Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
527 Примечание 1. Приобретение акций компании «Бета» 1 апреля 2015 года компания «альфа» приобрела 90 млн из 120 млн акций компании «Бета». Условия приоб- ретения акций приводятся ниже: • «альфа» выпустила две акции в обмен на каждые три акции, приобретаемые ею у «Беты». на 1 апреля 2015 года рыночная стоимость одной акции «альфа» составляла 4,4 долл., а рыночная стоимость одной акции «Бета» составляла 3,5 долл.; • «альфа» должна сделать условный денежный платеж в пользу бывших акционеров «Беты» 31 марта 2018 года из расчета 0,6 долл. за каждую приобретенную акцию «Беты». этот платеж зависит от условия достижения «Бетой» запланированной прибыли за период в 2,5 года, заканчивающийся 30 сентября 2017 года. на 1 апреля 2015 года справедливая стоимость данной дополнительной выплаты оценивалась в 25 млн долл. эта оценка увеличилась к 30 сентября 2015 года до 27 млн долл., а к 30 сентября 2016 года оценка справедливой стоимости данного условного платежа составила 30 млн долл. на 30 сентября 2015 года «альфа» правильно отразила данное обязательство в своей отчетности, однако не сделала никаких кор- ректировок в пробной отчетности за год, закончившийся 30 сентября 2016 года. • также «альфа» согласилась выпустить дополнительные акции «альфы» в пользу бывших акционеров «Беты» 31 марта 2018 года, если накопленная прибыль «Беты» за 2,5 года превысит целевое значение. на 1 апреля 2015 года справедливая стоимость данного условного вознаграждения в виде акций составляла 5 млн долл. эта оценка увеличилась к 30 сентября 2015 года до 7 млн долл., а к 30 сентября 2016 года оценка справедливой стоимости данного дополнительного вознаграждения составила 10 млн долл. директора «альфа» никак не отразили в отчетности данное обязательство выпустить акции, мотивировав свое решение тем, что выпуск акций потребуется только в 2018 году. • договор купли-продажи также предусматривал дополнительный платеж, который компания «альфа» должна сделать в пользу бывших акционеров «Беты» 31 марта 2017 года в сумме 10 031 тыс. долл. на 30 сентября 2015 года «альфа» правильно отразила данное долгосрочное обязательство в своей отчетности в сумме 8944 тыс. долл., однако не сделала никаких корректировок в пробной отчетности за год, закон- чившийся 30 сентября 2016 года. соответствующая годовая ставка дисконтирования для использования в любых относящихся к делу расчетах приведенных сумм для оценки справедливой стоимости данного дополнительного денежного равна 8%. • в связи с данным приобретением «альфа» понесла затраты в размере 3,5 млн долл., связанные с юриди- ческими и профессиональными услугами. из этой суммы 2 млн долл. было израсходовано на выпуск акций и было правильно отражено в отчетности «альфы» на 1 апреля 2015 года. Остальную сумму в размере 1,5 млн долл. «альфа» включила в первоначальную стоимость инвестиции в компанию «Бета». на 1 апреля 2015 года в отдельной финансовой отчетности «Беты» отражены следующие статьи собственного капитала и резервов: • акционерный капитал — 120 млн долл.; • нераспределенная прибыль — 100 млн долл.; • прочие компоненты капитала в размере 30 млн долл. руководство «альфы» провело оценку справедливой стоимости идентифицируемых активов и обязательств «Беты» на 1 апреля 2015 года. проведенная оценка выявила следующее: • недвижимость балансовой стоимостью 30 млн долл. имела рыночную цену в 55 млн долл. (в том числе амортизируемый компонент составлял соответственно 20 и 34 млн долл.). предполагаемый срок полезной службы амортизируемого компонента составлял на 1 апреля 2015 года 20 лет. за период с 1 апреля 2015 года по 30 сентября 2016 года выбытий основных средств не было. амортизация всех внеоборотных активов начисляется ежемесячно и включается в себестоимость; 528 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты • оборудование балансовой стоимостью 42 млн долл. имело справедливую стоимость 69 млн долл. предпо- лагаемый