тема. Тема 2. Тема Организация и планирование аудиторской проверки
 Скачать 0.64 Mb.
|
|
Полученную величину допустимо округлить до 2500 тыс. руб. и использовать данный количественный показатель в качестве значения уровня существенности. Различие между значением уровня существенности до и после округления составляет: (2500 - 2339) / 2339 * 100 % = 7 %, что находится в пределах 20 % В случае, если необходимо выразить мнение о достоверности данных в отношении конкретной статьи отчетности, необходимо распределить общий уровень существенности, рассчитанный для всей бухгалтерской (финансовой) отчетности, и установить уровень существенности для этой статьи отчетности. Алгоритм расчета уровня существенности для статьи отчетности. 1 шаг. Распределим общий уровень существенности следующим путем: 50 % уровня существенности отводится на статьи актива, а 50 % - на статьи пассива баланса. 2 шаг. Находим удельный вес статьи отчетности в валюте баланса. 3 шаг. Определяем уровень существенности для статьи отчетности как произведение уровня существенности, приходящегося на актив (пассив) баланса, и удельного веса статьи отчетности в валюте баланса. Порядок применения уровня существенности. Уровень существенности рассчитывается на стадии планирования аудита, но применяется как на стадии сбора аудиторских доказательств, так и на заключительной стадии аудиторской проверки. Уровень существенности как количественная мера влияния обнаружения нарушений на достоверность отчетности применяется для оценки аудиторских доказательств и обоснования итогового мнения. 19 5. Аудиторский риск и его оценка. Согласно международным стандартам аудита, аудиторский риск пред- ставляет собой риск выражения аудитором ненадлежащего мнения о досто- верности проверяемой финансовой (бухгалтерской) отчетности. Оценка аудиторского риска является результатом профессионального суждения. В структуре аудиторского риска выделяют два компонента: риск существенного искажения и риск необнаружения. Риск существенного искажения подразделяется, в свою очередь, на неотъемлемый риск и риск системы внутреннего контроля (рис.3). Рис.3 Структура аудиторского риска Риск существенного искажения (Р1) представляет собой риск того, что до проведения аудита проверяемая отчетность уже существенно искажена. Для определения данного вида риска необходимо оценить: Неотъемлемый риск (Р1Д) — подверженность бухгалтерских данных существенным искажениям при допущении отсутствия в проверяемой организации необходимых средств системы внутреннего контроля; риск контроля (Р12) — риск того, что существенное искажение бух- галтерских данных проверяемой организации будет своевременно предот- вращено или обнаружено и исправлено с помощью системы внутреннего контроля клиента. Риски существенного искажения могут существовать на двух уровнях. Первый уровень — уровень финансовой отчетности в целом — означает риски, одновременно затрагивающие ряд предпосылок подготовки финан- совой отчетности, как следствие, влияющие на ее достоверность. Второй уровень оценки риска существенного искажения — уровень предпосылок в отношении видов операций, остатков по счетам и раскрытия информации — дает информацию для определения характера, сроков и объема дальнейших аудиторских процедур, необходимых для получения достаточного количества надлежащих аудиторских доказательств. Аудиторский риск Риск существенного искажения Риск необнаружения Неотъемлемый риск Риск контроля 20 Риск необнаружения (Р2) представляет собой вероятность необнаружение аудитором существенных искажений и ошибок в ходе аудиторской проверки, т.е. это показатель, характеризующий качество применяемых в ходе проверки аудиторских процедур. В стандартах аудиторской деятельности, специальной литературе и на практике используются два метода оценки аудиторского риска: качественная и количественная. В соответствии с качественной оценкой значения аудиторского риска и его компонентов оцениваются с использованием как минимум трех градаций: высокое значение, среднее значение или низкое. Аудиторская организация вправе применять промежуточные оценки риска с качественной стороны. Количественная оценка предполагает расчет значения риска в процентах (баллах). Рассмотрим особенности выявления и оценки каждого вида аудитор- ского риска подробнее. Неотъемлемый риск зависит прежде всего от внешних и внутренних условий финансово-хозяйственной деятельности организации. Для его оценки целесообразно, во-первых, сформировать