Главная страница
Навигация по странице:

  • §2. Характеристика некоторых налоговых категорий, используемых при расследовании уголовных дел и уголовно-правовой квалификации содеянного

  • Руководство для следователей_под ред Мозякова В.В_2005 -912с. Руководство для следователей Под общ ред. В. В. Мозякова. М. Экзамен, 2005. 912 с


    Скачать 11.89 Mb.
    НазваниеРуководство для следователей Под общ ред. В. В. Мозякова. М. Экзамен, 2005. 912 с
    АнкорРуководство для следователей_под ред Мозякова В.В_2005 -912с.doc
    Дата01.02.2017
    Размер11.89 Mb.
    Формат файлаdoc
    Имя файлаРуководство для следователей_под ред Мозякова В.В_2005 -912с.doc
    ТипРуководство
    #1698
    КатегорияЮриспруденция. Право
    страница115 из 159
    1   ...   111   112   113   114   115   116   117   118   ...   159
    Глава 41. Расследование налоговых преступлений

    (отношения по поводу исчисления, уплаты налогов (сборов) и осуществления контроля за своевре­менностью и полнотой их уплаты).

    Поскольку преступления этого вида посягают на общественные отношения, складывающиеся в сфере государственного бюджета, постольку в конечном итоге пострадавшим по данному преступ­лению является государство. А поэтому следует учитывать повышенное внимание правоохрани­тельных органов к налогоплательщикам, нередко выражающееся в обвинительном (субъективист­ском) уклоне проводимых проверочных акций при расследовании уголовных дел данной категории.

    Однако следует учитывать и то, что практика действительно направлена на уклонение от упла­ты налогов. На сегодняшний день налоговыми органами выявляется множество изощренных спо­собов сокрытия налогооблагаемой базы, искажений сведений о доходах или расходах организаций, которые ведут к уменьшению налоговых платежей в бюджеты.

    В качестве противовесов этому государство выработало теоретико-практические принципы ра­боты налоговых и иных государственных органов.

    Содержание этих принципов сводится к следующему:

    • Презумпция облагаемости, под которой понимается необходимость налогообложения всех объ­
      ектов, за исключением тех, которые исключены законом. В налоговых правоотношениях поня­
      тие «презумпция облагаемости» означает, что налогоплательщик в отношении любого налога
      сам должен доказать, что он не заплатил его на вполне законных основаниях.

    • «Неосторожная» вина налогоплательщика, т.е. совершение налогового правонарушения не
      только умышленно, но и по неосторожности (легкомыслию или небрежности).

    • Принцип приоритета содержания над формой, т.е. оценка юридических актов налогоплатель­
      щика (договоров, соглашений, сделок) не по названиям или формулировкам в них, а по реально
      возникшим отношениям. Например, налогоплательщик с целью сдачи помещения в аренду и
      получения таким образом неучтенной прибыли за счет арендных платежей заключил договор о
      совместной деятельности, согласно которому в качестве своего взноса предоставил партнеру
      «возможность размещения его работников» на своих площадях (довольно распространенная
      форма). Налоговые органы приоритетными в этих правоотношениях считают отношения, свя­
      занные с арендой, что влечет для организации-арендатора соответствующие санкции.

    • Разновидностью данного принципа является принцип приоритета «реальной цели сделки» над
      декларируемой. К примеру, предприятие после заключения договора займа, взятого у другого
      предприятия, рассчитывалось с последним собственной продукцией. При этом с полученного
      займа не уплачивался НДС. Налоговый орган усмотрел здесь скрытую форму сделки купли-
      продажи, где самая обычная предоплата за поставляемый товар с целью уклонения от уплаты
      налога отражалась в форме денежного займа (см. Вестник ВАС РФ, 1996, №12, постановление
      Президиума ВАС РФ от 17.09.96, № 367/96).

    • Принцип установленной формы. Суть этого принципа в установлении государственном специ­
      альных форм отчетной бухгалтерской документации, образцов бланков, установлении сроков
      сдачи отчетов. Не допускается произвольный учет, применение бланков неустановленных об­
      разцов и т.д.

    • Приоритет административного (налогового) права над гражданским. То есть во главу отно­
      шений налогоплательщика с государством ставятся преимущественно административно-
      властные рычаги, а не гражданско-правовые нормы. В соответствии с ч. 3 ст. 2 ГК РФ к иму­
      щественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении
      одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным
      отношениям, гражданское законодательство не применяется, если иное не предусмотрено за­
      конодательством.

