Учебное пособие по ДипИФР 2020. Учебное пособие_2020_целиком. 2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 4 Mb.
|
|
Задание. Исключите внутригрупповые остатки. Решение. Дт Денежные средства $200 Дт Кредиторская задолженность $400 Кт Дебиторская задолженность $600 9.2 Нереализованная прибыль При реализации товаров по операциям внутри группы может возникать нереализованная прибыль. В консолидированной отчетности нереализованная прибыль уменьшает стоимость запасов и консолидированную нераспределенную прибыль группы. Пример 4. Материнская компания продала дочерней компании товары на $10,000. Себестоимость проданных товаров для М составляла $6,000. На отчетную дату на складе дочерней компании оставалась часть этих товаров на сумму $2,000 по цене приобретения у материнской компании. Задание. Рассчитать нереализованную прибыль группы. Решение. Нереализованная прибыль в части этой поставки определяется в следующем порядке: Прибыль М от продажи = $10,000 – $6,000 = $4,000. Д не реализовала на сторону 20% товаров ($2,000 / $10,000). Таким образом, нереализованная прибыль группы составит $4,000 х 20% = $800. При исключении нереализованной прибыли важно обращать внимание на направление продаж. Если продавцом по внутригрупповым операциям является материнская компания, то нереализованная прибыль исключается через нераспределенную прибыль группы. Пример 5. Компания М принадлежит 75% акционерного капитала компании Д за $40,000. На дату объединения бизнеса нераспределенная прибыль Д составляла $15,000. Компания М учитывает неконтролирующую долю участия на дату приобретения пропорционально справедливой стоимости чистых активов. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2224 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. В течение отчетного года М продала Д товары на сумму $10,000 и получила по данной сделке прибыль $3,000. На отчетную дату на складе Д оставалось 20% товаров, полученных по данной сделке от М. Обобщенные отчеты о финансовом положении на отчетную дату: М Д $000 $000 Инвестиция в Д 40,000 Прочие чистые активы 140,000 70,000 180,000 70,000 Акционерный капитал 100,000 20,000 Нераспределенная прибыль 80,000 50,000 180,000 70,000 Задание. Подготовить консолидированный отчет о финансовом положении. Решение. Консолидированный отчет о финансовом положении $000 Гудвил (Р2) 13,750 Прочие чистые активы (140,000 +70,000 – 600) 209,400 223,150 Акционерный капитал 100,000 Нераспределенная прибыль (Р4) 105,650 Неконтролирующая доля участия (Р3) 17,500 223,150 Расчеты. Р1. Чистые активы Д На дату приобретения На дату отчётности $ $ Акционерный капитал 20,000 20,000 Нераспределенная прибыль 15,000 50,000 35,000 70,000 Р2. Гудвил Инвестиция 40,000 Неконтролирующая доля участия на дату приобретения (25% х 35,000) 8,750 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2225 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Чистые активы на дату приобретения (35,000) Гудвил на дату приобретения 13,750 Р3. Неконтролирующая доля участия Неконтролирующая доля на дату приобретения 8,750 Доля в приращении чистых активов (25% х (70,000 – 35,000)) 8,750 Неконтролирующая доля на дату отчета 17,500 Р4. Нераспределенная прибыль группы Нераспределенная прибыль М 80,000 Доля в чистых активах Д (70,000 – 35,000) х 75%) 26,250 Нереализованная прибыль (600) 105,650 Если продавцом является дочерняя компания, то нереализованная прибыль исключается при расчете чистых активов (Этап 1). Пример 6. Компания М принадлежит 75% акционерного капитала компании Д за $40,000. На дату объединения бизнеса нераспределенная прибыль Д составляла $15,000. Компания М учитывает неконтролирующую долю на дату приобретения пропорционально справедливой стоимости чистых активов. В течение отчетного года Д продала М товары на сумму $10,000 и получила по данной сделке прибыль $3,000. На отчетную дату на складе М оставалось 20% товаров, полученных по данной сделке от Д. Обобщенные отчеты о финансовом положении на отчетную дату: М Д $000 $000 Инвестиция в Д 