяйственный оборот, использования в целях получения экономической выгоды (извлечения полезного потенциала) либо при отсутствии возможности — о способах выбытия объекта (целевая функция актива).
  

б) в ведомости расхождений по результатам инвентаризации (ф. 0504092) — количество объектов, в отношении которых комиссией учреждения установлено их несоответствие условиям признания активов в целях бухгалтерского учета.

Реформирование бухгалтерского учета в бюджетном секторе осуществляется с использованием МСФО ОС и постепенным внедрением в учетную практику элементов оценки по справедливой стоимости. Оценка по справедливой стоимости предполагается и для учета результатов инвентаризации:

• 
  излишки нефинансовых активов, выявленные в ходе инвентаризации, принимаются к учету по текущей оценочной стоимости, признаваемой справедливой стоимостью на дату принятия к учету (п. 52 СГС «Концептуальные основы» и п. 25, 31 Единого плана счетов и инструкции по его применению № 157н¹⁴);
  
• 
  взыскание ущерба, причиненного учреждению виновным лицом при утрате, порче, хищении имущества, осуществляется исходя из справедливой стоимости актива (п. 52 СГС «Концептуальные основы»), то есть на основании оценки, по которой может быть осуществлен переход права собственности на актив между независимыми сторонами сделки, осведомленными о ее предмете и желающими ее совершить. Основные методы определения справедливой стоимости для различных видов активов и обязательств — метод рыночных цен и метод амортизированной стоимости замещения.
  

Для обеспечения достоверности оценки по справедливой стоимости метод ее определения для каждого конкретного случая устанавливается комиссионно. Исключение сделано для оценки ущерба от выбытия запасов в результате хищения, недостачи, гибели или уничтожения. Согласно п. 38 СГС «Запасы»¹⁵ сумма возмещения причиненного ущерба, подлежащая взысканию с виновного лица, отражается в составе финансового результата (доходы от операций с активами) по справедливой стоимости, определяемой методом рыночных цен.

В настоящее время существует расхождение с требованиями Единого плана счетов, согласно которому порядок определения размера ущерба определяется исходя из текущей восстановительной стоимости материальных ценностей, и планами счетов государственных (муниципальных) учреждений в зависимости от их типа, согласно которым размер ущерба определяется исходя из текущей оценочной стоимости¹⁶. Под текущей восстановительной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая необходима для восстановления указанных активов (п. 220 Единого плана счетов), а под текущей оценочной стоимостью понимается сумма денежных средств, необходимых при продаже (приобретении) указанных активов на какую-либо дату (п. 25 Единого плана счетов). Текущая оценочная стоимость нефинансового актива определяется методом рыночных цен на основании данных о сделках с аналогичным или схожим активом, совершенных без отсрочки платежа. Ее определение в целях принятия к бухгалтерскому учету объекта нефинансового актива производится на основе цены, действующей на дату принятия к учету актива. Данные о действующей цене должны быть подтверждены документально, а в случаях невозможности документального подтверждения — экспертным путем. С нашей точки зрения, в связи со вступлением в силу ФСБУ государственных финансов использование категорий «восстановительная стоимость» и «текущая оценочная стоимость» в дальнейшем нецелесообразно, а при определении суммы ущерба от недостачи нефинансовых активов (кроме запасов) необходимо использовать методы определения справедливой стоимости — метод рыночных цен и метод амортизированной стоимости замещения. Также следует ожидать внесения изменений в Единый план счетов и планы счетов государственных (муниципальных) учреждений различных типов с целью приведения их в соответствие с новой терминологией ФСБУ государственных финансов.

Также оценка по справедливой стоимости используется для реализации принципа осмотрительности, установленного п. 3 Единого плана счетов, в том числе при отражении убытка от обесценения актива на величину разницы между остаточной и справедливой стоимостью актива (п. 15 СГС «Обесценение активов»¹⁷).

