Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
Примечание 6. Выплаты, основанные на акциях 1 апреля 2016 года «альфа» предоставила 2800 опционов на приобретение обыкновенных акций каждому из своих 1000 ключевых сотрудников при условии, что они останутся сотрудниками в течение 4 лет, закан- чивающихся 31 марта 2020 года. на 1 апреля 2016 года справедливая стоимость одного опциона составляла 20 долл., и она повысилась до 25 долл. на 30 сентября 2016 года. на 1 апреля 2016 года директора оцени- вают, что 900 сотрудников получат право на эти опционы. на 30 сентября 2016 года эта оценка составляла 920 сотрудников. влияние отложенного налогообложения в связи с данной операцией в расчет не принимается. Задание: подготовьте консолидированный отчет о финансовом положении компании «Альфа» по состоянию на 30 сентября 2016 года. Ответ на задание 13.1 приведем в формате экзаменационного буклета, то есть так, как должен выглядеть ваш ответ на экзамене (рис. 13.8–13.11). 1 1 1 Отчет о финансовом положении Группы Альфа на 30.09.2016 г. $’000 Продолжение отчета Альфа + Бета + Корректировки = Группа Альфа + Бета + Корректировки = Группа Внеоборотные активы: Гудвил (Расчет 1) Инвестиция в ассоциированную компанию Гамма (Расчет 3) Прочие инвестиции Оборотные активы: Основные средства Запасы Денежные средства и эквиваленты Дебиторская задолженность Собственный капитал: Акционерный капитал Нераспределенная прибыль (Расчет 4) Прочие компоненты капитала (Расчет 5) Неконтролирующая доля (Расчет 2) Долгосрочные обязательства: Краткосрочные обязательства: Условный платеж Отложенный налог Долгосрочные займы Кредиторская задолженность 300 000 + 250 000 + 23 950 + 6750 350 000 + 30 000 + (264 000) + (25 000) Исключить инвестиции в Бету и Гамму 222 000 + 54 000 + (720) + (240) 80 000 + 21 400 + (5000) 20 000 + 25 000 230 000 + 32 000 Выпуск акций 91 056 + 30 000 45 000 + 20 000 27 000 50 000 + 24 000 + (5000) Расчет 1 затраты на выпуск акций Гамма 162 000 580 700 85 488 78 900 Элиминирование Нереализ. прибыль 275 040 96 400 45 000 ________ 107 944 175 368 481 440 262 000 + 3000 + 7 160 Расчет 1 121 056 30 000 72 160 69 000 Элиминирование Справочно: Капитал и Обязательства 1 328 628 НМА ________ Х ________ Дополнительный платеж Х ________ Х Дополнительный платеж 8944 + 716 9660 Расчет 4 + (8600) + (1500) + (2000) + 5100 Расчет 1 5100 8 944 Справочно: Активы 1 328 628 Х Разворот Рис. 13.8. пример оформления ответа при консолидации отчета о финансовом положении (разворот 1 из 4) 1 1 2 Разворот Расчет 1. Гудвил Бета Справедливая стоимость Бета: Обмен акциями 90 000 х 2/3 х 4,4$ 264 000 Условный платеж 25 000 Условное возмещение акциями 5000 Дополнительный платеж 10 031 / 1,08 2 8600 Неконтролирующая доля 30 000 х 3,5$ 105 000 Итого: 407 600 01.04.15 30.09.16 Увеличение Собственный капитал ЧА ( 1,5 года) Акц. капитал 120 000 120 000 --- Нерасп. прибыль 100 000 166 400 66 400 Прочие компоненты 30 000 20 000 (10 000) Итого: 250 000 306 400 56 400 Корректировка ЧА по справедливой стоимости: Недвижимость 25 000 23 950 (1050) 14 000 / 20 лет х 1,5 Оборудование 27 000 6750 (20 250) 27 000 х (9 – 1.5)/9 х 30% НМА (фирм. наименов.) 