перечень типичных хозяйственных операций и искажений учетной информации, характерны как для аудируемого лица, так и для отдельных проверяемых участков его финансово-хозяйственной деятельности; во-вторых, предположить, могут ли перечисленные типичные ошибки влиять на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица; в-третьих, сделать вывод о величине неотъемлемого риска: если влияние сформулированных типичных учетных искажений существенно, то неотъемлемый риск следует считать высоким; если несущественно, то неотъемлемый риск следует считать низким. На величину неотъемлемого риска влияет также аудиторская оценка соблюдения проверяемой организацией допущения непрерывности дея- тельности, условных фактов хозяйственной деятельности и событий после отчетной даты. Если имущественное и финансовое состояние аудируемого лица порождает сомнение в применимости допущения непрерывности деятельности, то аудиторская организация (индивидуальный аудитор) должна получить достаточные доказательства, подтверждающие или опровергающее такое сомнение. В целях количественной оценки неотъемлемого риска целесообразно использовать опросник (в табличной форме), предложенный в Методических рекомендациях по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг (табл.). 21 Таблица Оценка неотъемлемого аудиторского риска Вопрос Оценка риска I. Особенности деятельности, осуществляемой аудируемым лицом 1.1. Операционная деятельность 1.1.1. Производство товаров с непрерывным циклом 1.1.2. Оказание услуг специфического характера, в том числе: - связанных с использованием объектов, обслуживающих производств и хозяйств - профессионального участника рынка ценных бумаг - лизинг (сублизинг) 1.1.3. Выполнение строительно-монтажных работ (в том числе для собственных нужд) 1.1 .4. Производство сельскохозяйственной продукции 1.1.5. Реализация покупных товаров (оптовая или розничная торговля) 1.2. Инвестиционная деятельность 1.2.1. Приобретение (реализация) объектов недвижимости 1.2.2. Осуществление строительных, монтажных работ 1.2.3. Осуществление НИОКР 1.2.4. Осуществление финансовых вложений 1.2.5. Реализация ценных бумаг 1.2.6. Осуществление совместной деятельности 1.2.7. Осуществление операций по уступке прав требований 1.3. Финансовая деятельность 1.3.1. Выпуск акций, облигаций, векселей 1.3.2. Получение (погашение) кредитов и займов 1.4. Осуществление внешнеэкономической деятельности 1.5. Наличие отраслевых методических рекомендаций, имеющих свою специфику и отличия от общепринятых нормативных документов: - да - нет 1.6. Продажа имущества: - да - нет 1.7. Наличие налоговых льгот: - да - нет 1.8. Осуществление мероприятий за счет средств, имеющих целевой характер (бюджетное финансирование, прочие источники): - да - нет 1.9. Доля расчетов денежными средствами в общем объеме расчетов: - менее 20% - от 20 до 50% - более 50% 1.10. Наличие незавершенного производства (НЗП) и специфика его оценки: - оценка и инвентаризация запасов и НЗП сложны и специфичны - запасы легко поддаются оценке и инвентаризации 22 - у организации отсутствует НЗП и значительная величина запасов II. Структура организации 2.1. Соответствие организационной структуры размеру и степени сложности бизнеса клиента: - недостаточное - относительное - высокое 2.2. Наличие обособленных подразделений и филиалов, имеющих отдельный баланс: - отсутствуют - имеются обособленные подразделения и филиалы - головная организация осуществляет функции расчетного центра (расчеты между филиалами отражаются в бухучете головной организации) 2.3. Наличие территориально удаленных подразделений, выполняющих отдельные учетные функции либо оформляющих первичные документы 2.4. Географическое положение обособленных подразделений: - на территории одного субъекта РФ и муниципального образования как головная организация - на территории одного субъекта РФ, но иного муниципального образования, чем головная организация - на территории иного субъекта РФ, чем головная организация - за пределами Российской Федерации III. Информационная обеспеченность организации 3 1.1. Наличие специальной периодической литературы в организации: - да - нет 3.2. Наличие регулярно обновляемых справочно-информационных электронных баз: - да - нет IV. Опыт и квалификация работников, ответственных за ведение бухгалтерского и налогового учета и составление отчетности 4.1. Главный бухгалтер имеет высшее или среднее специальное образование: - да - нет 4.2. Стаж работы в данной должности: - менее 2 лет - от 2 до 10 лет - свыше 10 лет Методику итоговой оценки неотъемлемого риска аудиторская органи- зация вправе разработать самостоятельно. Далее целесообразно качественные оценки аудиторского риска перевести в баллы, используя следующие градации (табл.). 