срок полезной службы оборудования на 1 апреля 2015 года составлял 9 лет, и эта оценка остается в силе. до 30 сентября 2015 года 70% этого оборудования «Беты» выбыло; • на 1 апреля 2015 года руководство «альфы» определило фирменное наименование, относящееся к ком- пании «Бета», справедливой стоимостью 6 млн долл. данное фирменное наименование не было признано в отдельной финансовой отчетности «Беты», поскольку оно было разработано силами самой компании. руководство «альфы» установило, что срок полезной службы фирменного наименования составляет 10 лет начиная с 1 апреля 2015 года. • Условное обязательство, относящееся к предстоящему судебному процессу, было раскрыто в примечаниях к финансовой отчетности «Беты» на 1 апреля 2015 года. данное условное обязательство на 1 апреля 2015 года имело справедливую стоимость 7,6 млн долл., и оно было урегулировано в течение года, заканчивающегося 30 сентября 2016 года. • запасы балансовой стоимостью 8 млн долл. имели рыночную цену 14 млн долл. после 1 апреля 2015 года данные запасы были проданы. • корректировки до справедливой стоимости не были отражены в отдельной финансовой отчетности и пред- ставляют собой временные разницы, ведущие к образованию отложенного налога по ставке 20%. амортизация основных средств начисляется ежемесячно и включается в себестоимость. Примечание 2. Принципы оценки неконтролирующей доли участия в соответствии со своей учетной политикой, в консолидированной финансовой отчетности «альфа» отражает неконтролирующие доли участия по справедливой стоимости на дату приобретения. для расчета справедливой стоимости неконтролирующей доли участия может быть использована рыночная стоимость одной акции до- черней компании на дату приобретения. Примечание 3. Приобретение акций компании «Гамма» 1 июля 2016 года «альфа» приобрела 40% от общего числа выпущенных акций компании «гамма». в результате этого приобретения «альфа» может оказывать существенное влияние на операционную и финансовую политику «гаммы», но не может осуществлять контроль или совместный контроль над «гаммой». Условия приобретения были следующими: • «альфа» выпустила 32 млн акций в обмен на 40 млн акций «гаммы». выпуск акций «альфы» еще не был отражен в пробной отчетности на 30 сентября 2016 года. на 1 июля 2016 года рыночная стоимость одной акции «альфы» составляла 5 долл., а рыночная стоимость одной акции «гаммы» — 4,1 долл.; • «альфа» понесла затраты в размере 2 млн долл., связанные с юридическими и профессиональными ус- лугами. из этой суммы 1,1 млн долл. были израсходованы на выпуск акций. «альфа» включила эти 2 млн долл. в первоначальную стоимость инвестиции в компанию «гамма». на дату приобретения акций рыночная стоимость чистых активов «гаммы» не отличалась существенно от их балансовой стоимости. на 30 сентября 2015 года в отдельной финансовой отчетности «гаммы» были отражены следующие резервы: • нераспределенная прибыль «гаммы» — 205,8 млн долл.; • прочие компоненты капитала в нулевой сумме. можно считать, что «гамма» равномерно зарабатывала совокупную прибыль в течение года, закончившегося 30 сентября 2016 года. 31 августа 2016 года «гамма» начислила и выплатила своим акционерам дивиденды в размере 15 млн долл. гЛава 13. решение кОнсОЛидациОнныХ задаЧ на экзамене дипиФр-рУс 529 влияние отложенного налогообложения в связи с инвестицией «альфы» в компанию «гамма» в расчет не принимается. Примечание 4. Проверка на обесценение 30 сентября 2015 года и 2016 года были проведены проверки на обесценение деловой репутации, возникшей при приобретении «Беты». проверка, проведенная 30 сентября 2015 года, не выявила признаков обесценения деловой репутации. для целей проверки на обесценение «Бета» включает в себя три обособленные единицы, генерирующие де- нежные средства (егдс 1, егдс 2 и егдс 3). руководство «альфы» распределило возникшую при приобретении деловую репутацию на данные егдс в пропорции 2:1:2 соответственно. в год, закончившийся 30 сентября 2016 