Бухгалтерский учет и анализ Учебник готовый. Учебное пособие для студентов направления Экономика Учебное пособие по курсу Бухгалтерский учет и анализ
 Скачать 0.9 Mb.
|
ГЛАВА 9. УЧЕТ ФИНАНСОВЫХ РЕЗУЛЬТАТОВ9.1. ПОНЯТИЕ И КЛАССИФИКАЦИЯ ДОХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИПорядок формирования доходов в коммерческих организациях установлен в Положении по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99). Положения этого стандарта распространяются на все коммерческие организации, за исключением кредитных и страховых. Доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества)1. В то же время поступления некоторых активов от юридических и физических лиц не признаются доходом. К таковым, в частности, относятся суммы2:
Все доходы организации, полученные в результате ее деятельности, подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Организациям предоставлено право самостоятельного подразделения своих доходов на указанные виды. При этом основным критерием разделения является систематичность получения доходов. При осуществлении деятельности на систематической основе доходы и расходы по этой деятельности следует отнести к доходам и расходам от обычной деятельности. Если проводимые организацией операции осуществляются не постоянно, носят временный характер, то доходы и расходы по ним следует отнести к прочим. Учитывая специфику своей деятельности, организациям следует разработать классификацию получаемых доходов и зафиксировать ее в учетной политике. Доходами от обычных видов деятельности является выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (далее - выручка). Если организация имеет предмет деятельности, отличный от перечисленных, и занимается предоставлением за плату во временное пользование своих активов (например, по договору аренды, проката или пользования, в том числе нематериальных активов) или участвует в уставных капиталах других организаций, то выручкой считаются поступления от этих видов деятельности. Доходы же, получаемые организацией от указанных видов деятельности, когда это не является предметом основной деятельности, относятся к прочим доходам. Выручка отражается по кредиту счета 90 «Продажи» субсчет 1 «Выручка» нарастающим итогом с начала отчетного года. Выручка принимается к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине дебиторской задолженности. Сумма выручки определяется исходя из цены, указанной в договоре, с учетом всех предоставленных скидок и накидок. Если цепа в договоре не определена, выручка определяется по цене, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку отгруженной продукции, выполненной работы или оказанной услуги. При продаже продукции, выполнении работ или оказании услуг на условиях коммерческого кредита выручка принимается к бухгалтерскому учету вместе с суммой начисленных процентов, т.е. в полной сумме дебиторской задолженности. Следует учесть, что в бухгалтерском учете выручка может быть признана только при соблюдении определенных условий. Не менее важно и обратное: если у организации имеют место определенные условия, то она должна зафиксировать в учете получение дохода. Эти условия таковы1:
Если в отношении денежных средств или иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из перечисленных условий, то в бухгалтерском учете организации признается не выручка, а кредиторская задолженность. Для признания в бухгалтерском учете выручки от предоставления за плату во временное пользование своих активов в виде прав на предметы интеллектуальной собственности и от участия в уставных капиталах других организаций достаточно одновременного соблюдения условий, перечисленных в п. 1, 2 и 3. Для правильного исчисления выручки важное значение имеет дата ее признания. В бухгалтерском учете действует принцип временной определенности фактов хозяйственной деятельности (метод начисления), по которому доход должен отражаться в момент перехода права собственности на отгруженную продукцию, выполненную работу или оказанную услугу независимо от факта оплаты. Однако это общее правило. В то же время при выполнении работ с длительным циклом изготовления выручка может отражаться в учете по мере готовности отдельных видов работ или в целом, по завершению всей работы. В случае невозможности определения суммы выручки от продажи продукции, выполнения работы или оказания услуги она принимается к учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции, выполнению работы, оказанию услуги, которые будут впоследствии возмещены организации. Прочими доходами являются1:
Прочими доходами также являются поступления, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.): стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. Эти и иные поступления принимаются к бухгалтерскому учету в фактических суммах. Информация о прочих поступлениях отражается по кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 1 «Прочие доходы». 9.2. ПОНЯТИЕ И КЛАССИФИКАЦИЯ РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИИПравила отражения в бухгалтерском учете информации о расходах установлены в Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99). Требования этого нормативного документа распространяются на все коммерческие организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству РФ, за исключением кредитных и страховых. Расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)2. Однако не всякое выбытие активов приводит к уменьшению экономических выгод. Не признается расходами организации выбытие активов1:
