Бородина. Бородина Малое и среднее предприним.. Учебное пособие Малое и среднее бухгалтерский учет и отчетность предпринимательство России Текст дается в авторской редакции
 Скачать 5.15 Mb.
|
|
Рассмотрим налог на прибыль организаций В целях исчисления налога на прибыль платежи за право пользования объектом НМА учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп.37 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. Содержание хозяйственных операций, бухгалтерские проводки, суммы по каждой операции и название первичных документов систематизированы в таблице. Таблица Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ Отражена стоимость НМА, полученного в пользование 012 3 600 000 Лицензионный договор Ежемесячно в течение срока действия лицензионного договора Отражена задолженность по уплате ежемесячного платежа 20 76 100 000 Лицензионный договор Перечислена оплата правообладателю 76 51 100 000 Выписка банка по расчетному счету Следует отметить, что лицензионные платежи за использование прав на промышленные образцы не облагаются НДС на основании пп. 26 п. ст. 149 НК РФ. Ситуация 2 Содержание ситуации. Заключен договор с правообладателем - иностранным юридическим лицом, не состоящим на налоговом учете в РФ, на приобретение неисключительного права пользования изобретением. Срок права пользования изобретением 5 лет. Договор заключен в последний день текущего месяца.Ежемесячный лицензионный платеж составляет 5000 евро Курс евро, установленный ЦБ РФ (условно), на дату заключения договора составляет 36,1688 руб. за один 297 евро; на последнее число следующего отчетного месяца - 36,4054 руб. за один евро; на дату оплаты - 36,5099 руб. за один евро. Решения необходимые для принятия по данной ситуации Необходимо отразить в учете расчеты по лицензионному договору (заключенному с правообладателем - иностранным юридическим лицом, не состоящим на налоговом учете в РФ) на приобретение неисключительного права пользования изобретением сроком на 5 лет? Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения Согласно ст. 1367 Гражданского кодекса РФ по лицензионному договору одна сторона - патентообладатель (лицензиар) предоставляет или обязуется предоставить другой стороне (лицензиату) удостоверенное патентом право использования изобретения, полезной модели или промышленного образца в установленных договором пределах. Правила, установленные гражданским законодательством, применяются к отношениям с участием иностранных граждан, лиц без гражданства и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом (п. 1 ст. 2 ГК РФ). Рассмотрим бухгалтерский учет В целях бухгалтерского учета изобретение, удовлетворяющее требованиям, перечисленным в п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 N 153н, признается нематериальным активом (НМА) (п. 4 ПБУ 14/2007). Организация в рассматриваемой ситуации на основании лицензионного договора получает право пользования в течение 5 лет объектом НМА, который по-прежнему принадлежит правообладателю (лицензиару). Согласно п. 39 ПБУ 14/2007 объекты НМА, полученные в пользование, 298 учитываются организацией-пользователем на забалансовом счете в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного договором. Общая сумма вознаграждения по лицензионному договору в рассматриваемой ситуации составляет 300 000 евро (5000 евро x 12 мес. x 5 лет). В данном случае лицензиаром является иностранная организация, расчеты с которой производятся в иностранной валюте. Записи в регистрах бухгалтерского учета по счетам учета активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производятся организацией, осуществляющей деятельность как на территории Российской Федерации, так и за ее пределами, в рублях в суммах, определяемых путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операции. Одновременно указанные записи производятся в валюте расчетов и платежей (п. 24 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, п. 20 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н). На дату заключения лицензионного договора общая сумма вознаграждения лицензиара в рублях составляет 10 850 640 руб. (300 000 евро x 36,1688 руб.). Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, не предусмотрено отдельного забалансового счета для учета НМА, полученных в пользование. В связи с этим организация может открыть отдельный забалансовый счет, например, 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование". 299 Периодические платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности, исчисляемые и уплачиваемые в порядке и сроки, установленные лицензионным договором, включаются пользователем (лицензиатом) в расходы отчетного периода (абз. 2 п. 39 ПБУ 14/2007). При этом производится бухгалтерская запись по дебету счета 20 "Основное производство" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". В рассматриваемой ситуации ежемесячный лицензионный платеж выражен в евро валюте, поэтому он принимается к учету в сумме, пересчитанной в рубли по курсу, установленному ЦБ РФ на дату признания расхода (п.п.п. 4, 5, 6 ПБУ 3/2006, Приложение к ПБУ 3/2006). Сумма признанной задолженности перед иностранным лицензиаром пересчитывается также по курсу ЦБ РФ, действующему на дату перечисления оплаты (п. 7 ПБУ 3/2006). Возникшая в результате такого пересчета отрицательная курсовая разница в сумме 522,5 руб. (5000 евро x (36,5099 руб. - 36,4054 руб.)) отражается в бухгалтерском учете в составе прочих расходов (п. п. 11, 13, ПБУ 3/2006), для учета которых Инструкцией по применению Плана счетов предназначен счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Рассмотрим налог на добавленную стоимость (НДС) В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Согласно пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ местом реализации услуг по передаче, предоставлению патентов, лицензий, торговых марок, авторских прав или иных аналогичных прав признается место осуществления деятельности покупателя услуг. В данном случае местом экономической деятельности 300 покупателя услуг является территория РФ. Реализация прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании рассматриваемого лицензионного договора на территории России не облагается НДС (пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ). Следовательно, в данном случае у российской организации отсутствует обязанность по начислению и удержанию НДС с суммы лицензионных платежей, перечисляемых иностранному лицензиору (п.