Теория экономического анализа. Руководство по изучению дисциплины цели и задачи дисциплины
 Скачать 1.86 Mb.
|
|
ТЕМА 11 СУЩНОСТЬ И СОДЕРЖАНИЕ КОМПЛЕКСНОГО ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА 11.1. Содержание финансового и управленческого анализа и последовательность его проведения Разделение анализа на финансовый и управленческий обусловлено сложившимся на практике разделением системы бухгалтерского учета в масштабе предприятия на финансовый и управленческий учет. При проведении внешнего финансового анализа в качестве источника информации используются данные только публичной бухгалтерской отчетности. Особенностями внешнего финансового анализа являются: -множественность субъектов анализа, пользователей информации о деятельности предприятия; -разнообразие целей и интересов субъектов анализа; -наличие типовых методик, стандартов учета и отчетности; -ориентация анализа только на публичную, внешнюю отчетность предприятия; -максимальная открытость результатов анализа для пользователей информации о деятельности предприятия. Основное содержание внешнего финансового анализа, осуществляемого партнерами предприятия по данным публичной финансовой отчетности, составляют: -анализ абсолютных показателей прибыли; -анализ относительных показателей рентабельности; -анализ финансового состояния, финансовой устойчивости, ликвидности баланса, платежеспособности предприятия; -анализ эффективности использования собственного и заемного капитала; -экономическая диагностика финансового состояния предприятия и его рейтинговая оценка. При проведении внутрихозяйственного финансового анализа в качестве источника информации используются кроме финансовой отчетности, данные системного бухгалтерского учета, нормативная и плановая информация. Основное содержание внутрихозяйственного финансового анализа (см. содержание внешнего финансового анализа), может быть дополнено и другими аспектами, имеющими значение для оптимизации управления, например такими, как анализ состояния запасов, анализ состояния дебиторской и кредиторской задолженности. В системе внутрихозяйственного управленческого анализа есть возможность углубления финансового анализа за счет привлечения данных управленческого производственного учета, т. е. возможно проведение комплексного экономического анализа и оценки эффективности хозяйственной деятельности. Кроме этого вопросы внутрихозяйственного финансового и внутрихозяйственного производственного анализа взаимосвязаны при обосновании и контроле бизнес-планов, в системе маркетинга. Особенностями управленческого анализа являются: -ориентация результатов анализа на цели и интересы руководства предприятия: -использование всех источников информации для анализа; -отсутствие регламентации анализа со стороны государственных органов; -комплексность анализа, изучение всех сторон деятельности предприятия; -интеграция учета, анализа, планирования и принятия решений; -максимальная закрытость результатов анализа в целях сохранения коммерческой тайны. 11.2. Сущность и этапы проведения комплексного экономического анализа Развитие рыночных отношений и новых методов хозяйствования, основанных на различных формах собственности, вызывает необходимость комплексного анализа деятельности предприятия. Комплексный экономический анализ хозяйственной деятельности предприятия – это совокупность аналитических процедур, позволяющих сделать всестороннюю оценку финансово-хозяйственной деятельности предприятия в соответствии с заданной целевой функцией в рамках обоснования решений оперативного, тактического и стратегического характера. Сущность комплексного экономического анализа составляет характеристика основных показателей хозяйственной деятельности, полученная в результате комплексного исследования, т.е. одновременного и согласованного изучения совокупности показателей, отражающих все или многие аспекты хозяйственных процессов, и содержащая обобщающие выводы о результатах деятельности предприятия на основе выявления качественных и количественных отличий от базы сравнения (плана, нормативов, предшествующих периодов, достижений на других аналогичных объектах, других возможных вариантов развития). Комплексный анализ служит: -индикатором научно-технического состояния хозяйственного объекта в изучаемой совокупности; -критерием сравнительной оценки коммерческий деятельности предприятия и его подразделений; -показателем эффективности принятых ранее управленческих решений и полноты их реализации; -основой выбора возможных вариантов развития производства и показателей результатов в будущем. При выполнении комплексного экономического анализа хозяйственной деятельности выделяют следующие этапы: -Представление объекта исследования как системы, для которой определяют цели и условия функционирования (как уже отмечалось выше – объектом исследования является хозяйственная деятельность предприятия. При проведении комплексного экономического анализа хозяйственная деятельность предприятия рассматривается как система, состоящая из трех взаимосвязанных элементов: ресурсов, производственного процесса и готовой продукции); -разработка качественных характеристик экономики предприятия, т.е. системы синтетических и аналитических показателей; -составление общей схемы системы, установление главных компонентов, функций и взаимосвязей, а также разработка схемы подсистем, показывающей соподчинение элементов; -определение основных взаимосвязей и факторов, дающих количественные характеристики; -построение модели системы на основе информации, полученной на предыдущих этапах; -объективная оценка результатов хозяйственной деятельности и комплексное выявление резервов для повышения эффективности производства. Главное в комплексном анализе – это увязка отдельных разделов или блоков анализа между собой, анализ взаимосвязи и взаимной обусловленности этих разделов, и вывод результатов анализа каждого блока на обобщающие показатели эффективности. Сначала дается предварительная характеристика хозяйственной деятельности по системе важнейших показателей, затем анализируются факторы и причины, определяющие эти показатели, выявляются внутрихозяйственные резервы эффективности использования материальных ресурсов, труда и заработной платы, основных фондов, объема, качества и структуры продукции, рентабельности хозяйственной деятельности ит.