40,000 Прочие чистые активы 140,000 70,000 180,000 70,000 Акционерный капитал 100,000 20,000 Нераспределенная прибыль 80,000 50,000 180,000 70,000 Задание. Подготовить консолидированный отчет о финансовом положении Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2226 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Решение. Консолидированный отчет о финансовом положении, $ Гудвил (Р2) 13,750 Прочие чистые активы (140,000 + 70,000 – 600) 209,400 Итого чистые активы 223,150 Акционерный капитал 100,000 Нераспределенная прибыль (Р4) 105,800 Неконтролирующая доля (Р3) 17,350 Итого капитал 223,150 Расчеты. Р1. Чистые активы Д На дату отчетности На дату приобретения Акционерный капитал 20,000 20,000 Нераспределенная прибыль 15,000 50,000 Нереализованная прибыль (600) 35,000 69,400 Р2. Гудвил Инвестиция 40,000 Неконтролирующая доля на дату приобретения (25% х 35,000) 8,750 Чистые активы на дату приобретения (35,000) Гудвил на дату приобретения 13,750 Р3. Неконтролирующая доля Неконтролирующая доля на дату приобретения 8,750 Доля в приращении чистых активов (25% х (69,400 – 35,000)) 8,600 Неконтролирующая доля на дату отчета 17,350 Р4. Нераспределенная прибыль группы Нераспределенная прибыль М 80,000 Доля в чистых активах Д (69,400 – 35,000) х 75%) 25,800 105,800 Согласно МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» временные разницы, возникающие вследствие исключения нереализованной прибыли, приводят к возникновению отложенных налогов. 9.3 Операции по передаче основных средств внутри группы При продаже основных средств внутри группы компания-продавец в собственном учете отражает прибыль или убыток от такой операции. Компания-покупатель принимает основные средства в свой отчёт о финансовом положении по покупной стоимости и исходя из нее начисляет амортизацию. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2227 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. С точки зрения группы такие основные средства должны быть отражены в отчетности так, как если бы их передача не проводилась. Для этого при консолидации отчетности должны быть сделаны следующие корректировки: • исключается финансовый результат по сделке; • корректируется сумма начисленной амортизации. Пример 7. Материнской компании М принадлежит 75% обыкновенных акций компании Д. В 1 января 2013 года М продала Д основные средства за $50,000 и заработала прибыль в $10,000. Дочерняя компания использует это оборудование. Ожидаемый срок полезной службы на 1 января 2013 года составлял 10 лет. Задание. Сделать необходимые корректировке по внутригрупповой продаже в консолидированной отчетности. Решение. Нереализованные прибыли в консолидированной отчетности должны быть исключены полностью. Стоимость оборудования в консолидированном отчете о финансовом положении на 1 января 2013 года должна составить $40,000 ($50,000 – $10,000). В консолидированном отчете о прибылях и убытках необходимо уменьшить прибыль на $10,000. Также ежегодно должна быть уменьшена амортизация основного средства в отчете о прибылях и убытках в корреспонденции со стоимостью основного средства. 1) Исключение нереализованной прибыли: Дт Доход от выбытия ОС $10,000 Кт Основные средства $10,000 2) Исключение избыточной амортизации: Дт Основные средства $1,000 Кт Амортизационный расход $1,000 9.4 Дивиденды Консолидация отчетности проводится после всех корректировок, в том числе по дивидендам объявленным, но не отраженным в отчетности компаний, входящих в группу. Корректировки по объявленным дивидендам, выплачиваемым из прибыли, полученной после даты приобретения, проводятся до консолидации в следующем порядке: Компания, объявившая дивиденды, делает проводку: Дт Нераспределенная прибыль……………………………………… X Кт Текущее обязательство по дивидендам……………… X Если дочерняя компания объявила дивиденды, то материнская компания должна признать свою долю такого дохода: Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2228 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Дт Дебиторская задолженность по