    Применяя указанные принципы на практике, налоговые органы добиваются пополнения доход­ной части бюджета. Однако нередко, руководствуясь этой методикой, работники налоговых служб и правоохранительные органы «переносят» ее в сферу уголовно-правовых отношений, где изло­женные принципы совершенно неприемлемы.

    Отсюда и необоснованно возбужденные дела лишь по одному факту посягательства на объект преступления, ущемление прав конкретных граждан, которым необоснованно предъявляются обви­нения в уклонении от уплаты налогов с организаций.

    Налоговые преступления представлены в УК РФ четырьмя статьями, имеющими общий объект преступления и некоторые иные общие черты— 198, 199, 1991, 1992. Новое содержание прежних статей (198 и 199) и дополнительные составы (1991, 1992) приняты Федеральным законом РФ от 8 декабря 2003 г. № 162-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Уголовный кодекс Российской Федерации».

    649

    Глава 41. Расследование налоговых преступлений

    Появление указанных норм связано не только с усилением уголовно-правовых санкций за укло­нение от уплаты налогов, но и с попытками сделать правовую норму более понятной, четкой и не допускающей двойного толкования. В какой-то степени эта цель достигнута.

    Однако, учитывая бланкетный характер этих норм и необходимость при их применении обяза­тельного учета других правовых норм, в основном из налогового и редко из финансового права, следует признать, что цель обновления уголовного законодательства всё же до конца не реализова­на. Ибо само налоговое законодательство сегодня— это чрезвычайно запутанное, непоследова­тельное и противоречивое поле в правовом пространстве России, в котором не так-то легко разо­браться.

    А поэтому следователям при расследовании налоговых преступлений необходимо досконально знать всю относящуюся к расследуемым фактам (деяниям) законодательную и нормативно-правовую базу, уметь читать и анализировать финансовую (бухгалтерскую) отчетность, а также эффективно взаимодействовать со специалистами: ревизорами, аудиторами, экспертами и иными лицами в целях наиболее полного установления обстоятельств преступления.

    §2. Характеристика некоторых налоговых категорий, используемых при расследовании уголовных дел и уголовно-правовой квалификации содеянного

    1. Понятие налогов и сборов в государственные небюджетные фонды

    Говоря об уголовной ответственности за налоговые преступления, следует иметь в виду, что на­логовая система Российской Федерации содержит в себе множество федеральных, региональных и местных налогов, уплачиваемых организациями и гражданами.

    Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организации или физического лица в форме отчуждения принадлежащих им на праве собствен­ности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финан­сового обеспечения деятельности государства и (или) муниципального образованяя (п. 1 ст. 8 НК РФ).

    Под сборами понимаются обязательные платежи (взносы), уплачиваемые юридическими и физическими лицами (плательщиками) в соответствующие государственные социальные вне­бюджетные фонды в порядке и размерах, установленных правовыми актами. Государственные внебюджетные социальные фонды образовываются в соответствии с законодательством РФ и предназначаются для социальной защиты граждан, финансирования и выплат пенсий, пособий, материальной помощи, медицинского обслуживания и т.п. К ним относятся Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный и территориальные фонды медицинского страхования.

    Наиболее важным источником формирования этих социальных внебюджетных фондов являют­ся страховые взносы (сборы) работодателей и граждан. Тарифы страховых взносов (сборов) уста­навливаются, как правило, ежегодно соответствующим федеральным законом.

    К сборам, которые взимаются в том числе и с физических лиц, относятся также государственная пошлина, таможенная пошлина и таможенные сборы, сбор за право пользования объектами живот­ного мира и водными биологическими ресурсами, лицензионные сборы. Сборы и налоги подразде­ляются на федеральные, региональные и местные. Перечень всех предусмотренных законом нало­гов и сборов указан в ст. 13, 14, 15 НК РФ. Для квалификации деяния не имеет значения, к какому виду налогов относится неуплаченная сумма.

    Следует помнить, что нынешний этап развития законодательства о налогах и сборах связан с поэтапным принятием глав части второй НК РФ, посвященных порядку исчисления и уплаты от­дельных налогов, применения специальных налоговых режимов, а также совершенствования от­дельных глав НК РФ с учетом практики.