Так же как и доходы, расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ или оказанием услуг. К расходам по обычным видам деятельности относятся расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование но договору аренды своих активов, в том числе нематериальных; расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, в том случае, если эти виды деятельности являются основными для организаций. Расходами по обычным видам деятельности считается также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений. Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности. Если оплата покрывает лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и сумма неоплаченной кредиторской задолженности. Величина оплаты определяется исходя из цены и условий, установленных договором между организацией и поставщиком с учетом всех скидок и накидок. Если цена не предусмотрена в договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то принимается цена, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет расходы в отношении аналогичных МПЗ, ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное пользование аналогичных активов. При оплате приобретаемых ценностей, работ, услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде рассрочки платежа, расходы принимаются к бухгалтерскому учету вместе с суммой начисленных процентов. Расходы по обычным видам деятельности формируют2:
При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам1:
Для целей управления и контроля в бухгалтерском учете необходимо организовать учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно с учетом отраслевой специфики. Для того чтобы в бухгалтерском учете величина расхода была признана, необходимо выполнение следующих условий2:
Если не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность. Амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации. В соответствии с принципом временной определенности фактов хозяйственной деятельности (методом начисления) расходы отражаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы осуществления. Если организацией принят порядок признания выручки от продажи продукции и товаров, выполненной работы или оказанной услуги после поступления денежных средств и иной формы оплаты, то и расходы признаются после осуществления погашения задолженности. Прочими расходами являются3:
Прочими расходами также являются расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.). Для целей бухгалтерского учета величина прочих расходов определяется в порядке, аналогичном величине прочих доходов. Они учитываются по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» субсчет 2 «Прочие расходы», а по окончании отчетного года они подлежат зачислению на счет прибылей и убытков организации. 9.3. УЧЕТ ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТА ОТ ОБЫЧНЫХ ВИДОВ ДЕЯТЕЛЬНОСТИЦелью любой коммерческой организации является получение максимальной прибыли. Прибыль (или убыток) являются результатом финансово-хозяйственной деятельности организаций. Финансовый результат - эго разница между полученными доходами и понесенными в этой связи расходами. Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции, выполнения работ или оказания услуг, т.е. от обычного вида деятельности. В бухгалтерском учете для отражения полученных доходов и понесенных в связи с этим расходов применяется синтетический счет 90 «Продажи». Он предназначен для обобщения информации о доходах и расходах, связанных с обычными видами деятельности организации, а также для определения финансового результата по ним. К счету 90 «Продажи» могут быть открыты субсчета: 90/1 «Выручка»; 90/2 «Себестоимость продаж»; 90/3 «Налог на добавленную стоимость»; 90/4 «Акцизы»; 90/9 «Прибыль/убыток от продаж». На счете 90/1 «Выручка» учитываются поступления активов, признаваемые выручкой по основному виду деятельности. При признании в бухгалтерском учете дохода сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг и др. отражается по кредиту счета 90/1 и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Если продажа была осуществлена за наличный расчет, то на сумму полученных денежных средств составляется запись: дебет счета 50 «Касса» кредит 90/1. Операции по продаже, в которых покупатель предъявил пластиковую карту банка или чек, отражаются проводками:
На счете 90/1 информация о выручке отражается нарастающим итогом с начала года по 31 декабря. Таким образом, этот счет закрывается только по окончании года. На всю сумму полученной выручки составляется запись: дебет счета 90/1 кредит счета 90/9 «Прибыль/ убыток от продаж». На счете 90/1 отражается доход организации в полном объеме. Однако часть этой суммы организации не принадлежит. Суммы НДС, акцизов и других обязательных платежей организация - продавец, являясь налоговым агентом, взыскивает с покупателей для перечисления в бюджет государства. Сумма таких обязательных платежей отражается на субсчетах. На счете 90/3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы НДС, причитающиеся к получению от покупателя (заказчика) и отражаемые в бухгалтерском учете проводкой: дебет счета 90/3 кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». На счете 90/4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров), которые также перечисляются в бюджет: дебет счета 90/4 кредит счета 68. Организации - плательщики экспортных пошлин могут открывать к счету 90 "Продажи" субсчет 90/5 «Экспортные пошлины» для учета сумм экспортных пошлин: дебет счета 90/5 кредит счета 68. На счетах 90/3, 90/4, 90/5 информация о налогах отражается нарастающим итогом с начала года по 31 декабря. Таким образом, эти счета закрываются только по окончании года. На всю сумму налогов составляется запись: дебет счета 90/9 кредит счетов 90/3, 90/4, 90/5. Одновременно с отражением выручки списывается себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг. При этом дебетуется счет 90/2 «Себестоимость продаж» и кредитуются счета 43 «Готовая продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное производство» и др. Себестоимость продаж есть не что иное, как расходы по обычному виду деятельности. В бухгалтерском учете на основании первичных документов себестоимость реализованных активов отражается проводками:
Информация о себестоимости продаж отражается на счете 90/2 нарастающим итогом в течение года по 31 декабря включительно. При закрытии счета в конце года составляется проводка: дебет счета 90/9 кредит счета 90/2. В конце каждого отчетного периода для определения финансового результата сравнивается совокупный дебетовый оборот по счетам 90/2, 90/3 и др. и кредитовый оборот по счету 90/1. Превышение кредитового оборота над дебетовым означает прибыль, превышение дебетового над кредитовым - убыток от продаж. Полученный финансовый результат от продаж (заключительными оборотами) списывается с субсчета 90/9 «Прибыль/убыток от продаж» на счет 99 "Прибыли и убытки":
Таким образом, синтетический счет 90 «Продажи» сальдо на отчетную дату не имеет. Аналитический учет по счету 90 может вестись в зависимости от информации, необходимой для управления: по каждому виду проданных товаров, продукции, выполняемых работ, оказываемых услуг или по регионам продаж и другим направлениям. 9.4. УЧЕТ ПРОЧИХ ДОХОДОВ И РАСХОДОВНа финансовый результат деятельности организаций существенное влияние могут оказывать доходы и расходы по прочим операциям. Для обобщения информации об этих операциях в бухгалтерском учете применяется синтетический счет 91 «Прочие доходы и расходы», к которому могут быть открыты субсчета: 91/1 «Прочие доходы»; 91/2 «Прочие расходы»; 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов». К субсчетам 91/1 и 91/2 могут открываться аналитические счета для получения информации, необходимой для управления и контроля за прочими операциями, а также для составления бухгалтерской отчетности, в частности отчета о финансовых результатах. С учетом специфики деятельности по кредиту счета 91/1 организации могут отражать поступления активов, признаваемых прочими доходами, такие как:
В конце отчетного периода выявляется финансовый результат по прочим операциям. Для чего сравниваются совокупные обороты по субсчетам 91/1 и 91/2. Полученное сальдо учитывается на счете 91/9 «Сальдо прочих доходов и расходов» в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки». Если больше оборот по счету 91/1, то организация имеет положительное сальдо по прочим операциям (прочие доходы больше прочих расходов), которое отражается записью: дебет счета 91/9 кредит счета 99. Если больше оборот по счету 91/2, то организация имеет отрицательное сальдо по прочим операциям (прочие доходы меньше прочих расходов), которое отражается записью: дебет счета 99 кредит счета 91/9. Таким образом, синтетический счет 91 "Прочие доходы и расходы" сальдо на отчетную дату не имеет. Субсчет 91/1 в течение года не закрывается. Информация на нем накапливается нарастающим итогом с начала года для заполнения соответствующих статей отчета о финансовых результатах. По окончании отчетного года сальдо закрывается на субсчет 91/9 проводкой: дебет счета 91/1 кредит счета 91/9. По дебету субсчета 91/2 в течение отчетного года находят отражение прочие расходы организации. Данный субсчет в течение года не закрывается. Информация на нем накапливается нарастающим итогом с начала года для заполнения соответствующих статей отчета о финансовых результатах. По окончании отчетного года сальдо закрывается на субсчет 91/9 проводкой: дебет счета 91/9 кредит счета 91/2. Аналитический учет по счету 91 ведется по каждому виду прочих доходов и расходов. При этом построение аналитического учета по прочим доходам и расходам, относящимся к одной и той же хозяйственной операции, должно обеспечивать возможность выявления финансового результата по ней. 9.5. УЧЕТ КОНЕЧНОГО ФИНАНСОВОГО РЕЗУЛЬТАТАДля обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации за отчетный период используется активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток) слагается из финансового результата от обычных видов деятельности и сальдо прочих доходов и расходов. По дебету счета 99 «Прибыли и убытки» отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Операции отражаются на счете нарастающим итогом на протяжении всего календарного года. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода. На счете 99 в течение отчетного года отражаются:
Начисление налога на прибыль отражается проводкой: дебет счета 99 кредит счета 68. Перечисление налога отражается записью: дебет счета 68 кредит счета 51 «Расчетные счета». Основой формирования прибыли в бухгалтерском и налоговом учете являются хозяйственные операции организации. Однако некоторые хозяйственные операции отражаются в бухгалтерском и налоговом учете неодинаково. Например, доходы от участия в уставном капитале других организаций отражаются в бухгалтерском учете в качестве прочих доходов, в том периоде, когда организация приобрела право на их получение, т.