п. 1, 2 ст. 161 НК РФ). Рассмотри налог на прибыль организаций В целях исчисления налога на прибыль лицензионные платежи за право пользования объектом НМА учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ. Отрицательная курсовая разница, возникшая по расчетам с лицензиаром, учитывается в составе внереализационных расходов на основании пп. 5 п. 1 ст. 265, пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ. В общем случае доход иностранного лицензиара относится к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежит обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты дохода в РФ (пп. 4 п. 1 ст. 309 НК РФ). Следовательно, российская организация признается налоговым агентом и обязана исчислить сумму налога по ставке 20% от суммы дохода в валюте выплаты дохода, удержать ее из доходов иностранного лицензиара и перечислить в бюджет РФ. Удержанная сумма налога перечисляется в бюджет, не позднее дня, следующего за днем выплаты (перечисления) денежных средств иностранному лицензиару (абз. 1,4 п. 1 ст. 310, пп.1 п. 2 ст. 284, п. 4 ст. 286, п. 2 ст. 287 НК РФ). Исчисленная сумма налога, удерживаемого с дохода иностранной организации, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет в 301 валюте РФ по официальному курсу ЦБ РФ на дату перечисления налога (абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ). Результаты рассмотренной ситуации систематизированы в «Журнале регистрации хозяйственных операций» в виде таблицы. Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ Бухгалтерская запись на дату заключения договора Отражена стоимость НМА, полученного в пользование (300 000 x 36,1688) 012 10 850 640 Лицензионный договор, Бухгалтерская справка-расчет Бухгалтерская запись на последнее число месяца, следующего за месяцем заключения договора Отражена задолженность по уплате ежемесячного лицензионного платежа (5000 x 36,4054) 20 76 182 027 Лицензионный договор, Бухгалтерская справка-расчет Бухгалтерские записи в месяце перечисления лицензионного платежа Отражена отрицательная курсовая разница 91-2 76 522,50 Бухгалтерская справка-расчет Отражена сумма налога на прибыль, удержанная из дохода иностранного лицензиара (5000 x 20% x 36,5099) <*> 76 68 36 509,90 Бухгалтерская справка-расчет Перечислена в бюджет удержанная сумма на прибыль (5000 x 20% x 36,5099) 68 51 36 509,90 Выписка банка по расчетному счету Перечислен лицензионный платеж (5000 x 36,5099 - 36 509,9) 76 52 146 039,60 Выписка банка по валютному счету Исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранной организации налоговым агентом, не производится при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения. При этом данный договор не предусматривает налогообложение в Российской Федерации доходов, полученных иностранной организацией от российской организации. Вышеназванное подтверждение должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства (п. 1 ст. 302 312, пп. 4 п.2 ст. 310 НК РФ). 6.1.7. Раскрытие информации о нематериальных активах в бухгалтерской отчетности организации В составе информации об учетной политике организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация: -способы оценки нематериальных активов, приобретенных не за денежные средства; -принятые организацией сроки полезного использования нематериальных активов; -способы определения амортизации нематериальных активов, а также установленный коэффициент при начислении амортизации способом уменьшаемого остатка; -изменения сроков полезного использования нематериальных активов; -изменения способов определения амортизации нематериальных активов. В бухгалтерской отчетности организации подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация по отдельным видам нематериальных активов: -фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость с учетом сумм начисленной амортизации и убытков от обесценения на начало и конец отчетного года; -стоимость списания и поступления нематериальных активов, иные случаи движения нематериальных активов; -сумма начисленной амортизации по нематериальным активам с определенным сроком полезного использования; 303 -фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость нематериальных активов с неопределенным сроком полезного использования, а также факторы, свидетельствующие о невозможности надежно определить срок полезного использования таких нематериальных активов, с выделением существенных факторов; -стоимость переоцененных нематериальных активов, а также фактическая (первоначальная) стоимость, суммы дооценки и уценки таких нематериальных активов; -оставшиеся сроки полезного использования нематериальных активов в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческих организаций; -стоимость нематериальных активов, подверженных обесценению в отчетном году, а также признанный убыток от обесценения; -наименование нематериальных активов с полностью погашенной стоимостью, но не списанных с бухгалтерского учета и используемых для получения экономической выгоды; -наименование, фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость, срок полезного использования и иная информация в отношении