6000 5100 (900) 6 000 / 10 х 1,5 Условное обязательство (7600) 0 7600 Запасы 6000 0 (6000) Предварит. итог: 56 400 35 800 (20 600) Отложенный налог 20% (11 280) (7160) 4120 Итого справедливая стоимость Чистых Активов 295 120 335 040 39 920 Справедливая стоимость Чистых Активов на: Итого Гудвил на дату приобретения 407 600 – 295 120 = 112 480 Тест на обесценение: Балансовая стоимость ЕГДС3 Бета + Гудвил 110 000 + 112 480 х 2/5 = 154 992 Возмещаемая стоимость 128 000 Обесценение 26 992 Увеличение Чистых Активов 39 920, в т. ч.: Компонент капитала (10 000) Нераспределенная прибыль 49 920 Гудвил на отчетную дату: 112 480 – 26 992 = 85 488 Расчет 2. Неконтролирующая доля Увеличение чистых активов Бета 49 920 х 25% = 12 480 (10 000) х 25% = (2500) Обесценение Гудвила Бета (26 992) х 25% = (6748) Исключение нереализованной прибыли (продавец Бета): Альфа: 4 800 х 25/125 х 25% (240) Гамма: 2400 х 25/125 х 40% х 25% (48) Неконтролирующая доля Бета 30 000 х 3,5$ 105 000 ___________________________________________ Итого 107 944 Р2 25% Р5 75% Р2 25% Р4 75% Р2 25% Р4 75% Рис. 13.9. пример оформления ответа при консолидации отчета о финансовом положении (разворот 2 из 4) 1 1 Разворот 3 Расчет 3. Инвестиция в ассоциированную компанию Предварительные расчеты: Нераспределенная прибыль на 01.07.2016 г. = 205 800 + (280 800 + 15 000 – 205 800) х 9/12 = = 273 300 Прочие компоненты капитала на 01.07.2016 = 0 + 6 000 х 9/12 = = 4 500 Расчет 4. Нераспределенная прибыль ___________________________________________ Итого 175 368 Исключение нереализованной прибыли (продавец Бета): Альфа: 4 800 х 25/125 = 960 х 75% (720) Гамма: 2 400 х 25/125 = 480 х 75% х 40% (144) Увеличение нераспределенной прибыли Бета 49 920 х 75% 37 440 Обесценение Гудвила Бета 26 992 х 75% (20 244) Нераспределенная прибыль Альфа (из условия) = 170 000 Изменение справедливой стоимости условного платежа 30 000 – 27 000 (3000) Увеличение нераспределенной прибыли Гамма (Расчет 3) 3000 Обесценение инвестиции в Гамма: (2308) Выплаты с расчетом акциями 2,8 тыс. опц. х 920 х 20$ х 1/4 х 6/12 (6440) Инвестиция в ассоциированную компанию: Обмен акциями: 32 000 х 5$ 160 000 Затраты на приобретение Гамма 900 2000 – 1100 Увеличение чистых активов Гамма – Увеличение нераспределенной прибыли Гамма (280 800 – 273 300) х 40% 3000 – Увеличение капитала (6000 – 4 500) х 40% 600 – Обесценение инвестиций в Гамма (2308) – Исключение нереализованной прибыли (192) 2 400 х 25/125 х 40% Балансовая стоимость инвестиции 162 000 Начисление % на сумму дополнительного платежа 8 944 х 8% (716) Затраты на приобретение Бета (1500) Рис. 13.10. пример оформления ответа при консолидации отчета о финансовом положении (разворот 3 из 4) 1 1 4 Разворот Расчет 5. Прочие компоненты капитала Компонент капитала Альфа (условие) 350 000 Условный платеж акциями 5000 Изменение компонента капитала Бета за время владения (10 000) х 75% (7500) Выпуск акций 32 000 х (5$ – 1$) 128 000 Расходы на выпуск акций (1100) Увеличение прочих компонентов Гамма (Расчет 3) 600 ___________________________________________ Итого: 481 440 Выплаты с расчетом акциями 2,8 тыс. опционов х 920 х 20$ х 1/4 х 6/12 6440 Рис. 13.11. пример оформления ответа при консолидации отчета о финансовом положении (разворот 4 из 4) 516 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты 13.2.2. Пошаговые комментарии к решению задания на консолидацию отчета о финансовом положении Сделаем несколько комментариев к данному решению, а заодно ответим на популярные вопросы при решении задач, подобных этой. 1. Оформление консолидационного отчета и расчетов Обратите внимание на оформление консолидированного отчета о финансовом поло- жении (разворот 1): значения итогов по каждой статье выровнены по правому краю и идут строго друг под другом (в один столбик). В это пространство не должны «заезжать» расчеты (так маркеру будет