Финансовое право. Учебник. Н.И. Химичева.. Учебник Ответственный редактор доктор юридических наук, профессор, заслуженный работник высшей школы РФ н. И. Химичева
Скачать 3.79 Mb.
|
§ 4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права, их права и обязанности Налоговые правоотношения — это урегулированные нормами налогового права общественные финансовые отношения, возникающие по поводу установления, введения в действие и взимания налогов с физических лиц и организаций. Правоотношения по поводу установления и введения в действие налогов предшествуют правоотношениям, возникающим в связи с взиманием налогов. В них участвуют органы государственной власти РФ, ее субъектов и органы местного самоуправления соответственно предусмотренному законодательством порядку установления и введения в действие налогов разных территориальных уровней и закрепленному в Конституции РФ разграничению предметов ведения Российской Федерации и субъектов РФ, правовому статусу муниципальных образований. Кроме того, в связи с установлением налогов возникают правоотношения между представительными и исполнительными органами власти. Установленные и введенные в действие в законном порядке налоги реализуются через налоговые правоотношения, которые возникают по поводу взимания этих налогов с физических лиц и организаций. Основным содержанием налогового правоотношения в этом случае является обязанность налогоплательщика внести в бюджетную систему или внебюджетный государственный (местный) фонд денежную сумму в соответствии с установленными ставка^ ми и в предусмотренные сроки, а обязанность компетентных органов — обеспечить уплату налогов. Невыполнение налогоплательщиками своей обязанности влечет за собой причинение материального ущерба государству или муниципальному образованию, ограничивает их возможности по реализации своих функций и задач. Поэтому законодательство предусматривает строгие меры воздействия на лиц, допустивших такое правонарушение, чтобы обеспечить выполнение этих обязанностей. В рассматриваемых налоговых правоотношениях участвуют: налогоплательщики, налоговые органы и кредитные организации — банки, которые принимают и зачисляют налоговые платежи на счета соответствующих бюджетов. Они являются носителями юридических прав и обязанностей в данных отношениях, т.е. субъектами налогового права. ' В Законе РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» впервые был дан обобщенный перечень прав и обязанностей участников налоговых правоотношений. Причем при характеристике налогоплательщиков Закон не разделил их на юридические и физические лица, закрепив их статус общими нормами. Конкретизировались же права и обязанности налогоплательщиков в законодательных и иных актах, относящихся к каждому конкретному налоговому платежу. Налоговый кодекс (часть первая) уточнил состав участников налоговых правоотношений, а также содержание их прав и обязанностей. Так, помимо налогоплательщиков, названы налоговые агенты и сборщики налогов (ст. 24 и 25). Налоговые агенты — это лица, на которые возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов (в частности, предприятия и учреждения в отношении налогов из заработной платы работников). Сборщиками налогов могут выступать государственные органы, органы местного самоуправления, другие уполномоченные органы и долж- 334 Глава 14. Общие положения налогового права § 4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права... 335 ностные лица, которые осуществляют прием от налогоплательщиков средств в уплату налогов и перечисление их в бюджет (например, органы связи)1. Права и обязанности сборщиков налогов подлежат дальнейшему правовому урегулированию. Кроме того, Кодекс ввел в круг возможных участников налоговых правоотношений представителя налогоплательщика (гл. 4). Налогоплательщики — это физические лица или организации, на которых в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги (ст. 19 НК РФ). Соответственно определяется и понятие плательщика сборов. НК РФ (часть первая) содержит перечень прав и обязанностей налогоплательщиков. Согласно Кодексу филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций исполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов по месту своего нахождения. Следует заметить, что до принятия НК РФ они признавались налогоплательщиками со всеми вытекающими отсюда последствиями. В перечне обязанностей налогоплательщиков кодекс выделил две группы: а) общие для организаций и физических лиц обязанности; б) дополнительные к ним обязанности налогоплательщиков-организаций и индивидуальных предпринимателей (ст. 23 НК РФ). В первую группу входят следующие обязанности налогоплательщиков: 1) уплачивать законно установленные налоги; 2) встать на учет в налоговых органах, если такая обязанность предусмотрена Кодексом; 3) вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах; 4) представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах; 5) представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов; ' См. Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации. Ч. 1. Статьи 1—79. / Руководитель авторского коллектива А.В. Брызгалин. Екатеринбург, 1998. С. 105. 6) выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей; 7) предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренных Кодексом; 8) в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для ис^* числения и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций — также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги; 9) нести иные обязанности, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Вторую группу налогоплательщиков составляют организации и индивидуальные предприниматели, которые помимо выполнения общих обязанностей, должны сообщать в налоговый орган по месту учета: — об открытии или закрытии счетов — в десятидневный срок; — о всех случаях участия в российских и иностранных организациях — в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия; — о всех обособленных подразделениях, созданных на территории РФ, — в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации; — об объявлении несостоятельности (банкротстве), о ликвидации или реорганизации — в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения; — об изменении своего места нахождения или места жительства — в срок не позднее десяти дней с момента такого изменения. Учитывая различия между налогами и сборами, Кодекс не отождествляет обязанности налогоплательщиков с обязанностями плательщиков сборов, о которых говорится особо: они должны уплачивать законно установленные сборы, а также нести иные обязанности, установленные законодательством о налогах и сборах (п. 3. ст. 23). Таким образом, на первом месте называется обязанность уплатить законно установленные налоги и сборы. Такая обязанность закреплена Конституцией РФ (ст. 57). Вместе с тем, налогообложение некоторых субъектов может быть заменено другой формой выполнения данной обязанности. Это касается субъектов предпринимательской деятельности (ин- 336 Глава 14. Общие положения налогового права § 4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права... 337 весторов) в области пользования недрами. При заключении между ними, с одной стороны, и государством в лице компетентных органов, с другой, соглашения о разделе полученной продукции, взимание ряда налогов и других обязательных платежей (налога на добавленную стоимость, акцизов и др.) заменяется передачей государству части продукции на условиях соглашения в соответствии с Федеральным законом от 30 декабря 1995 г. «О соглашениях о разделе продукции»1. Налоговым кодексом РФ урегулированы и обязанности налоговых агентов (ст. 24), за неисполнение которых они несут ответственность. К обязанностям этих участников налоговых правоотношений отнесено: 1) правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги; 2) в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика; 3) вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику; 4) представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов. Обязанность налогоплательщика по уплате налога возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных законодательным актом о налогах и сборах. Так, основанием возникновения обязанности уплатить какой-либо налог является прежде всего наличие у него соответствующего объекта налогообложения. Другие обязанности связаны и обусловлены этой основной обязанностью. НК РФ (ст. 44) установил следующие основания прекращения обязанности по уплате налога и (или) сбора: 1) уплата налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора; 1 СЗ РФ. 1996. № 1. Ст. 18; 1999. № 2. Ст. 246; Российская газета. 2001. 23 июня. См. также Федеральный закон от 10 февраля 1999 г. «О внесении в законодательные акты Российской Федерации изменений и дополнений, вытекающих из Федерального закона «О соглашениях о разделе продукции» // СЗ РФ. 1999. № 7. Ст. 879. 2) возникновение обстоятельств, с которыми законодательство о налогах и (или) сборах связывает прекращение обязанности по уплате данного налога и сбора; 3) смерть налогоплательщика или признание его умершим в порядке, установленном гражданским законодательством РФ. Задолженность по поимущественным налогам умершего лица либо лица, признанного умершим, погашается в пределах стоимости наследственного имущества; 4) ликвидация организации-налогоплательщика после проведения ликвидационной комиссией всех расчетов с бюджетами (внебюджетными фондами). Неспособность юридического лица — коммерческой организации или индивидуальных предпринимателей уплаты налогов является основанием для признания этого лица в установленном законом порядке банкротом1. Если юридическое лицо ликвидируется в судебном порядке или по решению собственника, то обязанность уплаты недоимки по налогу возлагается на ликвидационную комиссию. Налогоплательщики (плательщики сборов) имеют права, которые направлены на то, чтобы обеспечить им возможность защиты своих прав и интересов. НК РФ (ст. 21), расширив и уточнив их, закрепил следующие права налогоплательщиков (и плательщиков сборов): 1) получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и об иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц; 2) получать от налоговых органов и других уполномоченных государственных органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах; 3) использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах; 4) получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ; 1 См. Федеральный закон от 8 января 1998 г. «О несостоятельности (банкротстве)», ст. 1, 3, 106, 161 // СЗ РФ. 1998. № 2. Ст. 222; Федеральный закон от 25 февраля 1999 г. «О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций» // СЗ РФ. 1999. № 9. Ст. 1097; 2000. № 2. Ст. 127; 2001. № 26. Ст. 2590; № 33. Ст. 3419. 