ОПОРНЫЙ КОНСПЕКТ ЛЕКЦИЙ Тема 1.1. Концепция бухгалтерской (финан. Законодательнонормативное регулирование порядок составления и представления бухгалтерской отчетности
 Скачать 260.76 Kb.
|
|
Тема 2.3 Отчет о движении капитала. Отчет о движении денежных средств. Отчёт о целевом использовании полученных средств Структура и содержание Отчета о движении капитала, его взаимосвязь с другими отчётными формами Техника заполнения Отчета о движении капитала и сроки его представления Права собственников организаций многочисленны и разнообразны, но для бухгалтерской отчетности наибольший интерес представляют те из них, которые имеют отношение к распределению средств фирмы (в частности, в связи с ее ликвидацией), а также права собственности на действующее предприятие, т.е. права продажи или передачи доли в капитале. Одной из задач финансовой отчетности является раскрытие этих прав. Трактовка сущности собственного капитала организаций опирается наразличные теории: теорию собственности, теорию хозяйствующей единицы, теорию остаточного капитала, теорию предприятия и теорию фондов. Каждая из теорий по-своему отвечает на вопросы: - кому и как распределять прибыль; - в каком формате представлять структуру капитала в бухгалтерской отчетности. Теория собственности предполагает использование текущей оценки активов и опирается на балансовое уравнение: АКТИВЫ – КРЕДИТОРСКАЯ ЗАДОЛЖЕННОСТЬ = КАПИТАЛ Таким образом, капитал рассматривается как собственность предприятия, активы – как средства, находящиеся в распоряжении собственника, а кредиторская задолженность – как его обязательства перед заимодавцами. Собственность увеличивается благодаря доходам и уменьшается вследствие расходов. Прибыль показывает рост благосостояния собственника, увеличивая его капитал. Дивиденды представляют изъятие капитала. Теория собственности не в полной мере соответствует корпоративной форме организаций, однако в современных формах отчетности находит широкое применение. Например, чистая прибыль фирмы трактуется как прибыль для акционеров. На ее основе в Отчете о прибылях и убытках раскрывают информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию. Теория хозяйствующей единицы основана на предположении, что хозяйствующая единица изолирована от личных интересов собственников идействует отдельно от них. В основе данной теории лежит уравнение: АКТИВ = КАПИТАЛ Активы в этом случае трактуются как права фирмы на получение будущих доходов в виде товаров, работ, услуг и иных поступлений, а капитал представляет собой обязательства перед собственниками и кредиторами. Чистая прибыль с позиций хозяйствующей единицы – это остаточный прирост капитала после исключения всех притязаний на прибыль (налога на прибыль и дивидендов). В этом случае налог на прибыль и дивиденды трактуются не как расход, а распределение прибыли. Доходы – это результат деятельности организации, а расходы – затраты, обеспечившие получение доходов. Такой подход находит отражение при раскрытии информации о прибыли в бухгалтерском балансе, где нераспределенная прибыль отражается за вычетом доходов учредителей. Теория остаточного капитала занимает промежуточное место между теорией собственности и теорией хозяйствующей единицы. Остаточный капитал представляет собой одну из разновидностей капитала. Акционеры вносят капитал в фирму наряду с другими заимодавцами и не рассматриваются как собственники фирмы. Данная концепция направлена на обеспечение необходимой информацией держателей обыкновенных акций для принятия ими инвестиционных решений. Балансовое уравнение имеет вид: АКТИВЫ – НЕКОТОРАЯ ЧАСТЬ КАПИТАЛА = ОСТАТОЧНЫЙ КАПИТАЛ «Некоторая часть капитала» включает в себя капитал, вложенный кредиторами и держателями привилегированных акций. Считается, что держатели обыкновенных акций имеют права только на остаточный капитал в прибыли и сумму чистых активов при ликвидации фирмы. Теория предприятия рассматривает фирму как социальное образование, деятельность которого направлена на удовлетворение интересов многих социальных групп, к которым можно отнести, помимо акционеров и кредиторов, работников и клиентов предприятия, государственные органы, общественность. С точки зрения бухгалтерской отчетности это означает, что фирма отвечает за правильность показателей своей деятельности не только перед акционерами и кредиторами, но и перед общественностью. Прибыль трактуется как добавленная стоимость, т.