Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
Нереализованная.прибыль.=.Остаток.товара × (наценка./.(100.+.наценка)). Чтобы запомнить порядок расчета нереализованной прибыли через наценку, исполь- зуйте «правило НДС». Все мы помним, что НДС — это та же наценка к стоимости товара. Для того чтобы рассчитать суммовое значение налога на добавленную стои- мость (при ставке 18%) из полной стоимости товара (с НДС), необходимо применить формулу: Налог.на.добавленную.стоимость.=.Полная.стоимость × (18./.118)... Для всех остальных случаев используется «коэффициент валовой маржи» (или си- нонимы «норма прибыли», «прибыль от каждой реализации»). Если коэффициент валовой маржи представлен как десятичная дробь, то расчет нереализованной прибыли выглядит следующим образом: Нереализованная.прибыль.=.Остаток.товара × Коэффициент.валовой.маржи. При формировании консолидированного отчета о финансовом положении для эли- минирования нереализованной прибыли от внутригрупповых операций делаются следующие корректировки: уменьшается величина запасов компании-покупателя на сумму нереализованной прибыли (НрП); уменьшается прибыль компании-продавца на сумму нереализованной прибыли. гЛава 12. теОретиЧеские ОснОвы кОнсОЛидации грУппы кОмпаний 467 Фактически делается следующая сторнировочная проводка в консолидированном от- чете о финансовом положении: дт «запасы» на сумму «минус нрп»; кт «нераспределенная прибыль» на сумму «минус нрп». Здесь очень важно понимать, кто является продавцом для внутригрупповой продажи. Если продавцом является материнская компания, то на сумму нереализованной при- были уменьшается нераспределенная прибыль материнской компании и это не требует корректировок на контролирующую и неконтролирующую доли. Проводка выглядит так: дт «запасы» «минус» запасы кп × квм; кт «нераспределенная прибыль» «минус» запасы кп × квм. Где: Запасы кп — запасы на конец периода от внутригрупповых продаж; Запасы нп — запасы на начало периода от внутригрупповых продаж; КВМ — коэффициент валовой маржи (норма прибыли) в виде десятичной дроби. Если необходимо использовать норму прибыли в процентах, то формулу необхо- димо разделить на 100. Для упрощения формулы мы не будем использовать по- нятие «наценка». Если возникнет необходимость в использовании именно нацен- ки, то вместо «коэффициента валовой прибыли» следует подставить (наценка. /. (100.+.наценка)); КД — контролирующая доля (или доля контролирующих акционеров); НД — неконтролирующая доля (или доля неконтролирующих акционеров); ДоляАП — доля группы в ассоциированном (совместном) предприятии. Если реализацию осуществляет дочерняя компания, нужно помнить, что при консоли- дации ее нераспределенная прибыль делится на контролирующую долю и неконтроли- рующую долю. Поэтому любые корректировки нераспределенной прибыли (в данном случае на нереализованную прибыль) будут делиться между контролирующей и не- контролирующей долями. Если реализацию осуществляет дочерняя компания, то проводки выглядят следующим образом: дт «запасы» «минус» запасы кп × квп; кт «нераспределенная прибыль» «минус» запасы кп × квп × кд; кт «неконтролирующая доля» «минус» запасы кп × квп × нд. Если участник группы продает товары ассоциированному (совместному) предприятию, то нереализованная прибыль считается с учетом доли группы в капитале ассоцииро- ванного (совместного) предприятия. Это отражает тот факт, что доля оставшихся в за- пасах товаров, но относящаяся к другим акционерам ассоциированного (совместного) предприятия, считается, с точки зрения группы, реализованным товаром. 468 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты Таким образом, нереализованная прибыль при продаже товаров ассоциированному (совместному) предприятию рассчитывается (в зависимости от коэффициента наценки или коэффициента валовой маржи) как: Нереализованная.прибыль.=.Остаток.товара × × (наценка./.(100.+.наценка)) × ДоляАП или Нереализованная.прибыль.=.Остаток.