338 Глава 14. Общие положения налогового права 5) на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов; 6) представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя; 7) представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок; 8) присутствовать при проведении выездной налоговой проверки; 9) получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налога; 10) требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков; 11) не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие Кодексу или иным федеральным законам; 12) обжаловать в установленном порядке решения налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц; 13) требовать соблюдения налоговой тайны; 14) требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц. Этот перечень не является исчерпывающим. НК РФ подчеркивает, что налогоплательщики имеют также иные права, установленные Кодексом и другими актами законодательства о налогах и сборах. Особо отмечается, что плательщики сборов имеют те же права, что и налогоплательщики. Основной задачей налоговых органов является обеспечение поступления налогов в бюджетную систему и внебюджетные фонды в установленные сроки и в соответствии с установленными ставками. Эта обязанность реализуется через широкий круг их прав и обязанностей. Налоговые органы на основании НК РФ наделены следующими правами (ст. 31): — требовать от налогоплательщика или налогового агента документы, служащие основаниями для исчисления и уплаты налогов; — проводить налоговые проверки; § 4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права... 339 — при проведении налоговых проверок у налогоплательщика или налогового агента производить выемку документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений; — вызывать в налоговые органы налогоплательщиков и иных обязанных лиц для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) ими налогов или налоговой проверкой; — приостанавливать операции по счетам лиц в банках и на^* лагать арест на имущество налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов; — осматривать (обследовать) любые используемые налогоплательщиком для извлечения дохода производственные, складские, торговые и иные помещения и территории, производить инвентаризацию принадлежащего ему имущества; — определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации, а также данных по иным аналогичным налогоплательщикам в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений; — требовать от налогоплательщиков, налоговых агентов, их представителей устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, контролировать выполнение указанных требований; — взыскивать недоимки по налогам и пени в порядке, установленном Кодексом; — контролировать соответствие крупных расходов физических лиц их доходам; — требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков (плательщиков сборов и налоговых агентов), и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании сумм налогов и пени; — привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков; — вызывать в качестве свидетелей лиц для проведения налогового контроля; — заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия лицензий на право осуществления определенных видов деятельности; — создавать налоговые посты. . 340 Глава 14. Общие положения налогового права Кроме того, налоговые органы вправе предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски: — о взыскании налоговых санкций с лиц, допустивших нарушения законодательства о налогах и сборах; — о признании недействительной государственной регистрации юридического лица или физического лица в качестве индивидуального предпринимателя; — о ликвидации организации и в других случаях, предусмотренных НК РФ; — о признании сделок недействительными и о взыскании в доход государства приобретенного по таким сделкам имущества; — о взыскании задолженности по налогам, пеням и штрафам, числящейся за дочерними предприятиями, с соответствующих основных организаций; — о досрочном расторжении договора о налоговом кредите и об инвестиционном налоговом кредите и в иных случаях, предусмотренных НК РФ. В круг обязанностей налоговых органов входят: — соблюдение законодательства о налогах и сборах; — осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов; — ведение в установленном порядке учета налогоплательщиков; — проведение разъяснительной работы по применению законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов, бесплатное информирование налогоплательщиков о действующих налогах и сборах, разъяснение порядка заполнения отчетности и исчисления и уплаты налогов и сборов; — осуществление возврата или зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов; — соблюдение налоговой тайны; — направление налогоплательщику и иному обязанному лицу копии акта налоговой проверки и решения налогового органа, а также налоговое уведомление и требование об уплате налога и сбора. Министерство РФ по налогам и сборам и его территориальные органы ведут единый государственный реестр налогоплательщиков. Правила его ведения утверждены постановлением Правительства РФ от 10 марта 1999 г.1 § 4. Налоговые правоотношения. Субъекты налогового права... 