дивидендам…………………… X Кт Отчет о прибылях и убытках……………………… X При этом следует учитывать, что внутригрупповая дебиторская и кредиторская задолженность по дивидендам подлежат взаимозачету. В консолидированном отчёте о финансовом положении будут отражены дивиденды, объявленные материнской компанией своим акционерам, и неконтролирующая доля в дивидендах, объявленных дочерней компанией. Корректировки по объявленным дивидендам, выплачиваемым из прибыли, заработанной ДО даты приобретения, проводятся до консолидации в следующем порядке: Материнская компания должна признать свою долю такого дохода следующим образом: Дт Дебиторская задолженность по дивидендам……… X Кт Инвестиция… ……………………………..……… X Пример 8. Материнской компании М принадлежит 90% акций дочерней компании Д. До отчетной даты (31.12.2013) компания М объявила дивиденды в сумме $15,000, а дочерняя компания – в сумме $8,000. Чистые активы Д составляли: На дату приобретения На дату отчётности Акционерный капитал 30,000 30,000 Нераспределенная прибыль 28,000 45,000 (до объявления дивидендов) 58,000 75,000 Нераспределенная прибыль М до учета дивидендов составляла $70,000. Задание. Сделать необходимые корректировки для целей консолидации отчетности. Решение. 1) Признание дивидендов у материнской компании: Дт Нераспределенная прибыль…………… $15,000 Кт Задолженность по дивидендам…………………… $15,000 2) Признание дивидендов у дочерней компании: Дт Нераспределенная прибыль……………………… $8,000 Кт Задолженность по дивидендам…………… $8,000 Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2229 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Из общей суммы дивидендов, объявленных дочерней компанией, материнской компании принадлежит $7,200 (90%), а неконтролирующая доля составляет $800 (10%). 3) Признание дохода в виде дивидендов Д в учете М Дт Дебиторская задолженность по дивидендам… $7,200 Кт Доход в виде дивидендов…………… $7,200 4) Элиминирование статей при консолидации отчета о финансовом положении Дт Кредиторская задолженность по дивидендам Д… $7,200 Кт Дебиторская задолженность по дивидендам М… $7,200 5) Элиминирование статей при консолидации отчета о прибылях и убытках Дт Доход в виде дивидендов у М…………………… $7,200 Дт Неконтролирующая доля в дивидендах Д.………. $ 800 Кт Нераспределенная прибыль Д..……………… $8,000 Неконтролирующая доля учитывается в общей посленалоговой прибыли дочерней компании (до выплаты дивидендов), поэтому ее долю в дивидендах Д следует также исключить. 9.5 Приобретение в течение года Операции по объединению бизнеса могут осуществляться в середине года. В этом случае при расчете стоимости чистых активов на дату приобретения могут возникать затруднения. Обычно считается, что прибыль дочерней компании признавалась равномерно в течение года. Пример 9. Компания М приобрела 80% акций компании Н 30 апреля 2013 года за $30,000. Чистые активы Н на 31.12.2012 г. составляли: $ Акционерный капитал 10,000 Нераспределенная прибыль 18,000 28,000 В течение финансового года, закончившегося 31 декабря 2013 года, компания Н получила прибыль после налогообложения $1,200. Неконтролирующая доля на дату приобретения учитывается пропорционально справедливой стоимости чистых активов. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2230 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Задание. Необходимо рассчитать сумму чистых активов Н, гудвил на дату приобретения и определить сумму доли прибыли Н, которая должна быть включена в консолидированную отчетность. Решение. Чистые активы Н на дату приобретения: $ Акционерный капитал 10,000 Нераспределенная прибыль на 31.12.2012 г. 18,000 с 01.01.2013 до 30.04.2013 (1,200 х 4/12) 400 28,400 Гудвил на дату приобретения: Инвестиция (цена приобретения) 30,000 Неконтролирующая доля (20% х 28,400) 5,680 Чистые активы Н (28,400) Гудвил 7,280 Доля в нераспределенной прибыли Н, подлежащая включению в консолидированную отчетность на 31.12.2013: Всего нераспределенная прибыль Н на 31.12.2013 (18,000 + 1,200) 19,200 В том числе до даты приобретения 18,400 