е. разность между рыночной ценой реализованной продукции (работ, услуг) и стоимостью товаров, работ, услуг, приобретенных на стороне. Капитал, направленный на поддержание положения предприятия на рынке, на расширение производства, представляет собой выгоду не только для акционеров, но и для общества. Теория фонда не принимает во внимание персональную взаимосвязь предприятия и его собственника (как это принято в теории собственности) и не персонализирует хозяйственную единицу. Теория фонда рассматривает хозяйственную единицу, которая носит название «фонда», включающую в себя некоторую совокупность активов и обязательств, а также ограничений, представляющих определенную экономическую деятельность. Теория фонда основана на балансовом уравнении типа: АКТИВЫ = ОГРАНИЧЕНИЯ АКТИВОВ Активы представляют собой будущие услуги фонду (хозяйствующей единице), а кредиторская задолженность – ограничения на использование отдельных или всех активов фонда предписываемыми договорными, юридическими, административными и финансовыми соображениями. Инвестированный капитал выступает юридическим и финансовым ограничением на использование средств. Распределение накопленной прибыли представляет собой ограничение, предписанное администрацией. Концепция фонда используется в отчетности государственных некоммерческих организаций. Понятие прибыли здесь отодвигается на второй план. Центральной формой отчетности становится отчет об использовании средств фонда. Таким образом, концепция капитала помогает понять и объяснить модели построения Отчета об изменениях капитала. Международные стандарты финансовой отчетности однозначно придерживаются теории остаточного капитала. В Отчете об Изменении капитала в совокупный капитал помимо уставного, добавочного, резервного капитала и нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) добавлен показатель «Собственные акции, выкупленные у акционеров». Данные о собственном капитале, как и прежде, приводятся по состоянию на 31 декабря: - года, который предшествует предшествующему отчетному периоду отчетного года; - года, предшествующего отчетному; - отчетного года. Отчет состоит из трех разделов: - раздел 1 «Движение капитала» - раздел 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок» - раздел 3 «Чистые активы». В разделе 1 «Движение капитала» отражается изменение капитала по его составляющим: - уставный капитал (графа 3); - собственные акции, выкупленные у акционеров (графа 4); - добавочный капитал (графа 5); - резервный капитал (графа 6); - нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (графа 7). Данный раздел заполняют акционерные общества, а также общества с ограниченной и дополнительной ответственностью. По строкам, указывающим остатки капитала на 31 декабря и 1 января,учитываются суммы капитала, соответствующие сальдо по счетам 80, 82, 83, 84. В строках, отражающих увеличение капитала, записываются все источники, в результате которых возрос капитал организации (обороты по кредиту соответствующих счетов). По строкам, учитывающим уменьшение капитала, указываются суммы фактических расходов средств капитала (обороты по дебету соответствующих счетов). Необходимо помнить о том, что уменьшение составляющих капитала отражается в таблице в круглых скобках и при подсчете остатка вычитается из итоговой суммы. Форма таблицы показывает, за счет каких факторов меняется величина каждой из составляющих капитала организации. Для облегчения заполнения этого раздела по строкам, в которых у организации не может быть числовых показателей проставлен знак «х». Организации последовательно раскрывают числовые показатели за период, предшествующий отчетному (на основании Отчета об изменениях капитала за прошлый год) и за отчетный год (на основании текущих данных бухгалтерского учета). Одним из требований к качеству информации в бухгалтерской отчетности является сопоставимость показателей за отчетный период и за период, предшествующий отчетному. Другими словами, показатели, раскрываемые в отчетности, должны быть исчислены по одинаковой методике. В связи с изменениями в учетной политике могут произойти изменения в оценке показателей баланса на конец отчетного и начало года, следующего за отчетным. В связи с этим данные на 1 января отчетного года не будут тождественны данным на 31 декабря прошлого года. Учетная политика организации в соответствии с ПБУ 1/98 может изменяться в следующих случаях: · при изменении нормативных документов, регулирующих порядок ведения бухгалтерского учета; · при внедрении организацией новых способов и методов ведения бухгалтерского учета; · если существенно меняются условия деятельности организации (реорганизация предприятия, смена собственников, изменение видов деятельности и т.д.). В результате корректировки показателей баланса на 31 декабря в соответствии с новой методикой, установленной изменениями в учетной политике, может появиться разница, которая изменяет показатель нераспределенной прибыли. Сумму корректировки показателей баланса в связи с изменениями учетной политики отражают в отчетности года, следующего за годом внесения изменений. Аналогичная ситуация происходит в результате проведения переоценки основных средств. Результаты переоценки основных средств отражаются в отчетности на 1 января года, следующего за годом ее проведения. Поэтому остатки основных средств на 31 декабря не будут соответствовать стоимости основных средств на 1 января года, следующего за отчетным. В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» организация может ежегодно по состоянию на 1 января отчетного года проводить переоценку объектов, зафиксировав этот факт, в своей учетной политике. Причем переоценка основных средств может проводиться как самостоятельно, так и с помощью привлеченных экспертов. При этом может использоваться два способа: · индексация стоимости основных средств; · метод прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. В случае дооценки будет увеличен добавочный капитал: Дт 01 Кт 83; Дт 83 Кт 02. Сумма уценки объекта основных средств в результате переоценки относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытого убытка): Дт 84 Кт 01; Дт 02 Кт 84. Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды: Дт 83 Кт 01; Дт 02 Кт 83. Превышение суммы уценки объекта над суммой дооценки его, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет учета нераспределенной прибыли (непокрытый убыток). Указанные изменения капитала, относящиеся к событиям после отчетной даты, отражаются в первых строках Отчета об изменениях капитала: 1. Остаток на 31 декабря года, предшествующего предыдущему; 2. Изменения в учетной политике; 3. Результат переоценки объектов основных средств; 4. Остаток на 1 января предыдущего года (стр 1 +/- стр. 2 +/- стр 3). Результат от пересчета иностранных валют – отражается курсовая разница, связанная с формированием уставного капитала, величина которого выражена в иностранной валюте. В соответствии с требованием ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», курсовые разницы, связанные с формированием уставного (складочного) капитала, подлежат отнесению на добавочный капитал: Дт 75-1 Кт 80 – отражено формирование капитала по курсу ЦБ РФ на дату регистрации юридического лица; Дт 52 Кт 75-1 – внесена учредителем иностранная валюта на счет в банке по курсу ЦБ РФ на дату оплаты; Дт 75-1 Кт 83 – отражена положительная курсовая разница, возникшая в результате изменения курса ЦБ РФ на разную дату (разница в рублевой оценке вклада на счете 75-1); Дт 83 Кт 75-1 – отрицательная курсовая разница, возникшая при формировании уставного капитала в иностранной валюте (в пределах сформированного добавочного капитала в результате положительных курсовых разниц). При отсутствии добавочного капитала в виде положительных курсовых разниц следует отнести сумму отрицательных курсовых разниц на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Чистая прибыль – показатель, отражающий финансовый результат деятельности организации за год. Формирование показателя чистой прибыли (убытка) раскрывается в Отчете о прибылях и убытках. В бухгалтерском учете по результатам реформации баланса чистая прибыль отражается записью: Дт 99 Кт 84. Непокрытый убыток отчетного (предшествующего отчетному) года отражается в круглых скобках и списывается проводкой: Дт 84 Кт 99. Дивиденды – величина доходов собственников организации по результатам деятельности за год, предназначенная к выплате в соответствии с решением общего собрания учредителей. В бухгалтерском учете будет сделана запись: Дт 84 Кт 75-2. Отчисления в резервный фонд – показатель определяется в соответствии с уставом и решением общего собрания учредителей (акционеров). Отчисления в резервный капитал отражаются записью: Дт 84 Кт 82. Увеличение величины капитала – может происходить только после внесения изменений в устав и учредительные документы. Основанием является решение собрания акционеров (учредителей). Увеличение уставного капитала акционерного общества может быть произведено за счет дополнительных взносов учредителей или за счет нераспределенной прибыли в результате: - дополнительного выпуска акций (Дт 75, 84 Кт 80); - увеличения номинальной стоимости акций (Дт 75, 84 Кт 80) и др. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью может вырасти и за счет дополнительных взносов учредителей, например, если участники общества с ограниченной ответственностью решают увеличить размер своих долей. Однако, такой строки в форме №3 не предусмотрено, поэтому ее нужно будет добавить самостоятельно. Увеличение уставного капитала может произойти в результате проведения реорганизации организаций в форме присоединения, преобразования (в учете организации – правопреемника, которая не прекращает свою деятельность) – Дт 84 Кт 80. В случае присоединения одного общества к другому происходит объединение активов и обязательств. При этом присоединяющаяся организация прекращает деятельность. У организации-правопреемника отражается величина уставного капитала, зафиксированная в договоре присоединения, а разница подлежит урегулированию в балансе правопреемника числовым показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». В результате преобразования изменяется организационно-правовая собственность. Величина уставного капитала формируется в соответствии с уставом и учредительными документами, а разница подлежит урегулированию во вступительной отчетности правопреемника показателем «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток). Если предприятие подверглось реорганизации, то в этом