года, результаты егдс 1 и егдс 2 были достаточно удовлетворитель- ными, и отнесенная на них деловая репутация не обесценилась. Однако результаты деятельности егдс 3 ока- зались ниже ожидаемых. на 30 сентября 2016 года балансовая стоимость активов егдс 3 (исключая деловую репутацию) составляла 110 млн долл. возмещаемая стоимость активов егдс 3 оценивалась в 128 млн долл. на 30 сентября 2016 года обесценение инвестиции в «гамму» составило 2 308 000 долл. суммы, списываемые в результате обесценения, относятся на себестоимость. Примечание 5. Реализация внутри группы «Бета» является поставщиком основной продукции компаниям «альфа» и «гамма». при формировании внутри- групповой цены продажи «Бета» устанавливает торговую наценку в 25% от себестоимости. за год, закончившийся 30 сентября 2016 года, выручка компании «Бета» от продаж компании «альфа» составила 24,5 млн долл., а от продаж компании «гамма» — 7,8 млн долл. (начиная с 1 июля 2016 года). по состоянию на 30 сентября 2015 и 2016 годов запасы «альфы» и «гаммы» включали следующие суммы, относящиеся к товарам, приобретенным у компании «Бета»: 30.09.2016 30.09.2015 $’000 $’000 «альфа» 4800 2300 «гамма» 2400 0 дебиторская задолженность «Беты» по основной деятельности включает задолженность «альфы» в размере 5 млн долл. и задолженность «гаммы» в размере 3 млн долл. по приобретенной продукции. кредиторская за- долженность «альфы» и «гаммы» по основной деятельности включает те же суммы, причитающиеся «Бете». влияние отложенного налогообложения в связи с данной операцией в расчет не принимается. Примечание 6. Прочий совокупный доход компаний «Альфа», «Бета» и «Гамма» прочий совокупный доход, отраженный в предварительной отчетности компаний «альфа» и «Бета», пред- ставляет собой изменение справедливой стоимости прочих долевых инвестиций каждой компании. данные инвестиции не предназначены для торговли. руководство «альфа» и «Бета» приняло решение учитывать данные инвестиции по справедливой стоимости через прочий совокупный доход. прочий совокупный доход, отраженный в предварительной отчетности компании «гамма», представляет со- бой эффективную часть изменения справедливой стоимости инструмента хеджирования будущих денежных 530 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты потоков. предполагается, что в дальнейшем накопленная в капитале сумма изменений стоимости инструмента хеджирования будет реклассифицирована в прибыли и убытки. Примечание 7. Выплаты на основе акций 1 апреля 2016 года «альфа» предоставила 2800 опционов на приобретение обыкновенных акций 1000 ключевых сотрудников при условии, что они останутся в компании в течение 4 лет, заканчивающихся 31 марта 2020 года. на 1 апреля 2016 года справедливая стоимость одного опциона составляла 20 долл., и на 30 сентября 2016 года она выросла до 25 долл. на 1 апреля 2016 года директора оценивают, что 900 сотрудников получат право на эти опционы. на 30 сентября 2016 года эта оценка составляла 920 сотрудников. влияние отложенного налогообложения в расчет не принимается. Задание: подготовьте консолидированный отчет о прибыли или убытке и прочем совокупном доходе компании «Альфа» за год, закончившийся 30 сентября 2016 года, и консолидированный отчет об изменении капитала компании «Альфа» за год, закончившийся 30 сентября 2016 года (в отчете должна быть представлена графа с неконтролирующей долей участия). Ответ на задание 13.2 также приведем в формате экзаменационного буклета, то есть так, как он должен вы- глядеть на экзамене (рис. 13.12–13.15). 