Подлежит включению в нераспределенную прибыль группы на 31.12.2013 (19,200 – 18,400) х 80% 640 10. Консолидированный отчёт о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе При формировании собственного отчета о прибылях и убытках материнская компания включает в него доход в виде дивидендов, полученных от дочерней компании. Консолидированный отчет о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе должен формироваться в соответствии с концепцией единой компании (результаты по внутригрупповым операциям исключаются). Таким образом, в консолидированном отчете о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе должны быть отражены доходы от использования активов, которые контролирует группа. При этом сумма дивидендов дочерней компании заменяется доходами и расходами дочерней компании. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2231 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Если материнской компании принадлежит менее 100% акций дочерней компании, то в консолидированном отчете о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе отражается доля неконтролирующих акционеров в прибыли дочерней компании и в общем совокупном доходе дочерней компании. Дивиденды, распределенные дочерней компанией в пользу материнской компании, относятся к внутригрупповым операциям. Поэтому они полностью исключаются. Часть дивидендов дочерней компании, относящаяся к неконтролирующим акционерам, будет учтена при определении неконтролирующей доли участия на отчетную дату (в отчете о финансовом положении). Поэтому в консолидированном отчете о прибылях и убытках будут отражены только дивиденды, подлежащие получению от компаний, не являющихся ни дочерними, ни ассоциированными, ни совместными предприятиями. Внутригрупповые операции приводят к тому, что в учете одной компании признается доход, а учете другой – расход. С точки зрения единой компании такие доходы и расходы должны быть исключены. Общая схема формирования консолидированного отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе с учетом основных корректировок представлена ниже: 10.1. Схема формирования консолидированного отчета о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе Выручка группы = выручка МК + выручка ДК – выручка по операциям внутри группы минус: 1) Себестоимость продаж группы = себестоимость МК + себестоимость ДК – себестоимость по операциям внутри группы; 2) Нереализованная прибыль; 3) Операционные доходы/расходы группы = операционные доходы/расходы МК + операционные доходы/расходы ДК; 4) Обесценение гудвила. Итого прибыль группы до налогообложения – Налог группы = налог МК + налог ДК Итого прибыль группы за период в том числе Неконтролирующая доля в прибыли ДК Прибыль, принадлежащая акционерам МК Прочий совокупный доход группы (ПрСД) = ПрСД МК + ПрСД ДК Итого совокупный доход группы за период, в том числе Неконтролирующая доля в совокупном доходе ДК Совокупный доход, принадлежащий акционерам МК Данную схему мы рассмотрим на небольших примерах. При составление консолидированной отчетности важно обращать внимание на направление продаж. Сессия 22 – Консолидированная финансовая отчетность 2232 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Пример 10. Компании М принадлежит 80% акций компании Н. На 31 декабря 2013 года имеются следующие данные о показателях отчетов о прибылях и убытках: М Н $ $ Выручка 200,000 120,000 Себестоимость продаж (130,000) (90,000) Валовая прибыль 70,000 30,000 В течение отчетного года компания М продала Н товары на $40,000. Из этих товаров на конец года на складе Н находились запасы на сумму $10,000. Нереализованная прибыль по этим товарам составляет $1,000. Задание. Подготовить консолидированный отчет о прибылях и убытках. Решение. М Н Корректировка Группа $ $ $ $ Выручка 200,000 120,000 (40,000) 280,000 Себестоимость продаж (130,000) (90,000) 40,000 Нереализованная прибыль (1,000) (181,000) Валовая прибыль 70,000 30,000 99,000 Неконтролирующая доля (30,000 х 20%) 6,000 Доля группы (99,000 – 6,000) 93,000 |