    В 2003 г. произошли очень важные изменения, которые заключаются в следующем. Отменены налог на покупку иностранных денежных знаков и платёжных документов, выраженных в ино­странной валюте, налог на пользователей автомобильных дорог и налог с владельцев транспортных средств.

    При этом введен транспортный налог, в связи с чем НК РФ дополнен соответствующей гл. 28. С 1 января 2003 г. введены в действие специальные налоговые режимы: упрощенная система налого­обложения и система налогообложения в виде единого налога на вменённый доход для отдельных видов деятельности (соответственно — гл. 262 и 263 НК РФ), введена система налогообложения при выполнении соглашения о разделе продукции (гл. 264 НК РФ), дополнена глава 23 (налог на доходы физических лиц), внесены и некоторые другие серьёзные изменения.

    &50

    Глава 41. Расследование налоговых преступлений

    С 1 января 2004 г. в соответствии с Федеральным законом РФ от 7 июля 2003 г. № 117-ФЗ также вступили в силу следующие изменения:

    По налогу на прибыль. В перечень доходов, не учитываемых при определении налоговой базы, включены доходы в виде средств, поступающих на формирование Российского фонда технологиче­ского развития, а также иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ. Кроме того, уменьшена с 6% до 5% феде­ральная ставка налога и увеличена с 16 до 17% региональная ставка.

    По акцизам. Изменился порядок уплаты акцизов по алкогольной продукции. Для подтвержде­ния вывоза товаров отныне представляются копии транспортных или товаросопроводительных до­кументов или иных документов с отметками российских (а не иностранных, как это было ранее) пограничных таможенных органов.

    По упрощенной системе налогообложения. Налогоплательщики, переведённые на уплату еди­ного налога на вменённый доход по одному или нескольким видам деятельности, могут применять упрощённую систему налогообложения по другим видам деятельности. При этом ограничения по размеру дохода, в том числе от реализации и численности работников, определяются исходя из всех видов деятельности. Снят также запрет на применение после 2004 г. объекта налогообложения «Доходыж

    По земельному налогу. Ставки земельного налога, существовавшие в 2003 г., применяются и в 2004 г. (кроме сельхозземель) с коэффициентом 1,1.

    По налогу на имущество организаций. Согласно Федеральному закону РФ от 11 ноября 2003 г. № 139-ФЗ вступила в силу гл. 30 НК РФ;

    По налогу на игорный бизнес. В соответствии с Федеральным законом РФ от 27 декабря 2003 г. № 182-ФЗ вступила в силу гл. 29 НК РФ.

    По налогу на доходы физических лиц. Согласно Федеральному закону РФ от 8 декабря 2003 г. № 163-ФЗ разрешено не включать в налоговую базу платежи (взносы) работодателей по договорам добровольного пенсионного страхования в размере до 5000 рублей в год на одного работника.

    Кроме того, Федеральным законом РФ от 07 июля 2003 г. № 117-ФЗ отменены следующие виды налогов:

    • налог с продаж;

    • сбор на нужды образовательных учреждений;

    • курортный сбор и налог на строительство объектов производственного назначения в курортной
      зоне;

    • сбор за право торговли;

    • целевые сборы на содержание милиции, на благоустройство территорий;

    • налог на перепродажу автомобилей, вычислительной техники и персональных компьютеров;

    • сбор с владельцев собак;

    • лицензионный сбор за право торговли винно-водочными изделиями;

    • лицензионный сбор за право проведения местных аукционов и лотерей;

    • сбор за право использование местной символики;

    • сбор за проведение кино- и телесъемок;

    • сбор за парковку автотранспорта;

    • сбор за уборку территории местных населенных пунктов;

    • сбор за открытие игорного бизнеса и др.

    2. Объект налогообложения и объект преступления

    Объектами налогообложения являются имущество, доходы, прибыль, операции по реализации товаров (работ, услуг), стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с на­личием которого у налогоплательщика законодательство связывает возникновение обязанности по уплате налога.

    В соответствии с налоговым законодательством, например, физические лица обязаны уплачи­вать ряд налогов (подоходный налог, налог на имущество и т.д.). Однако применительно к уголов­кой ответственности в части, касающейся физических лиц, речь может идти в основном о подоход­ном налоге. Хотя нередко физические лица уклоняются от уплаты и некоторых других наиболее распространенных видов налогов и сборов: налога на доходы от капитала, налога на имущество, налога на наследование или дарение. Юридические лица обязаны нести налоговое бремя во всём объеме, предусмотренном ст. 146 НК РФ, и в случае неуплаты налогов привлекаются за это к от­ветственности.