341 СЗРФ. 1999. №11. Ст. 1307. При выявлении обстоятельств, позволяющих предполагать совершение преступления в области налогообложения налоговые органы обязаны в десятидневный срок направить материалы в органы налоговой полиции для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (ст. 32 НК РФ). Аналогичные права и обязанности имеют таможенные органы в связи с взиманием налогов и сборов при перемещении товаров через таможенную границу. "'* Важная роль в реализации законодательства о налогах и сборах принадлежит банкам. Впервые на законодательном уровне были специально урегулированы Законом РФ «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» обязанности и ответственность банков в области налогообложения. Теперь такие нормы содержатся в НК РФ (ст. 60, 86, 132—136 и др.), получив более детальное содержание с рядом уточнений и изменений. Банки выполняют в области налогообложения обязанности по исполнению поручений на перечисление налогов и сборов и решений о взыскании налогов и сборов. В связи с этим банки обязаны исполнять поручение налогоплательщика или налогового агента на перечисление налога в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решение налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или налогового агента в порядке очередности, установленной гражданским законодательством (ст. 855 ГК РФ). Поручение на перечисление налога или решение о взыскании налога исполняется банком в течение одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения или решения, если иное не предусмотрено НК РФ. При этом плата за обслуживание по указанным операциям не взимается. На банки возложен и ряд обязанностей, обусловленных проведением мер по противодействию легализации полученных преступным путем доходов, негативно отражающейся и на процессе налогообложения. Так, в соответствии с Федеральным законом от 7 августа 2001 г. «О противодействии легализации (отмыванию) Доходов, полученных преступным путем»1 банки должны обеспечивать фиксирование и хранение информации об операциях с денежными средствами на сумму 600 тыс. руб. и выше, а также представление ее уполномоченному органу — Комитету по финансовому мониторингу. Йри этом банкам запрещено открывать счета (вклады) на анонимных владельцев. 1 СЗРФ. 2001. №33. Ст. 3418. 342 Глава 14. Общие положения налогового права За неисполнение или ненадлежащее исполнение указанных Налоговым кодексом обязанностей он устанавливает ответственность банков. В связи с проведением налоговыми органами учета налогоплательщиков в целях налогового контроля банки не вправе открывать счета организациям и индивидуальным предпринимателям без предъявления свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, а также обязаны сообщить об открытии или закрытии этих счетов в налоговый орган в пятидневный срок. НК РФ (ст. 132—135) содержит перечень видов нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах. К ним относятся: — нарушение порядка открытия счета (в частности, открытие счета без предъявления свидетельства о постановке налогоплательщика на учет в налоговом органе); — нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора; — неисполнение решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика или налогового агента; — неисполнение банком решения о взыскании налога, а также пени; — непредставление налоговым органам сведений о финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков-клиентов банка. Ответственность банков по НК РФ за эти нарушения законодательства установлена Кодексом в виде санкций, выраженных в разных формах и размерах: штрафах в твердых денежных суммах (например, нарушение порядка открытия счета влечет взыскание штрафа в размере 10 тыс. руб.); взыскания пени (за нарушение сроков исполнения поручения о перечислении налогов и сборов в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,2% за каждый день просрочки исполнения обязанности от соответствующей суммы); в процентах от суммы, перечисленной банком с нарушением решения налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (20%), и др. Помимо этого, КоАП РФ1 устанавливает ответственность должностных лиц банков в виде наложения административного § 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков 343 СЗРФ. 2002. №1.