В настоящее время единая теоретическая позиция о возможности и необходимости применения справедливой стоимости в Российской Федерации еще не сложилась, о чем свидетельствуют многочисленные дискуссии в рамках публикаций отечественных авторов .

Сторонники применения оценки по справедливой стоимости полагают, что, несмотря на определенную степень субъективизма и использование расчетных (математических) методов для ее определения, она повышает информационную функцию отчетности и позволяет предоставлять пользователям более полезную информацию об учетных объектах, т. к. отражает оценку активов и обязательств с учетом экономических реалий. Противники использования справедливой стоимости утверждают, что такая стоимость является субъективной, ненадежной и дает возможность манипулировать финансовым положением и финансовыми результатами деятельности экономического субъекта в отчетности. Поскольку оценка по справедливой стоимости основывается на субъективной оценке руководства субъекта, в силу сомнения в его объективности и сложности расчета такой оценки использование концепции справедливой стоимости следует отнести к рисковым. Более того, на наш взгляд, ее использование вступает в определенное противоречие с двумя из трех условий достоверности отчетной информации — нейтральностью и отсутствием ошибок¹⁸. В то же время п. 68 СГС «Концептуальные основы» установлено, что условие достоверности информации, раскрываемой в отчетности, предусматривает возможность отражения данных в условных (прогнозных), вероятностных, относительных и иных аналогичных значениях.

Следует отметить, что, несмотря на наличие различных, в том числе и негативных, мнений специалистов, оценка по справедливой стоимости продолжает укрепляться в системе отечественного нормативного регулирования бухгалтерского учета и, как было отмечено ранее, находит свое отражение в отдельных требованиях ФСБУ государственных финансов. Несомненно, пользователей интересует информация о сохранности и эффективности использования государственной (муниципальной) собственности. Считаем, что со стороны учредителя или контролирующих органов особое внимание должно быть направлено на признание обесценения актива, произошедшего вследствие внутренних причин — физического повреждения, снижающего полезный потенциал, консервации (простоя) актива, резкого роста расходов на эксплуатацию или обслуживание актива, значительное ухудшение финансовых результатов использования актива и др. Поэтому оценка по справедливой стоимости, учитывающая состояние актива, является актуальной и повышает информационную функцию учетно-отчетной информации. Практическая же реализация требований СГС «Обесценение активов» об определении справедливой стоимости объектов не всегда возможна, например при отсутствии активного рынка. В этом случае определение справедливой стоимости осуществляется субъектом расчетным путем с использованием метода амортизированной стоимости замещения (п. 11 СГС «Обесценение активов»). На наш взгляд, следует согласиться с мнением Э. С. Дружиловской¹⁹ по поводу разработки и включения в систему ФСБУ государственных финансов специального федерального стандарта, устанавливающего регламентацию формирования справедливой стоимости, что будет способствовать выработке единых подходов к оценке по справедливой стоимости.

С другой стороны, полный отказ от оценки по первоначальной стоимости снижает контрольную функцию бухгалтерского учета, поэтому сохранение информации о первоначальной стоимости актива также необходимо. Поскольку первоначальная стоимость лишена субъективизма и имеет однозначное документальное подтверждение, она обеспечивает выполнение бухгалтерским учетом контрольной функции (согласно п. 18 СГС «Концептуальные основы»). Разделяя мнение Е. М. Сорокиной, С. А. Макаренко²⁰, считаем, что «в сложившихся экономических условиях и при достигнутом уровне технологий необходимо и возможно формировать и предоставлять пользователям информацию об объектах бухгалтерского учета параллельно по двум видам оценки: по первоначальной и справедливой стоимости».

3. 
   Представление и раскрытие информации об объектах бухгалтерского учета, т. е. формирование отчетной информации и обеспечение доступа к ней неограниченного круга пользователей независимо от цели получения указанной информации.
   