23 Таблица Градации перевода качественных оценок неотъемлемого риска в баллы Качественная оценка неотъемлемого риска Балльная оценка аудиторского риска Высокий 3 Средний 2 Низкий 1 Для определения величины неотъемлемого риска в процентах необ- ходимо рассчитать долю полученной итоговой оценки риска по данным опроса клиента в максимальном количестве возможных баллов. Величина риска контроля обусловливается эффективностью системы внутреннего контроля аудируемого лица, в составе которой выделяют конт- рольную среду, информационную систему, контрольные действия, монито- ринг средств контроля и процесс оценки рисков аудируемым лицом. Чем выше эффективность системы внутреннего контроля клиента, тем ниже значение риска контроля, и наоборот: при низкой эффективности системы внутреннего контроля значение риска контроля приобретает высокое значение. Для количественной характеристики контрольного риска следует использовать показатель, обратный оценке эффективности СВК: Р12 =1 - Н свк , где Р12 — уровень контрольного риска; Н свк — уровень эффективности СВК. Методика оценки эффективности СВК рассмотрена в предыдущем вопросе. Риск необнаружения, как уже отмечалось выше, является показателем эффективности и качества работы аудитора. Риск необнаружения зависит от порядка проведения аудиторской проверки, выбранных способов получения аудиторских доказательств, квалификации аудиторов, степени их знакомства с деятельностью проверяемого экономического субъекта. Качественная оценка риска необнаружения строится на обратной вза- имосвязи между ним, неотъемлемым и контрольным рисками (табл.). Взаимосвязь показателей риска необнаружения с показателями неотъемлемого и контрольного рисков Уровень неотъемлемого риска Уровень контрольного риска Высокий Средний Низкий Допустимый уровень риска необнаружения Высокий Самый низкий Ниже среднего Средний Средний Ниже среднего Средний Выше среднего Низкий Средний Выше среднего Наивысший 24 Например, если неотъемлемый и контрольный риски высоки, то для снижения общей величины аудиторского риска необходимо снижать величину риска необнаружения. Если неотъемлемый и контрольный риски находятся на низком уровне, то аудитор может принять более высокий риск необнаружения. В связи с тем, что аудитор, как правило, не в состоянии влиять на уровень неотъемлемого и контрольного риска, но может управлять риском необнаружения путем изменения объемов аудиторской выборки, состава и количества выполняемых аудиторских процедур и иными способами, он имеет возможность управлять общим значением аудиторского риска. Если говорить о простой модели количественной оценки уровня ауди- торского риска А р , то она выглядит следующим образом: А р = Р1 * Р2 В свою очередь, количественная оценка риска существенного искажения сводится к расчету произведения неотъемлемого и контрольного рисков: PI = Р11 * Р12. Рассмотрим пример. Значение неотъемлемого риска составляет 80 %, риска контроля — 50 % и риска необнаружения — 10 %. Используя формулу аудиторского риска, получаем следующее его значение: А р = 0,8 * 0,5 * 0,1 = 0,04, что составляет 4 %. Если по итогам расчета аудиторский риск принимает нулевое значение, то это означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая (бух- галтерская) отчетность не содержит существенных отклонений; 100 % ауди- торский риск свидетельствует о полной неуверенности в этом. Количественную модель оценки аудиторского риска можно использо- вать для определения величины риска необнаружения, заранее установив приемлемый для аудиторской организации уровень аудиторского риска. Рассмотрим пример. По мнению аудиторской компании, приемлемое значение аудиторского риска составляет 5 %, значение неотъемлемого риска — 80 %, риска контроля — 50 %, расчет риска необнаружения будет производиться следующим образом: Р2 =А р / (P11* Р12) = 0,05 / (0,8 * 0,5) = 0,125, т.