товара × КВМ × ДоляАП, где «ДоляАП» — это доля группы в капитале ассоциированного (совместного) пред- приятия. Существуют следующие возможные варианты внутригрупповых продаж: материнская компания осуществляет продажи дочерней компании и ассоцииро- ванному предприятию, приобретенным до отчетного периода; материнская компания осуществляет продажи дочерней компании и ассоцииро- ванному предприятию, приобретенным в отчетном периоде (как вариант: мате- ринская компания осуществляла продажи и до начала отчетного периода, когда ее контрагенты еще не были дочерней компанией и ассоциированным предприяти- ем); дочерняя компания осуществляет продажи материнской компании и ассоцииро- ванному предприятию, приобретенным до отчетного периода; дочерняя компания осуществляет продажи материнской компании и ассоцииро- ванному предприятию, приобретенному в отчетном периоде (как вариант: ставшая дочерней компания осуществляла продажи и до начала отчетного периода, когда ее контрагенты еще не были, соответственно, материнской компанией и ассоцииро- ванным предприятием). Естественно, каждая из этих ситуаций будет требовать определенных корректировок: в отчете о финансовом положении; в отчете о совокупном доходе; в отчете об изменении капитала. Часто кажется невероятным, как можно удержать в памяти 36 формул (4 ситуа- ции × 2 направления продаж × 3 отчета + при продаже от имени дочерней компании деление на контролирующую и неконтролирующую долю еще дает 2 доли × 2 направ- ления продаж × 3 отчета). На самом деле не все так страшно. Можно не запоминать формулы, а попробовать прий- ти к ним логическим путем, используя следующие основные принципы: 1. Всегда задавайте себе вопрос: «Кто продает?» Если продает материнская компа- ния, то никакого деления нереализованной прибыли на контролирующую и не- контролирующую доли нет. Если же продавцом выступает дочерняя компания, то корректировки на нереализованную прибыль обязательно должны быть разделены на контролирующую и неконтролирующую доли. гЛава 12. теОретиЧеские ОснОвы кОнсОЛидации грУппы кОмпаний 469 2. Нужно запомнить прядок расчета нереализованной прибыли при продаже участнику группы и при продаже ассоциированному (совместному) предприятию. 3. Для корректировок отчета о финансовом положении мы используем только остатки запасов на конец года (неважно, когда была приобретена дочерняя компания и ас- социированное (совместное) предприятие). 4. Для корректировок отчета о совокупном доходе используются остатки на конец и на начало отчетного периода, только если дочерняя компания и ассоциированное предприятие приобретены ДО начала отчетного периода. Если дочерняя компания и ассоциированное предприятие приобретены в отчетном периоде, используется только значение запасов на конец периода (неважно, торговал ли участник группы с этими компаниями на начало отчетного периода). Правильно применять формулы внутригрупповых продаж вам также помогут схемы внутригрупповых продаж и сводные таблицы формул, приведенные ниже. 12.5.4. Материнская компания продает дочерней компании и ассоциированному предприятию На рис. 12.3 приведена схема внутригрупповой продажи, а полный список фор- мул приведен в табл. 12.11 для случая, когда продажу осуществляет материнская компания. Только Контролирующая доля «Альфа» «Бета» НРП = = Остатки × КВМ × × Доля в АП НРП = = Остатки × КВМ Остатки товара АП принадлежат Группе только в доле владения в АП (СП)! Коэффициент Валовой Маржи (КВМ) [норма прибыли] и Наценка при расчете Нереализованной прибыли (НРП) НРП = Остатки × КВМ НРП = Остатки × Наценка 100 + Наценка (аналогично расчету НДС) Вн.А. Вн.А. С.К. С.К. Запасы Инв. А.П. НРП Д.О. Кр.О. Об.А. Об.А. Запасы НРП Д.О. Кр.О. Рис. 12.3. материнская компания продает товары дочерней и ассоциированной компании 470 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты Таблица 12.11. корректировки при внутригрупповой продаже (продавец — материнская компания) Дочерняя компания Ассоциированное предприятие (СП) Отчет о финансовом положении нрп = запасы кп × квм Минус запасы Минус нераспределенная прибыль нрп = запасыап кп × квм × доляап Минус инвестиция в АП Минус нераспределенная прибыль Дочерняя и ассоциированная компании приобретены до отчетного периода Отчет о совокупном доходе нрп = (запасы кп – запасы нп ) × квм Минус валовая прибыль нрп = (запасыап кп – запасыап нп ) × квм × доляап Минус валовая прибыль Отчет об изменении капитала на начало года нрп = запасы нп × квм Минус капитал контролирующей доли нрп = запасыап нп × квм × доляап Минус капитал контролирующей доли Дочерняя и ассоциированная компании приобретены в отчетном периоде (Внимание! Неважно, были торговые операции и остатки до этого или нет) Отчет о совокупном доходе нрп = запасы кп × квм Минус валовая прибыль нрп = запасыап кп × квм × доляап Минус валовая прибыль Отчет об изменении капитала на начало года — корректировок