Общеизвестно, что бухгалтерская (бюджетная) отчетность является основным источником информации для пользователей, прежде всего для учредителей при принятии экономических (финансовых), управленческих и других решений в отношении подведомственных учреждений, а также для контролирующих органов при осуществлении ими полномочий по государственному финансовому контролю. Как справедливо указывают И. Е. Мизиковский, А. А. Баженов²¹, формирование отчетности состоит из двух этапов. На первом, подготовительном, этапе особое внимание должно уделяться информационной составляющей для формирования отчетности, т. е. учетным регистрам и инвентаризации. Второй этап — этап непосредственного формирования отчетности — заключается в соблюдении всех законодательно предусмотренных требований в отношении составления отчетности. Следовательно, в годовой бухгалтерской (бюджетной) отчетности подлежит раскрытию информация обо всех учетных объектах на основе результатов инвентаризации (выявленных излишков и недостач). Кроме этого, в отчетности раскрывается и сам факт проведения инвентаризации (разд. 5 «Прочие вопросы деятельности учреждения» пояснительной записки к балансу учреждения (ф. 0503760)). В случае если выявлены расхождения, то информация о них и мерах по их устранению раскрывается в табл. 6 «Сведения о проведении инвентаризации» пояснительной записки.

Согласно разъяснениям, изложенным в совместных письмах Минфина России и Казначейства России²², если результаты годовой инвентаризации будут документально оформлены в следующем году, это признается событием после отчетной даты (далее — СПОД), подтверждающим условия деятельности. Указанные результаты отражаются в годовой отчетности исходя из положений учетной политики о порядке отражения СПОД последним днем отчетного периода.

4. 
   Проверка достоверности отчетности независимым субъектом (независимым аудитором, если экономический субъект подлежит обязательному аудиту, или органом внешнего финансового контроля).
   

Проверку полноты и достоверности бюджетной отчетности главных администраторов бюджетных средств осуществляют Счетная палата РФ и контрольно-счетные органы субъектов РФ и муниципальных образований (далее — КСО) в ходе внешней проверки годовых отчетов и в ходе проведения контрольных и экспертно-аналитических мероприятий. Для подтверждения достоверности бюджетной отчетности, а следовательно, и ее ценности для пользователей Счетная палата и КСО должны убедиться, что состав и формы отчетности соответствуют законодательно установленным требованиям; отчетность подтверждена данными бюджетного учета и материалами инвентаризации; все элементы отчетности раскрыты в необходимом объеме и представлены надлежащим образом (п. 3.2.3.1. СГА 103 «Финансовый аудит (контроль)»²³. Следовательно, Счетной палатой и КСО осуществляется проверка правильности и своевременности проведения инвентаризации объектов учета, в т. ч. их наличия и состояния, а также достоверности, полноты и своевременности отражения результатов инвентаризации в отчетности.

Неверное отражение результатов инвентаризации активов, обязательств, доходов, расходов, источников финансирования деятельности и фактов хозяйственной жизни в регистрах бюджетного учета и (или) их умышленное исключение из отчетности являются преднамеренными недобросовестными действиями должностных лиц субъекта отчетности. Эти недобросовестные действия направлены на искажение, неотражение показателей или нераскрытие информации в отчетности, что может ввести пользователей в заблуждение и становится серьезной проблемой при принятии экономических, управленческих решений. Особо следует подчеркнуть значение инвентаризации объектов государственной (муниципальной) собственности (как переданных в оперативное управление или хозяйственное ведение государственным (муниципальным) учреждениям и предприятиям, так и находящихся в составе имущества казны) не только для обеспечения достоверности учетно-отчетной информации, но и для выявления коррупционных действий и (или) решений субъектов правоприменения в процессе реализации ими своих прав и исполнения возложенных обязанностей. Органами государственного (муниципального) финансового контроля регулярно выявляется большое количество нарушений требований, предъявляемых к проведению инвентаризации. Так, по данным Портала государственного и муниципального аудита²⁴, всего в 2018 г. Счетной палатой и КСО в рамках контрольных и экспертно-аналитических мероприятий выявлено 301 нарушение требований, предъявляемых к проведению инвентаризации, на общую сумму 6783,85 тыс. руб. Несмотря на то что, согласно Классификатору нарушений, выявляемых в ходе внешнего государственного аудита (контроля)²⁵, несоблюдение требований, предъявляемых к проведению инвентаризации (2.4), относится к виду нарушений порядка ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности, данные нарушения зачастую обусловлены нарушениями в сфере управления и распоряжения объектами государственной (муниципальной) собственностью и (или) сговором заинтересованных лиц для получения личной выгоды. В целях обеспечения контроля за полнотой учета, эффективностью использования и сохранностью государственной (муниципальной) собственности инвентаризация позволяет оценить (проанализировать):