е. 12,5 %. Для снижения риска необнаружения аудитор должен соблюдать стан- дарты аудиторской деятельности; осуществлять планирование аудита; соз- дать и постоянно поддерживать систему информационного обеспечения аудиторской деятельности; обеспечить контроль качества работы аудиторов; увеличить количество аудиторских процедур; увеличить затраты времени на проверку; повысить объем аудиторской выборки. Отметим, что аудиторские организации вправе сами разрабатывать методики оценки аудиторского риска, которые не должны противоречить требованиям международных стандартов аудита. 25 6. Порядок разработки и составление общего плана аудита и программы аудита. В соответствии c Международным стандартом аудита 300 «Планирование аудита финансовой отчетности» ходе работы над планом аудитор обязан разработать общую стратегию аудита, которая устанавливает масштаб, сроки и направление аудита и в которой даются указания для разработки плана аудита. При разработке общей стратегии аудита аудитор обязан: выявить характеристики задания, которые определяют его масштаб; определить цели отчетности по заданию, чтобы спланировать сроки проведения аудита и характер требуемого сообщения информации по нему; рассмотреть факторы, которые в соответствии с профессиональным суждением аудитора являются значимыми при определении направлений приложения усилий аудиторской группы; рассмотреть результаты предварительных процедур по принятию задания и, если применимо, возможность использования в данном аудите информации, полученной руководителем аудиторской проверки в ходе выполнения других заданий для данной организации; определить характер, сроки применения и объем ресурсов, необходи- мых для выполнения задания (см. п. А8—A 11). Аудитор обязан разработать план аудита, который должен включать в себя описание следующих факторов: характера, сроков и объемов планируемых процедур оценки риска, как определено в MCA 3153; характера, сроков и объемов планируемых дальнейших аудиторских процедур на уровне предпосылок подготовки финансовой отчетности, как определено в MCA 3304; других планируемых аудиторских процедур, которые должны выполняться для того, чтобы аудит соответствовал требованиям МС (см. п. А12). Аудитор в ходе аудита обязан обновить и изменить в случае необходи- мости общую стратегию аудита и план аудита (см. п. А13). Аудитор обязан планировать характер, сроки проведения и объем осу- ществления руководства и контроля за членами аудиторской группы (см. п. А14-А15). План аудита более детализирован по сравнению с общей стратегией аудита, так как включает в себя описание характера, объемов и сроков про- ведения выполняемых членами аудиторской группы аудиторских процедур. Примерная форма общего плана представлена ниже. 26 ОБЩИЙ ПЛАН АУДИТА В соответствии с требованиями стандартов установлена обязанность аудитора по документированию планирования. Так, аудитор обязан документировать: общую стратегию аудита; план аудита; любые значимые изменения, которые были внесены в ходе аудита в общую стратегию аудита или в план аудита, и причины этих изменений (см. п. А16—А19). Объем и содержание общего плана аудита зависят от размеров экономического субъекта, сложности аудиторской проверки, а также от конкретных методик и технологий, применяемых аудитором. По мере необходимости ведущий аудитор должен пересматривать общий план аудита. Пересмотр может быть осуществлен, например, в сле- дующих (и аналогичных им) ситуациях: если в результате применения аналитической процедуры установ- лено неверное отражение фактов хозяйственной деятельности (например, арифметический расчет входного сальдо по балансу на начало отчетного периода не подтвержден регистрами бухгалтерского учета по статье «Прочие активы»). В этом случае аудитор может включить в план проверку данного направления по предыдущему отчетному периоду за дополнительную плату; при выявлении аудитором значительного объема договоров о совместной деятельности (если проверка но данному направлению не была запланирована). Если пересмотр общего плана приводит к значительному увеличению объема работ, изменения в план должны быть внесены только по согла- сованию с руководством организации. Если пересмотр общего плана уве- 27 личивает работу в незначительной степени, изменения в план могут быть внесены ведущим аудитором без сообщения об этом руководству экономи- ческого субъекта. Аудитор должен сообщить руководству аудиторской организации о направлениях и согласовать внесение изменений в план аудита. Отказ руководства экономического субъекта от дополнительной оплаты аудитор- ских услуг, связанных с пересмотром плана, должен быть отражен в ауди- торском отчете с принятой формулировкой. Планирование завершается составлением |