случае для правильного отражения в отчетности результатов реорганизации необходимо руководствоваться Методическими указаниями по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций (приказ МФ РФ от 20.05.2003г. № 44н). В результате реорганизации предприятий их учредители определяют новый размер уставного капитала, размер которого может отличаться от величины уставного капитала реорганизованных предприятий. В любом случае, во вступительной отчетности размер уставного капитала должен быть равен сумме зафиксированной в договоре о реорганизации. После даты принятия учредителями решения о проведении реорганизации, в бухгалтерской отчетности (промежуточной и (или) годовой) подлежит дополнительно раскрытию следующая информация о проводимой реорганизации: · основание проведения реорганизации; · сведения об организациях, участвующих в реорганизации, и правопреемниках; · дата составления передаточного акта или разделительного баланса; · изменения в составе и стоимости имущества после этой даты; · расходы на реорганизацию; · формирование уставного капитала возникших организаций; . разница между данными заключительной и вступительной бухгалтерской отчетности. Уменьшение величины капитала – может происходить в результате уменьшения вкладов или выхода учредителя, списания убытков и т.д. - уменьшения вкладов учредителей (Дт 80 Кт 75-1, 84); - уменьшения (аннулирования) собственных акций (ДТ 80 Кт 81); - реорганизации юридического лица (в процессе выделения аналогично описанному выше). Уставный капитал можно уменьшить лишь после того, как об этом будет сообщено всем кредиторам организации. При этом кредиторы могут потребовать, чтобы организация досрочно рассчиталась с ними по долгам (ст. 90 и 101 ГК РФ). Взаимосвязь между Бухгалтерским балансом и Отчетом об изменениях капитала
Техника заполнения Отчета о движении капитала и сроки его представления В первом разделе бланка раскрывается полная информация о движении капитала организации (уставного, резервного, добавочного), данные об изменении нераспределенной прибыли и стоимость собственных акций, которые были выкуплены у участников. Сведения в данном разделе отражаются за три года (отчетный и два предыдущих), исключение составляют случаи, когда фирма осуществляет свою деятельность менее трех лет. В строках с кодами указаны причины изменения капитала, а в графах 3-8 статьи капитала. 3100 отражает кредитовое сальдо (если у организации имеется непокрытые убытки то сальдо дебетовое) по счетам 80, 81, 83, 82, 84 бухгалтерского учета. Данные указываются за год, предшествующий предыдущему году перед отчетным (то есть за позапрошлый год), при заполнении формы 3 за 2014 год в данной строке отражаются сведения за 2012 г. по состоянию на 31 декабря. Далее в стр. 3200-3240 отражаются сведения за предыдущий год, при оформлении отчета за 2017 год, в данной строке указываются сведения за 2016 г. 3210-3216 - заполняется стр. 3210, после чего ниже приводится подробная расшифровка (3211-3216) обо всех хозяйственных операциях, которые повлекли за собой увеличение капитала либо нераспределенной прибыли в предыдущем году. Графа 3 отражает увеличение уставного капитала: в стр. 3210 - общая сумма увеличения, ниже в строках 3211-3216 отмечаются источники увеличения (данные для заполнения берутся из кредитового оборота счета 80). Графа 4 отражает стоимость выкупленных акций (для АО) или долей в уставном капитале (для ООО). Графа 5 - сведения об увеличении добавочного капитала, берутся из данных счета 83. Графа 6 - сведения о резервном капитале на основании данных счета 82. Графа 7 - информация об увеличении нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), сформированных из чистой прибыли (убытка), оставшихся после уплаты налога на прибыль и создания резервного капитала, данные для заполнения берутся из счета 84. Графа 8 — суммируются данные по каждой строке. Таким образом, строки с кодами 3211-3216 отражают кредитовые обороты по счетам 80, 83, 82, 84. 3220-3227 3220 – отражаются данные об уменьшении капитала за счет подобных хозяйственных операций. Строки 3221-3227 формируют дебетовый оборот по счетам 80, 83, 82, 84. Их заполнение аналогично указанному выше. Отдельно коды 3230 и 3240 отражают изменение резервного и добавочного капитала. В стр. 3200 заносится сумма капитала организации, сформированная как кредитовое сальдо по счетам 80, 81, 83, 82, 84 по состоянию на последний день предыдущего года. Далее отражаютс сведения за отчетный год, в нашем примере за 2014. Аналогично предыдущему году заполняются строки 3310-3340, также приводятся данные об увеличении, уменьшении капитала, а величину капитала, сформированную на конец отчетного года, отражают в строке 3300 В разделе 2 «Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок» отчета отражаются корректировки сумм чистой прибыли (непокрытого убытка) и иных статей собственного капитала, которые возникли в результате изменений в учетной политике или исправлении допущенных ошибок. |