• 
  урегулирование в соответствии с действующим законодательством имущественных отношений, связанных с использованием государственных (муниципальных) объектов недвижимости;
  
• 
  соблюдение установленного порядка сдачи в аренду активов, состояние расчетов по арендным отношениям, возмещение затрат на коммунальные услуги;
  
• 
  систему контроля за соблюдением порядка содержания и использования объектов;
  
• 
  возможность (факты) незаконного использования или отчуждения объектов недвижимого имущества, принятие необходимых мер, исключающих такие злоупотребления в дальнейшем;
  
• 
  эффективность использования объектов и определение порядка их дальнейшей эксплуатации для повышения эффективности;
  
• 
  объекты недвижимого и движимого имущества, нуждающиеся в реконструкции или ремонте, модернизации;
  
• 
  достаточность бюджетных средств, выделяемых для финансирования содержания объектов государственной (муниципальной) собственности;
  
• 
  соблюдение условий хранения материальных запасов и финансовых активов (ценных бумаг, денежных средств).
  

Для того чтобы бухгалтерская (бюджетная) отчетность была полезной пользователям для принятия различных решений, она должна удовлетворять определенным качественным характеристикам. В п. 65-72 СГС «Концептуальные основы» Минфин России определил набор таких качественных характеристик, которым должна отвечать информация, раскрываемая в отчетности.

В бюджетном учреждении инвентаризации подлежат основные средства, материальные запасы, расчеты с поставщиками и подрядчиками, расчеты с подотчетными лицами.




Рисунок 1. Этапы проведения инвентаризации в бюджетных учреждениях




При инвентаризации основных средств спец комиссия осматривает объекты и вносит их наименование, назначение, инвентарные номера, технические показатели в описи. Комиссией проверяется и наличие документального подтверждения того, что здания, сооружения и иная недвижимость находится в собственности организации. Кроме инвентаризации собственных основных средств подлежат проверке арендованные основные средства и те объекты основных средств, которые находятся на ответственном хранении.

Инвентаризация нематериальных активов сопровождается проверкой наличия документов, подтверждающих права учреждения на их использование, а также правильность и своевременность отражения нематериальных активов в учете.

Материальные запасы заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных. При хранении материальных запасов в разных помещениях инвентаризация проводится поочередно по местам их хранения. Комиссия в присутствии заведующего складом и материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие материальных ценностей посредством их пересчета и перевешивания. Не допустимо вносить в описи сведения об остатках материальных запасов, полагаясь на слова материально ответственных лиц без проверки их фактического наличия.

При проведении инвентаризации кассы учреждения подсчитываются не только наличные денежные средства, но и другие ценности, находящиеся в кассе (ценные бумаги и денежные документы). Для проверки средств, которые находятся на лицевых счетах, сверяются суммы остатков, числящихся на соответствующих счетах по данным бухгалтерского учета, с данными выписок банков.

Для инвентаризации расчетов анализируются расчеты с бюджетом, покупателями, поставщиками, подотчетными лицами, работниками, другими дебиторами и кредиторами.