Ст. 1. штрафа: за нарушение порядка открытия банком счета организации или индивидуальному предпринимателю от десяти до тридцати минимальных размеров оплаты труда; за нарушение банком срока исполнения поручения налогоплательщика о перечислении налога (или сбора) — от сорока до пятидесяти минимальных размеров оплаты труда; за неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сборов) — от двадцати до тридцати минимальных размеров опла-"* ты труда (ст. 15.7, 15.8, 15.9 Кодекса). § 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков Неисполнение налогоплательщиками своих обязанностей обеспечивается мерами государственного принуждения. Среди них: применение установленных законодательством санкций как мер ответственности за налоговые правонарушения, а также мер к принудительному взысканию недоимок по налогам. Кроме того, в качестве способов обеспечения исполнения обязанности по уплате налога могут быть использованы: залог имущества, поручительство, пеня, приостановление операций по счетам с наложением ареста на имущество налогоплательщика (гл. 11 НК РФ). Пеня начисляется за каждый день просрочки в размере одной трехсотой действующей в этот период ставки рефинансирования Центрального банка РФ, но не более 0,1% в день. Принудительное взыскание недоимки по налогу и суммы пеней производится с организаций в бесспорном порядке, а с физических лиц — в судебном (ст. 45 и 75 НК РФ). Налоговые санкции выражены в форме денежных штрафов. Постановлением Конституционного Суда от 17 декабря 1996 г. признаны конституционными нормы п. 2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ «О федеральных органах налоговой полиции» о взыскании в бесспорном порядке недоимок по налогам и пени с организаций. Однако применение такого порядка без их согласия при взыскании штрафных финансовых санкций суд счел противоречащим Конституции РФ1. Налоговый кодекс РФ (раздел VI), введший понятия налогового правонарушения и налоговой санкции, существенно изменил нормы ранее принятого законодательства по вопросам ответственности за правонарушения в данной сфере. ' См. по этому вопросу постановление и определения Конституционного Суда рФ (СЗ РФ. 1997. № 1. Ст. 197; № 50. Ст. 5710; 1999. № 13. Ст. 1648). 344 Глава 14. Общие положения налогового права § 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков 345 Налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность Налоговым кодексом РФ (ст. 106 НК РФ). Ответственность за совершение налоговых правонарушений несут организации и физические лица в случаях, предусмотренных гл. 16 Кодекса. Физическое лицо может быть привлечено к налоговой ответственности с шестнадцатилетнего возраста. Срок давности применения ответственности за совершение налоговых правонарушений составляет три года. Кодекс предусматривает виды налоговых правонарушений, детально определяя их признаки (ст. 116—129), включая в их перечень правонарушения, совершенные не только налогоплательщиками, но и другими лицами (свидетелями, экспертами и т.д.). Особо следует отметить, что согласно Кодексу налоговым правонарушением может быть признано лишь виновно совершенное противоправное действие (или бездействие), чем положен конец спорам о необходимости учета вины в данных правонарушениях. Среди налоговых правонарушений называются: нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, непредставление налоговой декларации и иных документов, неуплата или неполная уплата сумм налога, невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов и др. Кодекс установил налоговые санкции, являющиеся мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Они предусмотрены в виде денежных взысканий (штрафов), выраженных в разных формах и размерах: в твердых денежных суммах (от 50 руб. до 15 тыс. руб.) и в процентах к определенным суммам (от 10 до 40%). Например, неуплата или неполная уплата налога в результате занижения налогооблагаемой базы влечет штраф в размере 20% от неуплаченной суммы налога. За те же действия, совершенные умышленно, применяется штраф в размере 40%. Налоговые санкции применяются по решению налоговых органов. В случае обжалования налогоплательщиком оно может быть принудительно исполнено только по решению суда1. Это от- 1 См. по этому вопросу постановление Конституционного Суда РФ от 17 декабря 1996 г. и определения от 6 ноября 1997 г. и от 4 февраля 1999 г. // СЗ РФ. 1997. № 1. Ст. 197; № 50. Ст. 5710; 1999. № 13. Ст. 1648. носится ко всем налогоплательщикам — и организациям, и физическим лицам. Рассмотренные налоговые санкции представляют разновидность финансово-правовых санкций. Следует иметь в виду, что за совершенные в сфере налогообложения противоправные деяния может наступить также уголовная, административная и дисциплинарная ответственность. Налоговая ответственность физического лица, предусмотренная НК РФ, наступает только в том случае, если совершенное им деяние не содержит признаков состава преступления по уголовному законодательству РФ (ст. 194, 198, 199 УК РФ). Что касается организаций, то привлечение их к ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает должностных лиц этих организаций при наличии соответствующих оснований от административной, уголовной или иной ответственности, предусмотренной законами РФ. Так, КоАП устанавливает ответственность должностных лиц организаций в виде административного штрафа за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе; за нарушение срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке; за нарушение срока представления декларации; за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (ст. 15. 