    651

    Глава 43. Расследование налоговых преступлений

    Согласно гл. 23 НК РФ объектом налогообложения для физических лиц является доход физи­ческого лица: российских граждан, иностранных граждан и лиц без гражданства независимо от их возраста, социального происхождения, вероисповедания, национальности, получающих дохо­ды от источников в Российской Федерации. Освобождены от уплаты налога лишь те виды дохо­дов, которые перечислены в ст. 217 НК РФ. Однако п. 5 ст. 208 НК РФ установил, что доходами не признаются средства, полученные от членов семей или близких родственников, за исключени­ем доходов, полученных по договорам гражданско-правового характера или трудовых отноше­ний.

    Доходом является экономическая выгода в денежной или натуральной форме, полученная фи­зическим лицом (ст. 41 НК РФ). Статьей 210 НК РФ установлено, что в налогооблагаемую базу включаются любые доходы, полученные физическим лицом в календарном году, как в денежной, так и в натуральной форме, а также в виде материальной выгоды, а ст. 224 НК РФ установлены ставки налога на доходы физических лиц, поэтому налоговую базу необходимо определять по ви­дам доходов под каждую из этих ставок отдельно.

    Поскольку налоги (взносы, сборы) являются важнейшим источником формирования доходной части государственного бюджета и бюджетов нижестоящих уровней, а также бюджетов различных государственных внебюджетных фондов, постольку уклонение от уплаты налогов является престу­плением, подрывающим финансовые интересы государства. Таким образом, объектом преступле­ния, предусмотренного статьями УК РФ о налоговых преступлениях, являются общественные от­ношения, складывающиеся в сфере государственного управления и финансововой системы государства.

    3. Понятие денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться

    взыскание налогов и (или) сборов

    В диспозиции ст. 1992 УК РФ предметом преступления названо сокрытие денежных средств ли­бо имущества организации или индивидуального предпринимателя, за счет которых должно произ­водиться взыскание налогов и (или) сборов.

    Однако заметим, что правовая конструкция указанной нормы закона неудачна, что способно привести к неоднозначности её толкования следственными органами и последующего применения на практике. Дело в том, что под термином «имущество», который имеется в виду в названной норме, надо полагать, понимается термин, данный в НК РФ. В ч. 2 ст. 38 ИК РФ под имуществом понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящих­ся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. То есть НК РФ от трактовки понятия «имущество» таким образом ушел, сделав отсылку к ПС РФ. Однако в ГК РФ понятия и соответственно перечня «имущества» не дано.

    Термин «имущество», которым нередко обозначается тот или иной объект гражданского право­отношения, употребляется в гражданском праве в различных значениях. Так, например, под иму­ществом в ч. 2 ст. 15, ч. 2 ст. 46 ГК РФ понимаются отдельные вещи или их совокупность. В ч. 1 ст. 128 слова «иное имущество» стоят после слов «деньги и ценные бумаги», которые, выходит, тоже признаны имуществом и отнесены к разновидности вещей как объектам гражданских прав. В

    4. 1 ст. 302, ч. 1 ст. 307 ГК РФ понятием «имущество» охватываются вещи, деньги и ценные бума­
    ги. В ст. 18 и ч. 1 ст. 56 имуществом называются не только перечисленные выше объекты, но и
    имущественные права. Наконец, понятие «имущество» может обозначать всю совокупность налич­
    ных вещей, денег, ценных бумаг, имущественных прав, а также обязанностей субъекта правоотно­
    шений (ч. 2 ст. 63 ГК РФ).

    Обычное же толкование понятия «имущество», основанное на указанном выше гражданско-правовом понимании данного термина, дано в ряде энциклопедических словарей. Например, в Эн­циклопедическом юридическом словаре под общей редакцией В.Е. Крутских (2-е изд-М.: Инфра-М, 1999.— С. 118) говорится: «Имущество— это понятие, применяемое для обозначения: 1) совокупности вещей и материальных ценностей, состоящих в собственности лица (физического или юридического), государства или муниципального образования, либо принадлежащего органи­зации на праве хозяйственного ведения или оперативного управления. В состав имущества входят также деньги и ценные бумаги; 2) совокупности вещей и имущественных прав на получение вещей или имущественного удовлетворения от других лиц (актив); 3) совокупности вещей, имуществен­ных прав и обязанностей, которые характеризуют имущественное положение их носителя (актив и пассив). С этим пониманием имущества связано универсальное правопреемство (переход от одного лица к другому актива и пассива— прав и обязанностей) при наследовании и прекращении юриди­ческих лиц вследствие реорганизации».