1 1 1 Разворот Отчет о совокупном доходе Группы Альфа за год, закончившийся 30.09.2016 г. $’000 Продолжение отчета Альфа + Бета + Корректировки = Группа Альфа + Бета + Корректировки = Группа Прибыли и убытки: Себестоимость продаж (балансирующий показатель) Валовая прибыль (Расчет 2) Коммерческие расходы Выручка Управленческие расходы Финансовые расходы Инвестиционный доход 690 000 + 270 000 + (24 500) (18 000) + (15 000) (13 000) + (14 000) + (3000) 46 000 + 2000 + (15 000) + (6000) (7000) + (4000) + (716) 326 866 935 500 (608 634) (33 000) (20 000 х 75%) Дивиденды Бета Расчет 6 (36 440) 27 000 (11 716) Прибыль Ассоциированной компании (Расчет 4) 6692 Прибыль до налога 287 002 (15 000 х 40%) Дивиденды Гамма + (6440) Отложенный платеж 8944 х 8% доп. платеж Налог на прибыль Чистая прибыль в т. ч. относящаяся к: Прочий совокупный доход: (51 750) + (15 000) + (1080) 210 013 219 172 9159 (67 830) (22 000) 600 - неконтролирующей доле (Расчет 3) - контролирующей доле (балансир. п-ль) Не подлежащий реклассификации в ПиУ (2500) Справочно: ПрСД, относящийся к неконтролирующей доле Итого СОВОКУПНЫЙ доход в т. ч. относящийся к: 191 113 197 772 6659 - неконтролирующей доле - контролирующей доле Расчет 1 Инвестиции в долевые инструменты Альфа (12 000) + Бета (10 000) Инструменты хеджирования Гамма 6000 х 3 мес. / 12 х 40% (10 000) х 25% Подлежащий реклассификации в ПиУ (балансирующий показатель) Прочие доходы (Расчет 1) (восстановление резерва) 7600 Рис. 13.12. пример оформления ответа при консолидации отчета о совокупном доходе и отчета об изменении капитала (разворот 1 из 4) 1 1 2 Разворот Отчет об изменении капитала Группы Альфа за год, закончившийся 30.09.2016 г. $’000 Контроли- рующая доля Неконтроли- рующая доля Итого Сальдо на 01.10.2015г. Расчет 5 Расчет 5 587 355 Совокупный доход за год Дивиденды (25 000) Х (5000) 20 000 х 25% Сальдо на 30.09.2016г. Выпуск акций 160 000 Расходы на выпуск акций 6440 Х Х 106 285 32 000 тыс. шт. х 5$ Выплаты на основе акций (Расчет 6) (1100) Х Х 197 772 6659 191 113 1 026 752 107 944 918 808 Расчет 1. Гудвил Бета Справедливая стоимость Бета: Обмен акциями 90 000 х 2/3 х 4,4$ 264 000 Условный платеж 25 000 Условное возмещение акциями 5000 Дополнительный платеж 10 031 / 1 08 2 8600 Неконтролирующая доля 30 000 х 3,5$ 105 000 Итого: 407 600 Справедливая стоимость Чистых Активов на: 01.04.15 30.09.15 30.09.16 Изменение до отч. пер. отч. пер. Собственный капитал 0,5 года 1 год 250 000 276 400 306 400 26 400 30 000 Корректировка ЧА по справедливой стоимости: Недвижимость 25 000 24 650 23 950 (350) Оборудование 14 000 / 20 лет 27 000 7650 6750 (19 350) 27 000 х 8,5 / 9 х 30% 27 000 х 7,5 / 9 х 30% НМА (фирм. наименов.) 6000 5700 5100 (300) Условное обязательство 6000 / 10 (7600) (7600) Запасы 6000 0 56 400 30 400 35 800 (26 000) 5400 Отложенный налог 20% (11 280) (6080) (7160) 5200 (1080) Итого справедливая стоимость чистых активов 295 120 Х 335 040 5600 Х Р5 25% Р5 75% Р2 Р3 Р2 Р3 Р2 Р3 ПиУ Р3 ПиУ Р3 (900) (600) 7600 0 0 0 (6000) 0 (700) Рис. 13.13. пример оформления ответа при консолидации отчета о совокупном доходе и отчета об изменении капитала (разворот 2 из 4) 1 1 3 Разворот Расчет 2. Валовая прибыль группы Тест на обесценение: Балансовая стоимость ЕГДС3 Бета + Гудвил 110 000 + 112 480 х 2/5 = 154 992 Возмещаемая стоимость 128 000 Обесценение 26 992 Р2 100% Р3 25% Итого Гудвил на дату приобретения 407 600 – 295 120 = 112 480 ___________________________________________ Итого 326 866 Исключение нереализованной прибыли (продавец Бета): Альфа: (4800 – 2300) х 25 / 125 = (500) Гамма: 2400 х 25 / 125 х 40% = (192) Бета: Доп. амортизация недвижимости (700) Доп. амортизация оборудования (900) Доп. амортизация НМА (600) Обесценение Гудвила (26 992) Валовая прибыль Альфа (из условия) 250 750 Валовая прибыль Бета (из условия) = 106 000 Расчет 3. Прибыль, относящаяся к неконтролирующей доле Исключение нереализованной прибыли (продавец Бета): Альфа: (4800 – 2300) х 25 / 125 х 25% (125) Гамма: 2400 х 25 /125 х 40% х 25% (48) Доля в чистой прибыли Бета (из условия) = 60 000 х 25% 15 000 Корректировки из Расчета 1: Доп. амортизация - недвижимости 700 х 25% (175) - оборудования 900 х 25% (225) - НМА 600 х 25% (150) Условное обязательство 7600 х 25% 1900 Отложенный налог (1080) х 25% (270) Обесценение Гудвила 26 992 х 25% = (6748) Итого 9159 Расчет 4. Прибыль ассоциированной компании Прибыль