3—15. 6). Вместе с тем, при нарушении прав и законных интересов налогоплательщиков (плательщиков сборов), как и других участников налоговых правоотношений, законодательство предусматривает возможности их защиты в административном или судебном порядках. К средствам (этапам) защиты этих прав и интересов относится обжалование действий налоговых органов. НК РФ, опираясь на ранее принятое законодательство и Конституцию РФ, конкретизировал процедуру их обжалования. Кодекс закрепляет право каждого налогоплательщика (или налогового агента) обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц, если по мнению налогоплательщика или налогового агента они нарушают его права. По усмотрению налогоплательщика с жалобой можно обратиться в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу), то есть в административном (внесудебном) порядке, или в суд. Согласно ч. 1 ст. 46 Конституции РФ каждому гарантируется судебная защита его прав и свобод. При этом жалоба в адми- ,Lfc 346 Глава 14. Общие положения налогового права Т § 5. Ответственность и защита прав налогоплательщиков 347 нистративном порядке не исключает права на одновременную или последующую подачу аналогичной жалобы в суд. В порядке, предусмотренном федеральным законодательством, могут быть обжалованы и нормативные акты налоговых органов. Организации и граждане при использовании судебного порядка защиты своих прав в налоговых правоотношениях (как публичных правоотношениях) согласно Арбитражному процессуальному кодексу РФ (ст. 4, 26, 29)1 вправе обратиться с заявлением в арбитражный суд. К организациям и гражданам в данном случае АПК РФ относит организации, как имеющие, так и не имеющие статуса юридического лица, а также граждан, имеющих и не имеющих статуса индивидуального предпринимателя, с учетом подведомственности арбитражному суду дел в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. При других обстоятельствах граждане могут подать исковые заявления в суд общей юрисдикции в соответствии с законодательством об обжаловании в суд неправомерных действий государственных органов и должностных лиц2. Рассмотрение этих дел производится в порядке гражданского судопроизводства с учетом особенностей, установленных вышеназванным законодательством. Важная роль в защите прав налогоплательщиков (как и других субъектов налогового права) принадлежит Конституционному Суду РФ, в компетенцию которого входит разрешение дел о соответствии Конституции РФ законов и других нормативных актов. Он проверяет конституционность закона, примененного или подлежащего применению в конкретном деле, по жалобам граждан о нарушении их конституционных прав. Это относится и к сфере налоговых правоотношений. Конституционный Суд РФ разрешил ряд таких дел (например, касающихся порядка принудительного взыскания недоимок по налогам и связанных с ними санкций, сроков введения в действие норм законодательства о налогах, неконституционности некоторых актов об установлении сборов и др.)3. 1 СЗРФ. 2002. №30. Ст. 3012. 2См. Закон РФ «Об обжаловании в суд действий и решений, нарушающих права и свободы граждан»//ВВС РФ. 1993. № 19. Ст. 685; СЗ РФ. 1995. № 51. Ст. 4970. 3 СЗ РФ. 1996. № 29. Ст. 3543; № 45. Ст. 5202; 1997. № 1. Ст. 197; № 8. Ст. 1010; № 13. Ст. 1602; № 42. Ст. 4901; 1998. № 30. Ст. 3800; 2001. № 7. Ст. 701; № 10. Ст. 996 и др. Широко используется и административный порядок обжалования действий налоговых органов, как более оперативный. К тому же, как отмечалось выше, налогоплательщик не лишается права обратиться в суд. Этот порядок урегулирован ПК РФ. Он состоит в следующем. Жалоба на акт налогового органа, действие или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого^ органа в течение трех месяцев со дня, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать о нарушении своих прав. Этот срок может быть восстановлен при наличии уважительной причины его пропуска. Если лицо, подавшее жалобу, отзовет ее до принятия решения, то оно лишается права на подачу повторной жалобы по тем же основаниям в тот же налоговый орган или тому же должностному лицу. Жалоба должна быть рассмотрена в срок не позднее одного месяца со дня ее получения. О принятом решении налогоплательщику должно быть сообщено в письменной форме в течение трех дней. Однако подача жалобы не приостанавливает исполнения обжалуемого акта или действия. Но налоговый орган (должностное лицо) вправе приостановить полностью или частично их исполнение, если имеются достаточные основания считать данные акты или действия не соответствующими законодательству. Права налогоплательщиков на защиту своих законных интересов обеспечиваются соответствующими обязанностями должностных лиц налоговых органов. За неправомерные действия или бездействие они несут ответственность в соответствии с законодательством РФ. Существенной стороной защиты прав и законных интересов налогоплательщиков являются предусмотренные законодательством гарантии возмещения им убытков, причиненных неправомерными действиями (решениями) или бездействием работников налоговых органов при исполнении своих служебных обязанностей. Эти убытки должны возмещаться за счет средств федерального бюджета (ст. 35 НК РФ). В целях защиты своих прав налогоплательщик может обратиться в органы прокуратуры РФ1, которая осуществляет надзор 1 См.: Федеральный закон от 17 ноября 1995 г. «О прокуратуре Российской Федерации» // СЗ РФ. 1995. № 47. Ст. 4472; 1999. № 7. Ст. 878; № 47. Ст. 5620; 2000. № 2. Ст. 140; № 32. Ст. 3341; 2001. № 52. Ст. 5018. 