    t 652

    Глава 41. Расследование налоговых преступлений

    Изложенное выше свидетельствует о том, что понятия денежных средств и имущества органи­зации или индивидуального предпринимателя, применяемые в гражданском праве и обычном дело­вом обороте, не только не совпадают, но и существенно отличаются от таких же понятий в налого­вом, а соответственно, и в уголовном законодательстве.

    А ведь, казалось бы, в налоговом законодательстве норма о понятии «имущества» бланкетная,

    говом правоприменении, так как в диспозиции ст. 1992 говорится не о всяком сокрытом имуществе и денежных средствах, за счет которых должно производиться взыскание налогов или сборов, а о тех, за счет которых должно производиться взыскание недоимки по налогам и сборам.

    Таким образом, правоохранительный орган при квалификации деяния вынужден целиком пола­гаться на выводы налогового органа, который будет формировать их исходя из названных выше не­удачных формулировок в законе, других норм НК РФ и собственной правоприменительной практи­ки (не всегда правильной).

    Такая неопределенная формулировка создает условия для расширительного толкования закона налоговыми и правоохранительными органами, злоупотребления полномочиями со стороны право­охранительных органов, для незаконного применения этой нормы к таким видам деятельности, ко­торые, на субъективный взгляд работника налоговой инспекции, правоохранительного органа или прокурора, подпадают под понятие «сокрытие денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов (сборов)».

    Эта неопределенность правового содержания рассматриваемых положений закона прежде всего противоречит общеправовым принципам юридической ответственности. Между тем еще в Поста­новлении Конституционного суда РФ от 25.04.1995 г. был сформулирован основной подход к юри­дической ответственности — критерий определенности правовой нормы. Общеправовой критерий определенности, ясности, недвусмысленности нормы закона вытекает из конституционного прин­ципа равенства всех перед законом и судом (ч. 1 ст. 19), поскольку такое равенство может быть обеспечено лишь при условии единообразного понимания и толкования нормы всеми правоприме­нителями.

    Неопределенность же содержания правовой нормы, напротив, допускает возможность неогра­ниченного усмотрения в процессе правоприменения и неизбежно ведет к произволу, а, значит, к нарушению принципов равенства и верховенства закона. А потому глубинный, исходный смысл всех нарушений налоговых и правоохранительных органов по делам о данной категории налоговых преступлениях необходимо будет искать прежде всего в самом законе и его неудачной конструк­ции.

    А что же делать следователям сегодня? В таком случае, пока норма не изменена в законном по­рядке, она подлежит применению. Однако такое применение, в свою очередь, чревато не только следственными, но и судебными ошибками. А поэтому здесь следует быть предельно вниматель­ным и осторожным и действовать по принципу «не навреди».

    Итак, поскольку предполагается, что в налоговом законодательстве речь идет не вообще о де­нежных средствах и имуществе как объектах гражданских прав, а о таких составляющих матери­ального мира, которые, участвуя в гражданских правоотношениях, являются в то же время объек­тами административного (налогового) права, за счет которых должно производиться взыскание налогов и (или) сборов, постольку именно с этих позиций и будет развиваться первоначальная практика применения данной нормы.

    В налоговом законодательстве такие объекты гражданских прав представляют интерес право­применителя с точки зрения определения объектов налогообложения. Понятия и правовая суть объектов налогообложения раскрывается в гл. 7 НК РФ и соответствующих нормах Особенной час­ти НК РФ, регламентирующих порядок уплаты конкретных налогов.

    В соответствии со ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реа­лизации товаров (работ, услуг), имущество (хотя товары — это такое же имущество. — Авт.), при­быль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием ко­торого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обя­занности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, опре­деляемый в соответствии с частью второй настоящего Кодекса и с учетом положений настоящей статьи.

    Товаром для целей НК РФ признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации, В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится и иное имущество, определяемое Таможенным кодексом РФ.

    653

    1   ...   111   112   113   114   115   116   117   118   ...   159


    написать администратору сайта