Учебное пособие по ДипИФР 2020. Учебное пособие_2020_целиком. 2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 4 Mb.
|
|
не относятся: • формы государственной помощи, которые не могут быть достоверно оценены. Например, бесплатное проведение технических и маркетинговых консультаций и предоставление гарантий. Беспроцентные ссуды или ссуды под низкий процент также являются одной из форм государственной помощи, но выгоды, которые они дают компании, не могут быть измерены с помощью применения процентной ставки. Однако значение такой государственной помощи для компании может быть очень велико. Поэтому в некоторых случаях, когда отразить на счётах бухгалтерского учёта такую помощь невозможно, будет необходимо раскрытие информации о характере, степени и продолжительности оказываемой государством помощи для повышения прозрачности финансовой отчётности компании-получателя; • операции с государством, которые не отличаются от обычной операционной деятельности компании. 3. Критерии признания Государственные субсидии должны отражаться в учёте только при наличии обоснованной уверенности, что: • компания сможет выполнить условия предоставления субсидии; • субсидии будут получены. Если выполнено лишь одно из условий, то поступление не должно отражаться в учёте в качестве государственной субсидии (должно отражаться как получение заёмных средств или как кредиторская задолженность иного рода). Например, получение субсидии само по себе не представляет окончательного доказательства того, что условия, связанные с ней, выполнены или будут выполнены. Пример 1. Компания получила условно-безвозвратный заём от государства. Компания может не возвращать заём при выполнении определенных условий. Если компания не уверена в выполнении условий, при которых заём можно будет не возвращать, то в учёте суммы поступлений отражаются как получение займа: Дт Денежные средства Кт Долгосрочные займы Когда компания будет уверена в том, что сможет выполнить условия списания займа, то к сумме поступлений будут применены положения МСФО (IAS) 20, но до этого момента поступление не рассматривается как государственная помощь. 1 Государственные субсидии иногда обозначаются другими терминами, например, гранты, дотации, субвенции или премии. Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1203 Если все условия для признания субсидии выполнены, то субсидия должна быть отражена в учёте исходя из принципа начисления. Уверенность в получении субсидии может подтверждаться извещением, распоряжением, бюджетной росписью или иным аналогичным документом. Если субсидия получена до даты фактического получения денежных средств, то в учёте отражается дебиторская задолженность государственного органа в размере признанной субсидии. После признания государственной субсидии все связанные с ней условные события учитываются в соответствии с МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Пример 2. Компания получила субсидию на развитие производства. Условием предоставления субсидии является выполнение государственного заказа на поставку производимой заводом продукции в течение 10 лет. Если компания не сомневается в выполнении условий предоставления субсидии, то обязательство по возврату субсидии является условным и подлежит раскрытию в пояснениях к финансовой отчётности. При возникновении проблем с выполнением государственного заказа вероятность возврата суммы субсидии возрастёт. В этом случае в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 37 необходимо рассмотреть вопрос о создании резерва на возврат субсидии. 4. Виды субсидий Существует два вида государственных субсидий: 1. Субсидии, относящиеся к активам (grants related to assets) – это государственные субсидии, основное условие предоставления которых компании состоит в том, что данная компания должна купить, построить или иным образом приобрести долгосрочные активы. Оно может сопровождаться дополнительными условиями, ограничивающими вид активов, их местонахождение, а также сроки их приобретения или владения. 2. Субсидии, относящиеся к доходам (grants related to income) – это государственные субсидии, не относящиеся к активам. Вне зависимости от вида субсидий подход МСФО (IAS) 20 таков, что государственные субсидии должны признаваться в качестве дохода тех периодов, что и соответствующие расходы, которые они должны компенсировать, на систематической и рациональной основе. Пример 3. Государственная субсидия, относящаяся к амортизируемому активу, обычно признаётся как доход в течение того периода и в той пропорции, в которой начисляется амортизация данного актива. Государственная субсидия в виде предоставления земельного участка (не амортизируемого актива) может быть предоставлена на условии возведения на нём здания, и в таком случае может оказаться правомерным признавать субсидию в качестве дохода в течение срока службы здания. • государственные субсидии могут признаваться в качестве дохода в момент получения только в том случае, если не существует базы для распределения субсидий по учётным периодам. Государственная субсидия, которая предоставляется в качестве компенсации за уже понесенные расходы или убытки, либо в целях оказания немедленной финансовой поддержки компании без каких-либо будущих соответствующих затрат или специфических расходов, в обязательном порядке должна признаваться как доход периода, в котором она была назначена к получению, с раскрытием информации, обеспечивающей правильное понимание результатов получения данной субсидии. Если государственная субсидия предоставляется в качестве части пакета финансовой помощи, к которому прилагается ряд условий, то необходимо с особой тщательностью определить условия, ведущие к возникновению затрат и расходов, которые определяют периоды, в течение которых субсидия будет заработана. Может оказаться правомерным распределить часть субсидии на одной основе, а часть – на другой. Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1204 4.1 Методы учёта субсидий, относящихся к активам Государственные субсидии, относящиеся к активам, могут быть получены: • в денежной форме; • в форме неденежного актива, такого как земельный участок, сырьё или другие ресурсы, для использования в обычной деятельности компании. Субсидии, относящиеся к активам, должны быть отражены в отчёте о финансовом положении: • либо путем отражения субсидии в качестве доходов будущих периодов, которые признаются текущими доходами на систематичной и рациональной основе в течение срока полезного использования актива; • либо путем вычитания субсидии из стоимости приобретения актива. В этом случае субсидия признаётся доходом в течение срока полезного использования амортизируемого актива косвенно в виде уменьшения величины начисляемой амортизации, относимой на расходы каждый период. Пример 4. Компания получила государственную субсидию в размере $200,000 на приобретение оборудования стоимостью $600,000. Срок службы данного оборудования – 10 лет. Отражение субсидии возможно двумя альтернативными вариантами: 1-й вариант: субсидия отражается как доход будущих периодов: Дт Денежные средства $200,000 Кт Доходы будущих периодов $200,000 При этом первоначальная стоимость оборудования формируется по полной стоимости: Дт Основные средства $600,000 Кт Расчёты с поставщиками $600,000 По истечении каждого года службы оборудования одновременно с начислением амортизации признаётся доходом текущего периода 1/10 часть субсидии: Дт Расходы на амортизацию $60,000 Кт Амортизация основных средств $60,000 Дт Доходы будущих периодов $20,000 Кт Прочие доходы $20,000 2-й вариант: полученная субсидия относится на уменьшение стоимости актива: Дт Денежные средства $200,000 Кт Расчёты по государственной субсидии $200,000 Субсидия уменьшает первоначальную стоимость основного средства: Дт Основные средства $400,000 Дт Расчёты по государственной субсидии $200,000 Кт Расчёты с поставщиками $600,000 По истечении каждого года службы оборудования начисляется амортизация: Дт Расходы на амортизацию $40,000 Кт Амортизация основных средств $40,000 Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1205 4.2 Методы учёта субсидий, относящихся к доходам Субсидии, не относящиеся к активам, отражаются на счетах доходов: либо доходов будущих периодов, либо текущих доходов. Субсидии, относящиеся к доходу, должны быть отражены в отчёте о прибылях и убытках: • как отдельная статья доходов или в составе общей статьи доходов, например, «Прочие доходы», так как нецелесообразно производить взаимозачёт статей доходов и расходов. Отделение субсидии от расходов облегчает сопоставление с другими расходами, на которые не повлияла субсидия; • путем уменьшения соответствующих расходов при отражении их в отчёте о прибылях и убытках, так как компания не производила бы расходов, если бы не было субсидии, и, следовательно, представление расходов без зачёта субсидии может вводить пользователей отчётности в заблуждение. 5. Оценка субсидий Величина государственной субсидии в форме неденежного актива может определяться двумя способами. Основной подход: неденежный актив должен учитываться по справедливой стоимости, и величина субсидии должна признаваться в соответствующей величине. Альтернативный подход: и неденежный актив, и субсидия учитываются по номинальной величине. 6. Возврат субсидий Государственные субсидии, подлежащие возврату, должны учитываться как пересмотр бухгалтерской оценки и отражаться в отчётности в соответствии с положениями МСФО (IAS) 8 «Учётная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». Комментарий. Если компания получила субсидию от государства, но не имела достаточной уверенности в том, что условия предоставления субсидии будут ею выдержаны, то она должна была отразить в учёте сумму субсидии как заём. Если условия предоставления субсидии компания не выполнила, то в учёте отражается операция по возврату займа. Рассматриваемые нормы стандарта касаются случаев, когда компания в момент получения субсидии была уверена, что условия предоставления субсидии будут ею исполнены, и применила для отражения субсидии нормы МСФО (IAS) 20, но в силу каких-то причин не сумела исполнить все условия получения субсидии и обязана вернуть субсидию полностью или частично. Возврат субсидии, относящейся к активам, должен учитываться в зависимости от выбранного компанией метода учёта субсидии. Если стоимость основного средства формировалась в полной стоимости, а сумма субсидии отражалась в составе доходов будущих периодов и переносилась на счёт текущих доходов равными частями пропорционально начислению амортизации актива, то возврат субсидии отражается в первую очередь за счёт уменьшения доходов будущих периодов, а при их недостаточности оставшаяся сумма возврата должна быть признана в качестве расхода текущего периода. Если стоимость основного средства уменьшалась на сумму субсидии, то возврат субсидии должен быть отражен как увеличение балансовой стоимости актива (то есть фактически как доплата за него). Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1206 Пример 5. Компания получила субсидию в $1 млн. на покупку оборудования стоимостью $2 млн. Срок полезной службы оборудования – 10 лет. Условием предоставления субсидии являлось обязательство сохранения профиля деятельности. В начале третьего года руководство было вынуждено перепрофилировать производство и вернуть сумму субсидии полностью. Если компания учла полученную субсидию как доходы будущих периодов, т.е. стоимость основного средства составляет $2 млн., то накопленная за два года амортизация – $0.4 млн. За два года со счёта доходов будущих периодов на счета текущих доходов перенесено 2/10 суммы субсидии $0.2 млн. Остаток по счёту доходов будущих периодов составляет $0.8 млн. Возврат субсидии будет отражен: Дт Доходы будущих периодов $0.8 млн. Дт Расходы текущего периода $0.2 млн. Кт Задолженность в бюджет $1 млн. Если компания учла полученную субсидию в уменьшение стоимости покупки оборудования, то стоимость основного средства составляет $1 млн., накопленная за два года амортизация $0.2 млн. Возврат субсидии будет отражен как увеличение стоимости актива: Дт Основное средство $1 млн. Кт Задолженность в бюджет $1 млн. Доначисление амортизации за прошедшие два года: Дт Расходы текущего периода $0.2 млн. Кт Амортизация $0.2 млн. В любом из вариантов влияние изменений учётных оценок должно раскрываться в отчётности в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 8 «Учётная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки». Если актив, приобретенный на средства субсидии, переоценивался, то возврат субсидии, относящейся к активам, может потребовать пересмотра произведенных записей. Возврат субсидии, относящейся к доходам, производится следующим образом: • если часть субсидии отражена на счетах доходов будущих периодов, то она списывается не на счёт текущих доходов, а в счёт погашения образовавшегося долга по возврату субсидии; • оставшаяся сумма долга полностью (в случае отсутствия доходов будущих периодов в части субсидии) должна немедленно признаваться расходом текущего периода. 7. Раскрытие информации в примечаниях В финансовой отчётности должна быть раскрыта следующая информация: • учётная политика, принятая для государственных субсидий, в том числе методы представления, принятые в финансовой отчётности; Сессия 12 – Учёт государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1207 Пример 6. Государственные гранты (Примечания к консолидированной финансовой отчётности (фрагмент)) Государственные гранты на приобретение или создание активов вычитаются из стоимости соответствующего актива при определении его текущей балансовой стоимости. Такие гранты признаются в качестве дохода в течение срока использования амортизируемого имущества путем начисления амортизации на уменьшенную балансовую стоимость актива. • характер и размер государственных субсидий, признаваемых в финансовой отчётности, а также указание других форм государственной помощи, от которых компания получила прямую выгоду; Пример 7. Незавершённое капитальное строительство (Примечания к консолидированной финансовой отчётности) Строительство очистных сооружений общей стоимостью 350 млн. руб. полностью финансировалось за счёт средств, выделяемых из бюджета Калининградской области. Текущая балансовая стоимость данного объекта незавершенного строительства равна нулю. • невыполненные условия и прочие условные события, связанные с государственной помощью, которая была признана. Пример 8. Будущие обязательства (Примечания к консолидированной финансовой отчётности) По условиям соглашения с администрацией Калининградской области строительство очистных сооружений полностью финансировалось за счёт средств, выделяемых из бюджета Калининградской области. По условиям соглашения администрация имеет право требовать возврата перечисленных бюджетных средств, если в течение семи лет с момента ввода в действие очистных сооружений будут выявлены факты сброса сточных вод, содержание загрязняющих веществ в которых выше предельно допустимых норм. МCФО (IAS) 41 Сельское хозяйство Сессия 13 – Сельское хозяйство 1301 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. План сессии 1. Введение ......................................................................................................................................... 1302 2. Определения .................................................................................................................................. 1302 3. Критерии признания ....................................................................................................................... 1303 4. Оценка биологических активов ..................................................................................................... 1303 5. Определение справедливой стоимости ....................................................................................... 1304 6. Особенности учёта государственных субсидий, относящихся к биологическим активам ............................................................................................................... 1304 7. Раскрытие информации в примечаниях ....................................................................................... 1304 Сессия 13 – Сельское хозяйство 1302 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1. Введение МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» определяет порядок учёта и формирования финансовой отчётности для предприятий сельского хозяйства. Этот стандарт был первым отраслевым стандартом в системе МСФО, который даёт подробные рекомендации по учёту для определённого вида деятельности. Стандарт применяется в отношении отчётности, составленной за финансовый год, начинающийся 1 января 2003 г. или позже. |