бухучет в разн отраслях. Бухгалтерский учет в туристической деятельности
 Скачать 133.75 Kb.
|
|
Тема 4. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ РИЭЛТОРСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Риэлторская деятельность – деятельность, осуществляемая на основе соглашения с заинтересованным лицом (либо по доверенности) деятельность по совершению от его имени и за его счет либо от своего имени, но за счет и в интересах заинтересованного лица гражданско-правовых сделок с земельными участками, зданиями, строениями, сооружениями, жилыми и нежилыми помещениями и правами на них. Риэлторская деятельность рассматривается как исключительно посредническая, т.е. осуществляется на основе договоров комиссии, поручения или агентирования. В то же время на практике риэлторские компании занимаются не только посредническими сделками с недвижимостью и правами на нее. Сделки с правами на недвижимость являются одним из направлений деятельности риэлторских компаний. Чаще всего – это права инвестора. При этом риэлторские компании могут выступать как первичными, так и вторичными правообладателями этих прав. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 4.1. Уступка прав первичного инвестора | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Эта ситуация возникает в случаях, когда риэлторская компания выступает согласно инвестиционному контракту в роли инвестора и после осуществления предусмотренных контрактом инвестиций уступает существующие на этот момент права инвестора (главное из них – право требовать выполнения застройщиком обязательств по созданию объекта недвижимости) юридическим или физическим лицам. В бухгалтерском учете риэлторской организации эта ситуация отражается следующим образом: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», К-т сч. 51 «Расчетные счета» перечислен инвестиционный взнос; Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», К-т сч. 90 «Продажи» выручка от передачи прав инвестора в порядке уступки требования. Уступка прав отражается на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Однако для риэлторских организаций уступка прав инвестора относится к «предмету деятельности» организации, и объем получаемого от этого дохода, как правило, является «существенной» для характеристики финансового положения организации величиной, поэтому следует использовать счет 90 «Продажи». | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 4.2. Уступка прав инвестора, приобретенных у других инвесторов | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Согласно рекомендациям Минфина России приобретенные права требования учитываются на счетах учета финансовых вложений. Соответственно операции по приобретению и уступке прав инвестора отразятся в бухгалтерском учете риэлторской организации следующим образом: Д-т сч. 58 «Финансовые вложения», К-т сч. 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» оприходовано право, полученное в порядке уступки требования. Иногда возникает вопрос об использовании в данном случае счета 41 «Товары». На нем отражаются объекты, которые одновременно приобретены для перепродажи и имеют материальную природу. Права требования второму из этих критериев не соответствуют. Д-т сч. 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», К-т сч. 90 «Продажи» переданы права инвестора в порядке уступки требования; Д-т сч. 90 «Продажи», К-т сч. 58 «Финансовые вложения» списана стоимость переданного товара; Д-т сч. 90 «Продажи», К-т сч. 44 «Расходы на продажу» списаны расходы, связанные с уступкой права; Д-т сч. 90 «Продажи», К-т сч. 99 «Прибыли и убытки» определен финансовый результат; Д-т сч. 99 «Прибыли и убытки», К-т сч. 68 «Расчеты по налогам и сборам» начислен налог на прибыль. Вопросы налогообложения в целом будут решаться в порядке, описанном применительно к уступке прав первичного инвестора. В гл. 25 НК РФ дальнейшая реализация права требования долга налогоплательщиком, купившим это право требования, рассматривается как реализация финансовых услуг. Доход (выручка) от реализации финансовых услуг определяется как сумма средств, полученных этим налогоплательщиком при последующей уступке права требования или прекращении соответствующего обязательства. При этом при определении налоговой базы налогоплательщик вправе уменьшить доход, полученный от реализации права требования, на сумму расходов по приобретению указанного права требования долга (п. 3 ст. 279). Установлено также, что в случае определения доходов методом начисления дата получения дохода новым кредитором определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования. Аналогично и в целях обложения НДС при реализации новым кредитором, получившим право требования в порядке уступки, финансовых услуг дата реализации указанных услуг определяется как день последующей уступки данного требования или исполнения должником данного требования (п. 8 ст. 167). Как правило, риэлторские компании осуществляют первоначальное инвестирование в строительство не за счет собственных, а за счет заемных средств – в основном, банковских кредитов. В связи с этим встает вопрос о порядке бухгалтерского учета процентов, выплачиваемых по заемным средствам. Согласно п. 11 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н (с изменениями и дополнениями), проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов), относятся к операционным расходам и согласно п. 15 данного ПБУ отражаются на счете прибылей и убытков, кроме случаев, когда законодательством или правилами бухгалтерского учета определен иной порядок. Порядок, согласно которому проценты по заемным средствам учитываются в составе стоимости актива, установлен рядом документов. Учтенные таким образом проценты будут приняты в уменьшение налогооблагаемой прибыли. С 1 января 2002 г. случаи, когда проценты по заемным средствам включаются в стоимость приобретенных за их счет активов, устанавливаются Положением по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01), утвержденным Приказом Минфина России от 02.08.2001 № 60н, а порядок налогообложения таких процентов – гл. 25 НК РФ. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 4.3. Учет процентов по заемным средствам, использованным для приобретения прав инвестора | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| С 2002 г. согласно п. 15 ПБУ 15/01 в случае, если организация использует средства полученных займов и кредитов для осуществления предварительной оплаты материально-производственных запасов, других ценностей, работ, услуг или выдачи авансов и задатков в счет их оплаты, расходы по обслуживанию указанных займов и кредитов относятся организацией-заемщиком на увеличение дебиторской задолженности, образовавшейся в связи с предварительной оплатой и (или) выдачей авансов и задатков на указанные выше цели. При поступлении в организацию заемщика материально-производственных запасов и иных ценностей, выполнении работ и оказании услуг дальнейшее начисление процентов и осуществление других расходов, связанных с обслуживанием полученных займов и кредитов, отражаются в бухгалтерском учете в общем порядке: с отнесением указанных затрат на операционные расходы организации-заемщика. В соответствии с ПБУ 15/01 права требования могут быть отнесены к «другим ценностям», в связи с чем обоснованной становится запись: Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 58 «Финансовые вложения», К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» отнесены проценты на увеличение права требования инвестора. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 4.4. Учет процентов по заемным средствам, использованным для строительства и приобретения перепродаваемых помещений | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Если после завершения строительства часть построенных помещений оформляется в собственность риэлторской компании с целью их последующей продажи, то в бухгалтерском учете это отразится следующим образом: Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»; Д-т сч. 41 «Товары», К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы». В этом случае проценты по заемным средствам, начисляемые в соответствии с условиями договора вплоть до завершения строительства, будут относиться на счет учета капитальных вложений и затем войдут в стоимость построенных помещений: Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», К-т сч. 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»; Д-т сч. 41 «Товары», К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы». При реализации построенных помещений указанные проценты уменьшат налогооблагаемую прибыль, а тем самым и базу по налогу на пользователей автомобильных дорог. При использовании заемных средств на приобретение предназначенной для перепродажи на вторичном рынке недвижимости проценты, уплаченные до постановки недвижимости на учет, войдут в ее балансовую стоимость, учитываемую на счете 41 «Товары». Такой порядок предусмотрен с 2002 г. п. 6 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н. С 2002 г. включение процентов по заемным средствам в стоимость построенной для продажи или приобретенной для этого недвижимости т производится с учетом норм ПБУ 15/01. Если по инвестиционным активам, приобретенным (построенным) с привлечением заемных средств, не будет в соответствии с правилами бухгалтерского учета начисляться амортизация, то проценты по заемным средствам не включаются в стоимость таких активов, а относятся на текущие расходы организации в качестве операционных расходов (п. 23 ПБУ 15/01). В ПБУ 15/01 к инвестиционным активам, по которым начисляется или не начисляется амортизация, отнесены только основные средства (п. 24), однако, по нашему мнению, исходя из общего определения инвестиционных активов, данного в п. 13, к ним вполне могут относиться и нематериальные активы (например, создаваемые в течение длительного периода самой организацией). Такой же порядок применяется в случае, когда инвестиционный актив не предназначен для получения экономических выгод или использования для управленческих нужд организации (п. 35 ПБУ 15/01). Кроме того, если инвестиционный актив не принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств или имущественного комплекса (по соответствующим статьям активов), но на нем начаты фактический выпуск продукции, выполнение работ, оказание услуг, то включение затрат по предоставленным займам и кредитам в первоначальную стоимость инвестиционного актива прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем фактического начала эксплуатации (п. 31 ПБУ 15/01). Согласно пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ проценты по долговым обязательствам любого вида, вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного), признаются внереализационным расходом. Поэтому с 1 января 2002 г., независимо от порядка бухгалтерского учета процентов и соответственно способа уменьшения на их сумму балансовой прибыли (через себестоимость или через операционные расходы), в целях налогообложения они будут приниматься в соответствии с правилами, установленными ст. 269 НК РФ. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| 4.5. Бухгалтерский учет сделок по приобретению квартир у физических лиц | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| Многие риэлторские организации приобретают у физических лиц за собственные средства квартиры в жилых домах для дальнейшей их перепродажи, например, юридическим лицам. Рассмотрим некоторые вопросы бухгалтерского учета и налогообложения данной сделки. Правоотношения сторон по договору купли-продажи недвижимого имущества регулируются параграфом 7 гл. 30 ГК РФ. По договору купли-продажи недвижимого имущества (договору продажи недвижимости) продавец обязуется передать в собственность покупателя квартиру или другое недвижимое имущество (п. 1 ст. 549 ГК РФ). Переход права собственности на недвижимость по указанному договору к покупателю подлежит государственной регистрации (п. 1 ст. 551 ГК РФ). Право собственности у приобретателя объекта недвижимости возникает с момента такой регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ). Если квартира приобретается риэлторской организацией с целью ее дальнейшей перепродажи, то в соответствии с п. 2 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, этот актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов. Поэтому стоимость актива указывается в договоре купли-продажи. В бухгалтерском учете приобретенная квартира отражается по дебету счета 41 «Товары» в корреспонденции с кредитом счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Поскольку в рассматриваемой ситуации квартира приобретается организацией у физического лица, не являющегося плательщиком НДС, стоимость квартиры не включает НДС. Выручка от продажи квартиры признается организацией при выполнении условий, перечисленных в п.12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 32н. Одним из этих условий является переход права собственности на товар (в данном случае-квартиру) от организации к покупателю (в данном случае-работнику). До момента государственной регистрации права собственности работника на квартиру выручка от продажи переданной по акту приемки-передачи имущества квартиры не может быть признана в бухгалтерском учете. Поэтому с момента подписания акта приемки-передачи имущества до момента признания выручки стоимость квартиры учитывается на счете 45 «Товары отгруженные». На дату государственной регистрации право собственности на квартиру переходит к покупателю (п. 2 ст. 223 ГК РФ), и в бухгалтерском учете производится запись по кредиту счета 90 «Продажи», субсчет 90-1 «Выручка» и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками». Одновременно с признанием выручки стоимость проданной квартиры списывается со счета 45 в дебет субсчета 90-2 «Себестоимость продаж». Пример 1. Риэлторская организация приобретает для перепродажи у физического лица в собственность квартиру за 1 000 000 руб., стоимость которой по оценке БТИ – 500 000 руб. Рыночная стоимость квартиры – 1 500 000 руб. В дальнейшем квартира была реализована за 1 050 000 руб. В целях бухгалтерского учета финансовым результатом от продажи квартиры в данном случае является убыток. Этот убыток формирует бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, исходя из которой определяется сумма условного расхода (условного дохода) по налогу на прибыль (п.20 Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н). Ниже показаны записи в бухгалтерском учете риэлторской фирмы.
В соответствии со ст.228 НК РФ физическое лицо, получившее доход от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности, обязано самостоятельно исчислить сумму НДФЛ, подлежащую уплате в бюджет, представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию и уплатить исчисленную сумму налога в бюджет. Поэтому, если продавцом квартиры является резидент Российской Федерации, определение налоговой базы источником выплаты дохода риэлторской организацией не производится. По окончании налогового периода организация (как налоговый агент) должна представить в налоговые органы сведения о доходах физических лиц по форме № 2-НДФЛ с указанием общей суммы произведенных выплат по видам доходов (согласно разд. VI Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 «Налог на доходы физических лиц» части второй Налогового кодекса Российской Федерации). Операция по реализации квартиры работнику является объектом обложения НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Налоговой базой на основании п. 1 ст. 154 НК РФ является стоимость квартиры в соответствии с заключенным с работником договором купли-продажи квартиры. Сумма начисленного НДС отражается по кредиту счета 68 в корреспонденции с дебетом субсчета 90-3 «Налог на добавленную стоимость». В налоговом учете для доходов от реализации датой получения дохода признается дата реализации товаров, определяемая в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ как передача права собственности на товары на возмездной основе, независимо от фактического поступления денежных средств в их оплату (п. 3 ст. 271 НК РФ). Следовательно, в целях налогообложения прибыли доход от реализации квартиры признается организацией в момент государственной регистрации права собственности работника на квартиру, т.е. одновременно с признанием выручки в бухгалтерском учете. Согласно пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ при реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров. Если цена приобретения покупных товаров с учетом расходов, связанных с их реализацией, превышает выручку от их реализации, то разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения (п. 2 ст. 268). Поэтому суммы убытка по этой операции в бухгалтерском и налоговом учете совпадают. В соответствии со ст. 40 НК РФ налоговые органы могут осуществлять контроль за применением цен в следующих случаях: – между взаимозависимыми лицами; – по товарообменным (бартерным) операциям; – при совершении внешнеторговых сделок; – при отклонении более чем на 20% в сторону повышения или понижения от уровня цен, применяемых налогоплательщиком по идентичным (однородным) товарам в пределах непродолжительного периода. В таких случаях налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, исчисленных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги. Поэтому, если в течение непродолжительного времени (например, месяца или квартала) риэлторская фирма реализовала идентичную квартиру по более высокой цене, существует риск, что налоговые органы примут для целей налогообложения рыночную цену. | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||
| | |||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||||