е. на дату проведения общего собрания акционеров, на котором было принято решение о выплате суммы дивидендов акционерам. На эту дату в бухгалтерских регистрах организации начисление суммы дивидендов следует отразить бухгалтерской записью: дебет счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» кредит счета 91. В налоговом учете начисленные дивиденды будут считаться внереализационными доходами, которые включаются в состав дохода на дату поступления средств на расчетный счет или в кассу. Таким образом, если начисление и поступление дивидендов произошло в одном отчетном периоде, то разницы между исчислением дохода в бухгалтерском и налоговом учете не будет, если же в разных - то доход для расчета налога на прибыль будет отличаться от дохода в бухгалтерском учете. Похожих хозяйственных операций в деятельности организаций может быть много, поэтому прибыль, рассчитанная по требованиям бухгалтерского и налогового учета, может различаться. Для корректировки этих различий было разработано положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (ПБУ 18/02), утвержденное Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н (ред. от 24.12.2010). Для организаций - плательщиков налога на прибыль (кроме кредитных и бюджетных) этот стандарт устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль. Из-за своей сложности ПБУ 18/02 может не применяться субъектами малого предпринимательства и некоммерческими организациями. Особенно важно то, что ПБУ 18/02 позволяет определить взаимосвязь показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном законодательством по бухгалтерскому учету, и прибыли (убытка), рассчитанного в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Учитываемые различия в формировании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете (разницы) позволяют отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности различие налога на бухгалтерскую прибыль (убыток), признанного в бухгалтерском учете, от налога на налогооблагаемую прибыль, сформированного в бухгалтерском учете и отраженного в налоговой декларации по налогу на прибыль. Положение предусматривает отражение в бухгалтерском учете не только суммы налога на прибыль, подлежащей уплате в бюджет, но и сумм, способных оказать влияние на величину налога на прибыль в последующих отчетных периодах. Положения ПБУ 18/02 сближает требования российского законодательства по налогу на прибыль с требованиями МСФО 12 «Налог на прибыль». Разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, образовавшаяся в результате применения различных правил признания доходов и расходов, в нормативных актах по бухгалтерскому учету и законодательстве о налогах и сборах, отражается в наличии постоянных и временных разниц. Информация о постоянных и временных разницах формируется в бухгалтерском учете либо на основании первичных учетных документов непосредственно по счетам бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно. При этом постоянные и временные разницы отражаются в бухгалтерском учете обособленно. В аналитическом учете временные разницы учитываются отдельно по видам активов и обязательств, из-за которых они возникли. Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль или убыток отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов. И наоборот, они учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль отчетного периода, но не признаются доходами и расходами для целей бухгалтерского учета как отчетного, так и последующих периодов. Чаще всего постоянные разницы возникают в результате превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка) над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам, таким как представительские расходы и др. Постоянные разницы приводят к возникновению постоянных налоговых обязательств, или активов. Под постоянными налоговыми обязательствами, или активами, понимается сумма налога, которая приводит к увеличению (уменьшению) налоговых платежей по налогу на прибыль в том отчетном периоде, в котором возникла постоянная разница. Постоянное налоговое обязательство (актив) равняется величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль - в другом или в других отчетных периодах. Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль. Под отложенным налогом на прибыль понимается сумма, которая оказывает влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Временные разницы в зависимости от характера их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток) подразделяются на вычитаемые и налогооблагаемые временные разницы. Основная задача вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) сводится к образованию отложенного налога на прибыль. В первом случае он должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном периоде, а во втором - увеличить сумму налога на прибыль в следующем отчетном периоде. Вычитаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Вычитаемые временные разницы образуются в результате1:
Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах. Налогооблагаемые временные разницы образуются в результате2:
Под отложенным налоговым активом (ОНА) понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном периоде. Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете с учетом всех вычитаемых временных разниц. Они равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 09 «Отложенные налоговые активы». Возникновение отложенного налогового актива в отчетном периоде отражается бухгалтерской записью: дебет счета 09 кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Уменьшение (погашение) отложенного налогового актива в следующем отчетном периоде отражается обратной записью: дебет счета 68 кредит счета 09. Под отложенным налоговым обязательством (ОНО) понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем отчетном или в последующих отчетных периодах. Отложенные налоговые обязательства признаются в том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы. Они равняются величине, определяемой как произведение налогооблагаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством о налогах и сборах и действующую на отчетную дату. Отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на отдельном синтетическом счете 77 «Отложенные налоговые обязательства». В периоде возникновения ОНО составляется бухгалтерская запись: дебет счет 68 кредит счета 77. Погашение (уменьшение) отложенного налогового обязательства в следующем отчетном периоде отражается обратной записью: дебет счета 77 кредит счета 68. Сумма налога на прибыль, определяемая исходя из бухгалтерской прибыли (убытка) и отраженная в бухгалтерском учете, является условным расходом (условным доходом) по налогу на прибыль. Условный расход (условный доход) по налогу на прибыль равняется величине, определяемой как произведение бухгалтерской прибыли, сформированной в отчетом периоде, на ставку налога на прибыль, действующую на отчетную дату. Он учитывается в бухгалтерском учете на обособленном субсчете, открытом к счету 99 «Прибыли и убытки». Начисление налога отражается проводкой: дебет счета 99 кредит счета 68 (на сумму условного расхода; если организация в отчетном периоде получила убыток, то он считается условным доходом и отражается в круглых скобках (методом красного сторно)). Текущим налогом на прибыль признается налог на прибыль для целей налогообложения, определяемый исходя из величины условного расхода (условного дохода), скорректированной на суммы постоянного налогового обязательства (актива), увеличения или уменьшения отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства отчетного периода. Таким образом, ПБУ 18/02 предоставляет возможность увязать показатели по налогу на прибыль, рассчитанные на базе данных бухгалтерского учета, учитывая требования бухгалтерского и налогового учета. Если в хозяйственной деятельности организации не возникает постоянных и временных разниц, то условный расход по налогу на прибыль будет равен текущему налогу на прибыль. Информация о налоге на прибыль и его составляющих широко представлена в бухгалтерской отчетности. Отложенные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском балансе соответственно в качестве внеоборотных активов и долгосрочных обязательств. Кроме того, постоянные налоговые обязательства (активы), отложенные налоговые активы, отложенные налоговые обязательства и текущий налог на прибыль отражаются в отчете о финансовых результатах. Таким образом, построение аналитического учета по счету 99 должно обеспечивать формирование данных, необходимых для составления отчета о финансовых результатах. Для всех экономических субъектов отчетным годом является календарный год - с 1 января по 31 декабря включительно. По окончании отчетного года все организации составляют годовую бухгалтерскую отчетность с целью определить итоги своей финансово-хозяйственной деятельности. Для определения важнейшего показателя - чистой прибыли - счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»:
Эта операция называется реформацией баланса. Она необходима для того, чтобы разделить прибыль отчетного года и следующего календарного периода. Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» предназначен для обобщения информации о наличии и движении сумм нераспределенной прибыли или непокрытого убытка организации. Нераспределенная прибыль является собственностью акционеров (участников) организации, поэтому направления ее расходования определяются на их общем собрании. Решение собрания акционеров по распределению прибыли должно быть оформлено протоколом. На основании этого документа в бухгалтерии организации составляют проводки по распределению прибыли. Направление части прибыли отчетного года на выплату доходов (дивидендов) учредителям (участникам) организации отражается в учете проводкой: дебет счета 84 кредит счетов 75 «Расчеты с учредителями» субсчет 2 «Расчеты по выплате доходов». Если дивиденды выплачиваются работникам организации, то составляется запись: дебет счета 84 кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Организация, выплачивающая дивиденды, обязана удержать налоги с сумм этих доходов. Удержание налога отражается записью: дебет счета 75/2 кредит счета 68. При выплате дивидендов составляются проводки:
Нераспределенная прибыль может направляться на модернизацию производства или на социальные выплаты. Данные направления использования прибыли должны соответствовать положениям устава организации и решению собрания акционеров. Эти направления не затрагивают движения по синтетическим счетам, но отражаются в аналитическом учете счета 84. Если организация создает (пополняет) резервный капитал, то в учете составляется запись: дебет счета 84 кредит счета 82 «Резервный капитал». Если по итогам отчетного года организация получила убыток, то собрание акционеров (участников) должно решить, за счет какого источника этот убыток должен быть погашен. В настоящее время убыток от хозяйственной деятельности может быть перенесен на будущие периоды и списываться путем уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль следующих налоговых периодов. Однако встречаются ситуации, когда убыток желательно погасить сразу, например при реорганизации. В этом случае списание убытка отчетного года отражается проводками:
Аналитический учет по счету 84 организуется таким образом, чтобы обеспечить формирование информации по направлениям использования средств. При этом в аналитическом учете средства нераспределенной прибыли, использованные в качестве финансового обеспечения производственного развития организации и иных аналогичных мероприятий по приобретению нового имущества и еще не использованные, должны разделяться.
|