максимально удобно проверять ваше решение); в отчете о финансовом положении нам не пришлось рисовать никаких столбиков или таблиц. Такое представление позволяет более свободно располагать расчеты и не перегружает отчет лишними линиями; текст вашего ответа не должен «залезать» на поля маркера; мы не подсчитываем итоги разделов (максимум — на месте итога можно поставить «Х»), а также не подсчитываем суммарное значение активов и пассивов. Обратите внимание также на оформление расчетов (расчеты 2–5). Все итоговые значе- ния каждой строки выровнены по правому краю и также идут друг под другом (в один столбик). Так маркеру будет удобно ориентироваться в вашем ответе. 2. Начало решения консолидации: расчет 1, вспомогательный расчет «Справедливая стоимость “Бета”» В разделе 13.1.3 мы составили проформу консолидационного отчета о финансовом по- ложении и заголовки расчетов. А также заполнили первоначальными данными отчет о финансовом положении. И прежде чем перейти к решению задачи, расставим в расчете 4 «Нераспределенная прибыль» значение нераспределенной прибыли «Альфа» 170 млн долл. (все значения в решении мы записываем исключительно в тысячах долларах), а также в расчете 5 «Прочие компоненты капитала» данные по компоненту капитала «Альфа» в сумме 350 млн долл. Теперь мы можем приступить непосредственно к выполнению консолидационного за- дания и начнем с расчета справедливой стоимости «Бета» (этот расчет входит в состав расчета 1 «Гудвил “Беты”»). Последовательно читаем текст задания и сразу выполняем расчеты. Помним, что каждую корректировку в отчете о финансовом положении тре- буется отразить дважды, чтобы выполнялось балансовое равенство. Обмен.акциями. Оценка осуществляется по справедливой стоимости акций мате- ринской компании. Всего материнская компания выпустила 60 млн акций (90 млн акций × 2/3). Стоимость возмещения равна 264 млн долл. (60 млн акций × 4,4 долл.). Проставляем это значение в расчете 1 (в тысячах долларах) и убираем эту сумму из строки «Прочие инвестиции). гЛава 13. решение кОнсОЛидациОнныХ задаЧ на экзамене дипиФр-рУс 517 Обратите внимание! По умолчанию (если не сказано иное) считается, что выпуск акций уже проведен в отчетности. Условный.платеж. Условный платеж оценивается по справедливой стоимости на дату приобретения дочерней компании (в данном случае 25 млн долл.). Изменение справед- ливой стоимости в дальнейшем относится на управленческие расходы (экзаменатор преимущественно относит на управленческие расходы, делая примечания о том, что также возможно включать это изменение справедливой стоимости в себестоимость реализации). Проставляем 25 млн долл. в расчете 1 и убираем из строки «Прочие инвестиции» (разворот 1) 25 млн долл. Обратите внимание, что на начало отчетной даты данный платеж уже оценен в 27 млн долл., поэтому мы «уходим» в расчет 4 «Нераспределенная прибыль» и уменьшаем нераспределенную прибыль на 3 млн долл. (30 млн — 27 млн) и добавляем к строке «Условный платеж» (в разделе «Долгосрочные обязательства» на развороте 1) эти же 3 млн долл. Обращаем внимание, что платеж должен быть выполнен 31 марта 2018 года, то есть через 1,5 года после отчетной даты, и данное обязательство справедливо отражается в разделе «Долгосрочные обязательства». Условное.возмещение.акциями. Условное возмещение акциями оценивается по спра- ведливой стоимости данного возмещения на дату приобретения дочерней компании и в дальнейшем не изменяется (это требование МСФО (IFRS) 2 «Выплаты на основе акций»). Так как данное возмещение не было проведено в отчетности, нам нужно его провести. Проставляем 5 млн долл. в расчете 1 и увеличиваем прочие компоненты капитала (расчет 5) на те же 5 млн долл. Дополнительный.