348 Глава 14. Общие положения налогового права за исполнением законов, включая и налоговое законодательство, за соблюдением прав гражданина, в том числе органами контроля и их должностными лицами. § 6. Налоговый кредит. Инвестиционный налоговый кредит Законом РФ от 20 декабря 1991 г. «Об инвестиционном налоговом кредите»1 данный финансово-правовой институт был введен в нашей стране впервые. Он применяется в развитых капиталистических странах (в США, например, с 1960-х гг.) в качестве налоговой льготы как средство стимулирования инвестиций в новое оборудование, затрат на научные исследования и разработки2. По российскому законодательству данный институт отличается особенностями, включает в себя некоторые черты других налоговых понятий (в частности, налоговой отсрочки). В связи с введением в действие части первой НК РФ Закон РФ «Об инвестиционном налоговом кредите» признан утратившим силу3. Вместе с тем НК РФ внес уточнения в нормы этого института. Кодекс выделяет налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит, рассматривая их как формы изменения срока уплаты налога и сбора (п. 3 ст. 61). Органами, в компетенцию которых входит принятие решения об изменении срока уплаты налога, являются: по федеральным налогам и сборам — Министерство финансов РФ; по региональным и местным налогам — соответственно финансовые органы субъектов РФ и муниципального образования; по налогам, поступающим в связи с перемещением товаров через таможенную границу, — таможенные органы; по государственной пошлине — уполномоченные органы, осуществляющие контроль за ее уплатой; по налогам и сборам, поступающим во внебюджетные фонды, — органы соответствующих внебюджетных фондов. Налоговый кредит, как и инвестиционный налоговый кредит, предоставляются заинтересованному лицу по его заявлению и оформляются договором с уполномоченным органом. Последнее (заключение договора между заинтересованным лицом и уполно- § 6. Налоговый кредит. Инвестиционный налоговый кредит 349 1 ВВС РФ. 1992. №12. Ст. 601; №34. Ст. 1976. 2 См., например: Финансы капитализма / Под ред. Б.Т. Болдырева. М., 1990. С. 347—348. 1 СЗ РФ. 1998. № 31. Ст. 3825 (ст. 2). моченным органом) отличает их от других форм изменения срока уплаты налога. Имеются различия и между названными двумя формами налогового кредита при многих сходных чертах. Налоговый кредит предоставляется заинтересованному лицу на срок от трех месяцев до одного года, причем по одному или нескольким налогам. Кодекс не уточняет, какому лицу он предоставляется, следовательно, имеются в виду все налогоплательщики, т.е. организации и физические лица. Основаниями его предо-^, ставления являются хотя бы одно из следующих обстоятельств: 1) причинение лицу ущерба в результате стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств непреодолимой силы; 2) задержка финансирования из бюджета или оплаты выполненного лицом государственного заказа; 3) угроза банкротства в случае единовременной выплаты лицом налога. Договор о налоговом кредите заключается в течение семи дней после принятия по этому вопросу решения уполномоченным органом. В договоре должны быть указаны: сумма задолженности по налогу, начисляемые на нее проценты, срок действия договора, порядок погашения задолженности и процентов, документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство, а также ответственность сторон. Проценты начисляются только при предоставлении налогового кредита в случае угрозы банкротства, исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действующей на период договора о налоговом кредите. Инвестиционный налоговый кредит может быть предоставлен, в отличие от налогового кредита, согласно НК РФ по ограниченному кругу налогов, а именно: по налогу на прибыль, а также по региональным и местным налогдм (ст. 66). Такой кредит предоставляется организациям. Инвестиционный налоговый кредит — это получение организацией возможности в течение определенного срока и в определенных пределах уменьшить свои платежи с последующей поэтапной уплатой их и начисленных процентов. Он предоставляется на срок от одного года до пяти лет. В каждом отчетном периоде, а также в течение всего налогового периода сумма кредита не может превышать 50% суммы налога, подлежащей уплате по общим правилам. Основаниями предоставления инвестиционного налогового кредита является наличие хотя одного из следующих обстоятельств: 1) проведение организацией научно-исследовательских, опытно-конструкторских работ или технического перевооружения собственного производства, в том числе направленного на создание 350 Глава 14. Общие положения налогового права рабочих мест для инвесторов или защиту окружающей среды от