НЕТ Рассмотрим, как работают эти формулы при различных вариантах внутригрупповых продаж, на числовых примерах. Данные для сквозного примера: контролирующая доля — 70% (КД = 70%); неконтролирующая доля — 30% (НД = 30%); доля ассоциированного предприятия — 40% (ДоляАП = 40%); коэффициент валовой маржи — 25% (КВМ = 25%); остаток товаров от внутригрупповой продажи: • на конец периода — 3600 тыс. долл. (Запасы кп = 3,600); • на начало периода — 1200 тыс. долл. (Запасы нп = 1,200); остаток товаров от продажи в адрес ассоциированного предприятия: • на конец периода — 2400 тыс. долл. (ЗапасыАП кп = 2,400); • на начало периода — 800 тыс. долл. (ЗапасАП нп = 800). Корректировки в отчете о финансовом положении Корректировка отчета о финансовом положении удобна тем, что сохраняется принцип «двойной записи», то есть если мы какую-либо сумму убираем из активов, эту же сумму мы должны убрать из пассивов. гЛава 12. теОретиЧеские ОснОвы кОнсОЛидации грУппы кОмпаний 471 Для пары «материнская компания (продавец) — дочерняя компания (покупатель)» корректировки представляются следующим образом: Дт «запасы» нрп = запасы кп × квм = 3600 × 25% (900) Кт «нераспределенная прибыль» нрп = запасы кп × квм = 3600 × 25% (900) Для пары «материнская компания (продавец) — ассоциированное предприятие (по- купатель)» корректировки представляются следующим образом: Дт «инвестиция в ассоциированное предприятие» нрп = запасыап кп × квм × доляап = 2400 × 25% × 40% (240) Кт «нераспределенная прибыль» нрп = запасыап кп × квм × доляап = 2400 × 25% × 40% (240) Поскольку в отчете о финансовом положении группы нет строки «Запасы ассоциирован- ного предприятия» (все активы ассоциированного предприятия «схлопнуты» в строке «Инвестиция в ассоциированное предприятие»), мы используем для корреспонденции именно строку «Инвестиция в ассоциированное предприятие». Корректировки в отчетах о совокупном доходе и об изменении капитала, когда дочерняя компания и ассоциированное предприятие приобретены до отчетного периода При составлении отчета о совокупном доходе и отчета об изменении собственного капитала необходимо учитывать следующую особенность. Когда дочерняя компания и ассоциированное предприятие приобретены до отчетного периода и торговые опера- ции с ними материнская компания проводила и в прошлых периодах, то при составле- нии отчетности за прошлый период уже делалась корректировка на нереализованную прибыль (на основе остатков запасов на конец прошлого периода). В отчетном периоде эти остатки запасов реализуются, поэтому валовая прибыль должна быть увеличена на сумму нереализованной прибыли прошлого периода. Напомним, что мы корректируем валовую прибыль (а себестоимость реализации на- ходим балансирующим методом). Для пары «материнская компания (продавец) — дочерняя компания (покупатель)» корректировки следующие: Строка «валовая прибыль» отчета о совокупном доходе нрп = (запасы кп – запасы нп ) × квм = (3600 – 1200) × 25% (600) Строка «контролирующая доля на начало отчетного периода» отчета об изменении капитала нрп = запасы нп × квм = 1200 × 25% (300) Для пары «материнская компания (продавец) — ассоциированное предприятие (по- купатель)» корректировки такие: 472 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты Строка «прибыль ассоциированного предприятия» отчета о совокупном доходе нрп = (запасыап кп – запасыап нп ) × квм × доляап = (2400 – 800) × 25% × 40% (160) Строка «контролирующая доля на начало отчетного периода» отчета об изменении капитала нрп = запасыап нп × квм × доляап = 800 × 25% × 40% (80) Корректировки в отчете о совокупном доходе и отчете об изменении капитала, когда дочерняя компания и ассоциированное предприятие приобретены в отчетном периоде Если дочерняя компания и ассоциированное (совместное) предприятие приобретены в отчетном периоде, то корректируется только отчет о совокупном доходе (входящее сальдо отчета об изменении капитала не корректируется). Даже если материнская компания проводила торговые операции в прошлых периодах с компаниями, которые впоследствии стали дочерними или ассоциированными, эти операции не учитываются для корректировок, так как были проведены со «сторонними» на тот момент для группы компаниями. Для пары «материнская компания (продавец) — дочерняя компания (покупатель)» корректировки следующие: Строка «валовая прибыль» отчета о совокупном доходе нрп = запасы кп × квм = 3600 × 25% (900) Входящее.