В бюджетном учреждении начисление заработной платы и принятие денежных обязательств по оплате труда происходит одновременно, поэтому является необходимым проверить даты учета обязательств. При инвентаризации осуществляется проверка уплаченных сумм, сумм депонентов, переплат работникам, задолженностей с истекшим сроком исковой давности, задолженностей и переплат перед бюджетом и внебюджетными фондами. При выявлении отклонений и ошибок в документах эти данные фиксируются в акте.

В ходе инвентаризации проверяется порядок начисления дополнительных выплат сотрудникам: премии, доплаты к должностным окладам, доплаты за работу в ночное время и выходные дни, материальная помощь и другие аналогичные расходы. Премии должны быть связаны не с праздничными мероприятиями, а с производственными достижениями, то есть вознаграждения должны выплачиваться по итогам работы.

Итоги проведенной инвентаризации обобщаются в ведомости расхождений, в которой фиксируются установленные несоответствия данных фактического наличия активов с данными бухгалтерского учета, а также выявленные излишки и недостачи по каждому объекту учета [3].

Несмотря на то, что порядок проведения инвентаризации определен законодательством, учреждения часто допускают нарушения, которые проявляются при документальном оформлении инвентаризации: документы подписываются лицами, которые не упомянуты в соответствующих приказах. Данная ситуация, в основном, возникает при увольнении члена комиссии и принятии на его должность нового сотрудника. Так как состав комиссии утверждается персонально, подписание документов такими лицами влечет за собой признание результатов инвентаризации недействительными.

Кроме того, учреждения часто проводят инвентаризацию при отсутствии материально ответственных лиц, что является существенным нарушением, так как их присутствие при проведении инвентаризации обязательно.

Для проведения инвентаризации нужно обработать большой объем учётных данных в натуральном и документальном выражении, сопоставить и проанализировать расхождения. Именно поэтому основной проблемой при проведении инвентаризации является ее трудоемкость. Так, инвентаризационная процедура включает следующие издержки:

1. 
   Временные, связанные с тем, что много времени затрачивается на проверку фактического наличия имущества, а затем на сопоставления фактических данных с данными бухгалтерского учета.
   
2. 
   Трудовые: сотрудники отвлекаются от основной деятельности на время проведения инвентаризации
   
3. 
   Финансовые заключаются в том, что деятельность учреждения прерывается и увеличивается нагрузка на бухгалтерскую службу.
   

Решением данных проблем являются аутсорсинг и автоматизация инвентаризации. На сегодняшний день для проведения инвентаризации целесообразно привлекать подрядчиков, что позволит сократить издержки, снизить трудоёмкость и сосредоточиться на выполнении главных задач учреждения, не отвлекаясь на вспомогательные. Сторонние организации имеют свою методологию проведения инвентаризационных мероприятий, специализированное оборудование, а также обученных специалистов, оплата труда которых, ниже, чем оплата складских и офисных сотрудников, которые зачастую привлекаются для проведения инвентаризации.

Еще одним способом сокращения издержек при проведении инвентаризации является внедрение автоматизированной системы инвентаризации имущества, которые используют штриховое кодирование. В отличие от магнитных методов, наличие или отсутствие штрихового кода сразу видно, он легко наносится на бумажный ярлык и быстро считывается устройствами.

Штриховые коды на товарах позволит отследить наличие и нахождение товара в любой момент времени. Так, любое перемещение предметов на складе сопровождается считыванием штриховых кодов и регистрацией происходящих изменений. Этот способ позволяет повысить эффективность всех операций, которые связаны с приемом, размещением и отгрузкой готовой продукции.

Таким образом, оценка реального финансового состояния бюджетного учреждения подразумевает наличие достоверной информации обо всем имуществе, находящемся в ее распоряжении: наличии, количестве, состоянии, в котором это имущество находится, и достоверной его стоимости. Именно поэтому вопросы организации и проведения инвентаризации являются важнейшей практической проблемой для управления и повышения эффективности бюджетных учреждений.