(отложенный).платеж. Дополнительный платеж должен быть про- изведен через 2 года после приобретения дочерней компании. Так как фактор времени существен (более 1 года), то данный платеж дисконтируется на дату приобретения и составляет 8,6 млн долл. (10 031 тыс. долл. /1.08 2 ). Проставляем 8,6 млн долл в расчете 1 и убираем из строки «Прочие инвестиции» (раз- ворот 1) 8,6 млн долл. В дальнейшем на сумму обязательства по выплате начисляются проценты и включаются в расходы на финансирование. Обратите внимание, что на на- чало отчетной даты данный платеж уже оценен в 8944 тыс. долл., поэтому мы «уходим» в расчет 4 «Нераспределенная прибыль» и уменьшаем нераспределенную прибыль на 716 тыс. долларов (8944 тыс. долл. × 8%) и добавляем к строке «дополнительный платеж» 716 тыс. долл. (на развороте 1). Обращаем внимание, что платеж должен быть выполнен 31 марта 2017 года, то есть через полгода после отчетной даты, таким обра- зом, данное обязательство является краткосрочным. При заполнении проформы мы проставили «дополнительный платеж» в разделе «Долгосрочные обязательства», так как так было в условии. Поэтому аккуратно зачеркиваем строчку «Дополнительный платеж» в долгосрочных обязательствах и записываем ее в раздел «Краткосрочные обязательства» (см. рис. 13.8). Затраты.на.юридические.и.профессиональные.услуги. Затраты на выпуск акций в сумме 2 млн долл. правильно отражены в отчетности, поэтому здесь не требуется никаких корректировок. А вот затраты на приобретение «Бета» в сумме 1,5 млн долл. включены в первоначальную стоимость инвестиции. Является ли данное включение ошибкой? Нет, это не ошибка, так как МСФО (IAS) 27 «Отдельная отчетность» раз- 518 ЧастЬ 3. кОнсОЛидациОнные стандарты решает учет инвестиций в дочерние компании по первоначальной стоимости. Однако в консолидированной отчетности затраты на приобретение дочерних компаний должны быть включены в расходы в периоде приобретения (это требование МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса»). Экзаменатор чаще всего включает данные расходы в состав управленческих расходов Поэтому мы «убираем» 1,5 млн долл. из строки «Прочие инвестиции» (разворот 1) и уменьшаем на эту же сумму расчет 4 «Нераспределенная прибыль». Обратите внимание, что при составлении отчета о совокупном доходе данная сумма не может появиться в составе управленческих расходов, так как данный расход относится к прошлому периоду. Сумма в 1,5 млн долл. будет уменьшать значение начального сальдо контролирующей доли капитала (расчет 5 в задаче на консолидацию отчета о совокупном доходе). Неконтролирующая.доля. Неконтролирующая доля в данном задании оценивается по справедливой стоимости. Для этой цели чаще всего используется справедливая стоимость акций дочерней компании на дату приобретения. В расчете 1 добавляем 105 млн долл. (30 млн акций × 3,5 долл.) и отражаем эту же сумму в расчете 2 «Не- контролирующая доля». 