Гамма 90 000 х 3мес. / 12 х 40% 9000 Обесценение инвестиций в Гамма (2308) ___________________________________________ Итого 6692 Рис. 13.14. пример оформления ответа при консолидации отчета о совокупном доходе и отчета об изменении капитала (разворот 3 из 4) 532 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты 1 1 4 Разворот Расчет 5. Сальдо капитала на начало года Расходы и компонент капитала на 30.09.2016 2,8 тыс. опц. х 920 х 20 $ х 1/4 х 6/12 6,440 Исключение нереализованной прибыли (продавец Бета) из запасов Альфа: 2,300 х 25 / 125 х 75% = (345) 2,300 х 25 / 125 х 25% = (115) Неконтролирующая доля 105,000 30,000 х 3,5$ Расчет 6. Выплаты, основанные на акциях Отчет об изменении капитала Управленческие расходы ___________________________________________ Итого 587 355 106 285 Условный платеж акциями 5000 Изменение чистых активов Бета до начала отчетного периода: 5600 х 75% 4200 5600 х 25% 1400 Затраты на покупку Бета (1500) Контролир. доля Неконтролир. доля Капитал Альфа 580 000 (условие) Рис. 13.15. пример оформления ответа при консолидации отчета о совокупном доходе и отчета об изменении капитала (разворот 4 из 4) А теперь сверим итоговые значения консолидированного отчета об изменении собствен- ного капитала с данными отчета о финансовом положении на 30 сентября 2016 года (пример 13.1). Сальдо на 30.09.16 собственного капитала группы «Альфа»: контролирующая доля собственного капитала — 918 808 тыс. долл.; неконтролирующая доля собственного капитала — 107 944 тыс. долл.; итого собственный капитал — 1 026 752 тыс. долл. Собственный капитал группы «Альфа» на 30.09.16 по данным консолидированного отчета о финансовом положении: $’000 акционерный капитал 262 000 нераспределенная прибыль 175 368 прочие компоненты капитала 481 440 итого капитал, относящийся к контролирующим акционерам 918 808 неконтролирующая доля собственного капитала 107 944 итого собственный капитал 1 026 752 ЧастЬ 4 дополнительные стандарты и документы, тестируемые на экзамене ГЛАВА 14. совет по международным стандартам финансовой отчетности и его задачи 14.1. История Cовета по МСФО Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО — International Accounting Standards Committee) был создан в 1973 году представителями бухгалтерских ассоциаций 10 стран (в частности, США, Великобритании, Канады, Франции, Германии и Японии) для гармонизации бухгалтерских правил во всем мире. КМСФО выпустил свои первые стандарты в 1975 году. Авторитет КМСФО рос по мере увеличения числа стран, взявших МСФО за основу при подготовке финансовой отчетности своих компаний. Два события сыграли ключевую роль в развитии КМСФО: Международная организация комиссий рынков ценных бумаг (IOSCO — the Inter- national Organization of Securities Commissions) в 2000 году одобрила МСФО как основу подготовки отчетности для трансграничных операций по торговле ценны- ми бумагами на биржах; Европейский союз в 2002 году принял законы, требующие от европейских компа- ний, ценные бумаги которых котируются на бирже, представлять свою отчетность в соответствии с МСФО с 2005 года. В настоящее время международные стандарты финансовой отчетности применяются в 131 стране мира (из 174 стран) 1 , при этом: в 96 странах МСФО обязательны для всех компаний; в 25 странах МСФО разрешены к использованию в той или иной степени; в 10 странах МСФО обязательны для некоторых компаний. Применение МСФО в Европе 2 В 2002 году Европейский союз принял законы, обязывающие котирующиеся на бирже компании представлять с 2005 года консолидированную отчетность по МСФО (под эти требования на тот момент подпало около 8 тыс. компаний). 1 Анализ применения МСФО в мире подготовлен компанией Delloitte и доступен по ссылке: http://www.iasplus.com/en/resources/ifrs-topics/use-of-ifrs 2 Более подробно об использовании МСФО в крупнейших странах, входящих в G20, вы можете ознакомиться на сайте Delloitte по ссылке: http://www.iasplus.com/en/resources/ifrs- topics/use-of-ifrs-g20 |