загрязнения промышленными отходами; 2) осуществление внедренческой или инновационной деятельности; 3) выполнение организацией особо важного заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо важных услуг населению. Такой кредит предоставляется на основании заявления организации и оформляется договором с уполномоченным органом. Решение о предоставлении кредита должно быть принято уполномоченным органом в течение одного месяца со дня получения заявления. В течение срока действия договора не допускается реализация (или передача во владение, пользование, распоряжение) другим лицам оборудования, приобретение которого было условием для предоставления инвестиционного налогового кредита. Такие положения должны содержаться в договоре. Закон устанавливает ограничения по процентам на сумму кредита: они не должны быть ниже одной второй и выше трех четвертых ставки рефинансирования Центрального банка РФ. Представительные органы субъектов РФ и местного самоуправления вправе устанавливать по региональным и местным налогам соответственно иные условия предоставления инвестиционного налогового кредита, включая сроки его действия и ставки процентов на сумму кредита. КОНТРОЛЬНЫЕ ВОПРОСЫ И ЗАДАНИЯ 1. Дайте определение налога. Какие юридические признаки свойственны налогу? 2. Что такое сбор? Чем он отличается от налога? 3. Какую роль выполняют налоги? 4. Классифицируйте налоги по разным основаниям. 5. Какие изменения в налогообложений произошли в условиях перехода к рыночным отношениям в российской экономике? 6. Что понимается в российском законодательстве под системой налогов и сборов? Какие платежи объединены этим понятием? 7. На какие уровни подразделяются законодательством налоговые платежи? Что входит в каждый из них, какие общие особенности свойственны платежам соответствующих уровней? 8. Что понимается под установлением налогов? Чем оно отличается от введения в действие? Какой порядок установления платежей налоговой системы предусмотрен законодательством, на каких нормах Конституции РФ он основан? Контрольные вопросы и задания 351 9. Дайте определение налогового права. 10. Охарактеризуйте источники налогового права. Укажите нормы Конституции РФ, закрепляющие основы налогового права. 11. Охарактеризуйте Налоговый кодекс РФ. 12. Назовите основные элементы налогообложения по НК РФ. 13. Что понимается под налоговыми льготами? 14. Определите понятие налоговых правоотношений. Кто выступает в качестве их субъектов? 15. Каковы обязанности налогоплательщиков? В чем состоят^их права? 16. Какими мерами обеспечивается исполнение налогоплательщиками их обязанностей? 17. В каком порядке взыскиваются невнесенные в срок налоговые платежи (недоимки), пени, суммы санкций за просрочку платежей? 18. Какими правами обладают налоговые органы при осуществлении своих функций в области налогообложения? 19. Каковы обязанности и ответственность банков в области налогообложения? Какие виды нарушений банком своих обязанностей предусмотрены частью первой Налогового кодекса РФ, меры ответственности за эти нарушения? Ответ дайте на основе конкретных норм НК РФ. Какие установлены меры административной ответственности должностных лиц банков за правонарушения в сфере налогообложения? Ответ дайте со ссылкой на правовые нормы. 20. Каким нормативным актом регулируется налоговый кредит и инвестиционный налоговый кредит? 21. Что такое налоговое правонарушение, каковы его особенности, круг субъектов? Ответ дайте на основе конкретных норм НК РФ. 22. Какие налоговые санкции применяются к налогоплательщикам, нарушившим налоговое законодательство, каковы их особенности? 23. Назовите конкретные налоговые правонарушения и применяемые налоговые санкции за их совершение. 24. Какие установлены меры административной ответственности должностных лиц организаций за правонарушения в сфере налогообложения? Ответ дайте со ссылкой на правовые нормы. 25. Охарактеризуйте административный порядок защиты прав налогоплательщиков . 26. Каков судебный порядок защиты прав налогоплательщиков? Кто из них вправе обращаться за защитой прав в суд общей юрисдикции и кто — в арбитражный суд? 27. Охарактеризуйте роль Конституционного Суда РФ в защите прав и законных интересов субъектов налогового права. В каком порядке она реализуется? Приведите конкретные примеры из деятельности Конституционного Суда РФ в этой области. 28. Какова роль прокуратуры РФ в защите прав субъектов налоговых правоотношений? Охарактеризуйте ее на основе Федерального закона «О прокуратуре Российской Федерации». 352 Глава 14. Общие положения налогового права 29. Дайте определение налогового кредита. 30. В каком порядке предоставляется налоговый кредит? На какой срок? Что является основанием его предоставления? Что должен содержать договор о налоговом кредите? 31. Дайте определение инвестиционного налогового кредита. Чем он отличается от налогового кредита и каково сходство между ними? 32. Каковы основания предоставления инвестиционного налогового кредита? Кому он предоставляется? На какой срок? 33. Кто (какие органы) вправе принимать решения о предоставлении налогового кредита и инвестиционного налогового кредита? |