3. Расчет корректировок чистых активов на отчетную дату и изменений чистых активов в расчете 1 Перейдем к расчету справедливой стоимости чистых активов «Бета». В предыдущем подрасчете «Справедливой стоимости “Бета”» мы использовали стратегию построчных корректировок. То есть, рассчитывая элемент, делали корректировки сразу в балансе или в других расчетах. Теперь мы изменим тактику. Не отвлекаясь на разноску кор- ректировок, сделаем расчет справедливой стоимости чистых активов «Бета», а также найдем гудвил на дату приобретения и на отчетную дату. Это связано с тем, что для проведения дальнейших корректировок нам понадобятся итоговые значения справед- ливой стоимости и их изменений. Внимательно посмотрим на расчет справедливой стоимости чистых активов в расчете 1. Это хороший пример того, почему мы используем три столбика в расчетах (справед- ливую стоимость на дату приобретения, на отчетную дату и изменение между ними). Когда мы рассчитываем корректировку.по.недвижимости, расчет дополнительной амортизации удобнее всего произвести в третьем столбике: 1050 тыс. долл. (14 000 / 20 лет × 1,5 года). При этом балансовую стоимость корректировки на отчетную дату проще найти как балансирующий показатель: 23 950 тыс. долл. (25 000 — 1050). А вот когда мы рассчитываем корректировку.по.оборудованию, легче определить балансовую стоимость корректировки на отчетную дату (2-й столбик), чем изменение чистых активов (3-й столбик). Из 9 лет амортизационного периода оборудование будет амортизироваться еще в течение 7,5 лет, начиная с отчетной даты. При этом только 30% первоначального оборудования останется в наличии на отчетную дату. Таким образом, балансовая стоимость коррек- тировки на отчетную дату составит 6750 тыс. долл. (27 000 тыс. долл. × 30% × (9 лет – – 1,5 года) / 9 лет). гЛава 13. решение кОнсОЛидациОнныХ задаЧ на экзамене дипиФр-рУс 519 При этом изменение чистых активов будет рассчитываться как разница между балан- совой стоимостью корректировки на отчетную дату и на дату приобретения и составит 20 250 тыс. долл. (27 000 – 6750). Если мы попытаемся прямым методом рассчитать изменение чистых активов, для этого потребуется как минимум два действия вместо одного: балансовая стоимость выбывшего оборудования (27 000 × 70%) 18 900 тыс. долл. амортизация оставшегося оборудования за 1,5 года (27 000 × 30% × 1,5/ 9 лет) 1350 тыс. долл. итого изменение в чистых активах 20 250 тыс. долл. Фирменное.наименование..В отчетности «Бета» фирменное наименование не при- знается в качестве нематериального актива, так как является внутренне созданным нематериальным активом, для которого невозможно выделить этап разработки (то есть все затраты на создание фирменного наименования «Бета» списала на расходы). Но данный нематериальный актив является идентифицируемым (то есть его можно про- дать или сдать в аренду), и можно оценить его справедливую стоимость. В соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса» подобные нематериальные активы должны быть признаны в консолидированной отчетности. Поэтому мы признаем на отчетную дату сумму в 6 млн долл. и рассчитываем корректировку на амортизацию в третьем столбике: 900 (6000 / 10 лет × 1,5 года). Условное.обязательство. В отчетности «Беты» не признается также условное обязатель- ство, так как вероятность оттока экономических выгод не является вероятной (менее 50%). В этом случае в консолидированной отчетности мы должны признать оценочное обязательство (даже несмотря на то, что вероятность оттока экономических выгод менее 50%) — это требование МСФО (IFRS) 3 «Объединение бизнеса». Обратите внимание, что в первом столбике сумма в 7600 тыс. долл. стоит в скобках, то есть оценочное обязательство уменьшает величину чистых активов. Также обратите внимание, что в третьем столбике сумма 7600 тыс. долл. уже без скобок, так как это по- ложительное значение, которое было найдено как разница: (0 – 7600), то есть из нуля вычитается отрицательное значение. |