сальдо отчета об изменении капитала не корректируется (даже если торговые операции были и в прошлом периоде)! Для пары «материнская компания (продавец) — ассоциированное предприятие (по- купатель)» корректировки такие: Строка «прибыль ассоциированного предприятия» отчета о совокупном доходе нрп = запасыап кп × квм × доляап = 2400 × 25% × 40% (240) Входящее.сальдо отчета об изменении капитала также не корректируется (даже если торговые операции были и в прошлом периоде)! 12.5.5. Дочерняя компания продает материнской компании и ассоциированному предприятию На рис. 12.4 приведена схема внутригрупповой продажи, а полный список формул при- веден в табл. 12.12 для случая, когда продавец — дочерняя компания. Особенность этой схемы внутригрупповых продаж в том, что нереализованную прибыль получает дочерняя компания. Поскольку вся прибыль дочерней компании делится на контролирующую и неконтролирующую доли, то и корректировка на нереализованную прибыль также должна быть разделена на контролирующую и неконтролирующую доли (неважно, кто покупатель — материнская компания или ассоциированное (совместное) гЛава 12. теОретиЧеские ОснОвы кОнсОЛидации грУппы кОмпаний 473 предприятие). Это единственное отличие от ситуации, когда продажу осуществляет материнская компания. НЕконтролирующая доля «Альфа» «Бета» НРП = = Остатки × КВМ × × Доля в АП НРП = = Остатки × КВМ Контролирующая доля Коэффициент Валовой Маржи (КВМ) [норма прибыли] и Наценка при расчете Нереализованной прибыли (НРП) НРП = Остатки × КВМ НРП = Остатки × Наценка 100 + Наценка (аналогично расчету НДС) Вн.А. Вн.А. С.К. С.К. Запасы Инв. А.П. НРП Д.О. Кр.О. Об.А. Об.А. Запасы НРП Д.О. Кр.О. Рис. 12.4. дочерняя компания продает товары материнской и ассоциированной компании Таблица 12.12. корректировки при внутригрупповой продаже (продавец — дочерняя компания) Дочерняя компания Ассоциированное предприятие (СП) Отчет о финансовом положении нрп = запасы кп × квм × кд Минус запасы Минус нераспределенная прибыль нрп = запасыап кп × квм × доляап × кд Минус инвестиция в АП Минус нераспределенная прибыль нрп = запасы кп × квм × нд Минус запасы Минус неконтролирующая доля нрп = запасыап кп × квм × доляап × нд Минус инвестиция в АП Минус неконтролирующая доля Дочерняя и ассоциированная компании приобретены до отчетного периода Отчет о совокупном доходе нрп = (запасы кп – запасы нп ) × квм Минус валовая прибыль нрп = (запасыап кп – запасыап нп ) × квм × доляап Минус валовая прибыль нрп = (запасы кп – запасы нп ) × квм × кд Минус прибыль контролирующей доли нрп = (запасыап кп – запасыап нп ) × квм × доляап × кд Минус прибыль контролирующей доли нрп = (запасы кп – запасы нп ) × квм × нд Минус прибыль неконтролирующей доли нрп = (запасыап кп – запасыап нп ) × квм × доляап × нд Минус прибыль неконтролирующей доли 474 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты Дочерняя компания Ассоциированное предприятие (СП) Отчет об изменении капитала на начало года нрп = запасы нп × квм × кд Минус капитал контролирующей доли нрп = запасыап нп × квм × доляап × кд Минус капитал контролирующей доли нрп = запасы нп × квм × нд Минус капитал неконтролирующей доли нрп = запасыап нп × квм × доляап × нд Минус капитал неконтролирующей доли Дочерняя и ассоциированная компании приобретены в отчетном периоде (Внимание! Неважно, были торговые операции и остатки до этого или нет) Отчет о совокупном доходе нрп = запасы кп × квм Минус валовая прибыль нрп = запасыап кп × квм × доляап Минус валовая прибыль нрп = запасы кп × квм × кд Минус прибыль контролирующей доли нрп = запасыап кп × квм × доляап × кд Минус прибыль контролирующей доли нрп = запасы кп × квм × нд Минус прибыль неконтролирующей доли нрп = запасыап кп × квм × доляап × нд Минус прибыль неконтролирующей доли Отчет об изменении капитала на начало года — корректировок НЕТ Мы продолжим использование данных сквозного примера. контролирующая доля — 70% (КД = 70%); неконтролирующая доля — 30% (НД = 30%); доля ассоциированного предприятия — 40% (ДоляАП = 40%); коэффициент валовой маржи — 25% (КВМ = 25%); остаток товаров от внутригрупповой продажи: • на конец периода — 3600 тыс. долл. (Запасы кп = 3600); • на начало периода — 1200 тыс. долл. (Запасы нп = 1200); остаток товаров от продажи в адрес ассоциированного предприятия: • на конец периода — 2400 тыс. долл. (ЗапасыАП кп = 2400); • на начало периода — 800 тыс. долл. (ЗапасыАП нп = 800). |