нематериального актива, без знания о которой заинтересованными пользователями невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов ее деятельности. При раскрытии в бухгалтерской отчетности информации о нематериальных активах отдельно раскрывается информация о нематериальных активах, созданных самой организацией. Для формирования бухгалтерской отчетности необходимо использовать6 - Приказ Минфина России от 02.07.2010 N 66н (ред. от 04.12.2012) "О формах бухгалтерской отчетности организаций, в котором имеется " 304 Приложение N 5. Формы бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках субъектов малого предпринимательства - Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010) "Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", в котором отмечено, что форму «Отчет о движении денежных средств» разрешается не представлять субъектам малого предпринимательства и некоммерческим организациям. Кроме того, субъекты малого предпринимательства имеют право не представлять приложение к бухгалтерскому балансу, иные приложения и пояснительную записку. Нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе по строке "Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы". По этой строке бухгалтерского баланса организациями - субъектами малого предпринимательства отражается информация о нематериальных активах (НМА), результатах НИОКР, незавершенных вложениях в НМА и НИОКР, а также о финансовых вложениях организации со сроком обращения (погашения) свыше 12 месяцев после отчетной даты. Если организация не воспользовалась правом не применять ПБУ 18/02, предоставленным п. 2 данного ПБУ, то по указанной строке бухгалтерского баланса отражается также сумма отложенных налоговых активов (примечание 5 в Приложении N 5 к Приказу N 66н, п. 19 ПБУ 4/99, п. 41 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н). Иными словами, по данной строке показываются все внеоборотные активы организации, за исключением указанных в строке "Материальные внеоборотные активы". Следует отметить, что организации - субъекты малого предпринимательства вправе не применять Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02. Если 305 организация использует данное право, то ею не признаются в бухгалтерском учете отложенные налоговые активы. При заполнении строки баланса "Нематериальные, финансовые и другие внеоборотные активы" могут использоваться данные о дебетовых сальдо по счетам 04, 58 (в части долгосрочных финансовых вложений), 97 (в части расходов будущих периодов со сроком списания свыше 12 месяцев), субсчетам 08-5, 08-8, 55-3, 73-1, а также о кредитовом сальдо по счетам 05 и 59 (п. 35 ПБУ 4/99). Если организация - субъект малого предпринимательства применяет ПБУ 18/02, то в показатель данной строки включается также дебетовое сальдо по счету 09 "Отложенные налоговые активы". В соответствии с п. 19 ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10 декабря 2002 г. N 126н, в малых предприятиях все финансовые вложения могут быть учтены по их первоначальной стоимости. Если какие- либо затраты соответствуют условиям признания определенного актива, установленным нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету (ПБУ 6/01, ПБУ 5/01, и др.), то их следует показать в балансе в составе этого актива (Письмо Минфина России от 17 ноября 2011 г. N 07-02-06/220). В ином случае такие затраты отражают как расходы будущих периодов. Тогда они подлежат списанию путем их распределения между отчетными периодами в порядке, установленном организацией, в течение периода, к которому они относятся (Письмо Минфина России от 12 января 2012 г. N 07- 02-06/5). Учет расходов будущих периодов рекомендуется осуществлять в соответствии с ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" и ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда" (утв. Приказами Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н и от 24 октября 2008 г. N 116н соответственно). 306 6.1.8. Бухгалтерский учет деловой репутации Вопросы, связанные с общими понятиями, учетом и амортизацией деловой репутации отражены в Положении по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденным Приказом Минфина РФ от 27.12.2007 N 153н (ред. от 24.12.2010) в разделе VIII. «Деловая репутация», а также в Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации", утвержденным Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.12.2010). Для целей бухгалтерского учета стоимость приобретенной деловой репутации определяется расчетным путем как разница между покупной ценой, уплачиваемой продавцу при приобретении предприятия как имущественного комплекса (в целом или его части), и суммой всех активов и обязательств по бухгалтерскому балансу на дату его покупки (приобретения). Положительную деловую репутацию следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод в связи с приобретенными неидентифицируемыми активами, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Отрицательную деловую репутацию следует рассматривать как скидку с цены, предоставляемую покупателю в связи с отсутствием факторов наличия стабильных покупателей, репутации качества, навыков маркетинга и сбыта, деловых связей, опыта управления, уровня квалификации персонала и т.п. Приобретенная деловая репутация амортизируется в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. Отрицательная деловая репутация организации в полной сумме списывается на финансовые результаты организации как 307 прочие доходы. Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации определяются линейным способом. Отрицательная деловая репутация в полной сумме относится на финансовые результаты организации в качестве прочих доходов. Бухгалтерский учет деловой репутации на примере положительной деловой репутации представлен в табличной форме. Рассмотрим ситуацию. |