д. Затем на основе этого дается обобщающая оценка эффективности работы предприятия. Кроме этого в процессе проведения комплексного экономического анализа строится логико-методологическая схема, соответствующая внутренним связям показателей и факторов, что открывает возможности для применения математических методов и ЭВМ. 11.3. Система показателей комплексного экономического анализа Показатель – обобщенная количественная характеристика социально-экономических явлений и процессов в их качественной определенности в условиях конкретного места и времени. Хозяйственно-финансовая деятельность предприятий измеряется многочисленными экономическими показателями, которые можно свести в определенную систему. 1.По своему содержанию показатели делятся на количественные и качественные. К количественным показателям относят показатели, связанные с измерением общей величины совокупности объектов (объем изготовленной продукции, численность работников, поголовье скота). Качественные показатели характеризуют уровень развития явлений, показывают существенные особенности и свойства изучаемых объектов (себестоимость, рентабельность, урожайность). 2.Одни показатели используются при анализе деятельности предприятий во всех отраслях национальной экономики, другие – только в отдельных отраслях. По этому признаку они делятся на общие и специфические. К общим относятся показатели валовой продукции, производительности труда, прибыли, себестоимости. Примером специфических показателей для отдельных отраслей и предприятий могут быть влажность торфа, жирность молока и т.д. 3.По степени синтеза показатели делятся на обобщающие, частные и вспомогательные (косвенные). Обобщающие показатели применяются для обобщенной характеристики сложных экономических явлений. Например: обобщающими показателями производительности труда являются среднегодовая, среднедневная, часовая выработка продукции одним работником. Частные показатели отражают отдельные стороны, элементы изучаемых явлений и процессов. Например: к частным показателям производительности труда относятся затраты рабочего времени на производство единицы продукции определенного вида или количество произведенной продукции за единицу рабочего времени. Вспомогательные (косвенные) показатели используются для более полной характеристики того или иного объекта анализа. Например: количество рабочего времени затраченного на единицу выполненных работ. 4.Аналитические показатели делятся на абсолютные и относительные. Абсолютные показатели непосредственно характеризуют размеры социально-экономических явлений, их признаков. Абсолютные показатели выражаются в денежных, натуральных измерителях или через трудоемкость. Абсолютные показатели в свою очередь подразделяются на натуральные, условно-натуральные и стоимостные. Относительные показатели представляют собой результат деления одного абсолютного показателя на другой и выражают соотношение между количественными характеристиками процессов и явлений. Поэтому по отношению к абсолютным показателям или показатели в форме относительных величин являются производными (вторичными). Определяются они в процентах, коэффициентах или индексах. 5.При изучении причинно-следственных отношений показатели делятся на факторные и результативные. Если тот или другой показатель рассматривается как результат воздействия одной или нескольких причин и выступает в качестве объекта исследования, то при изучении взаимосвязей он называется результативным. Показатели, которые определяют поведение результативного показателя и выступают в качестве причин изменения его величины, называются факторными. 6.По способу формирования различают показатели: -нормативные (нормы расхода сырья, топлива, энергии, нормы амортизации и др.); -плановые (данные планов экономического и социального развития предприятия, хозрасчетные задания внутрихозяйственным подразделениям); -учетные (данные бухгалтерского, статистического и оперативного учета); -отчетные (данные бухгалтерской, статистической и оперативной отчетности); Все показатели, которые используются в анализе, взаимосвязаны и взаимообусловлены. Комплексное изучение экономики предприятий предусматривает систематизацию показателей, потому что совокупность показателей, какой бы исчерпывающей она не была, без учета их взаимосвязи, соподчиненности не может дать настоящего представления об эффективности хозяйственной деятельности. Необходимо, чтобы конкретные данные о разных видах деятельности были органически увязаны между собой в единой комплексной системе. Все показатели в зависимости от объекта анализа группируются в следующие подсистемы: Блок 1. Анализ показателей технико-организационного уровня внешнеэкономических, социальных и природных условий производства; Блок 2. Анализ показателей использования основных производственных средств Блок 3. Анализ показателей использования материальных ресурсов; Блок 4. Анализ показателей использования труда; Блок 5. Анализ показателей продажи продукции; Блок 6. Анализ показателей себестоимости продукции; Блок 7. Анализ показателей величины и структуры авансированного капитала Блок 8. Анализ показателей прибыли и рентабельности продукции Блок 9. Анализ показателей капиталоотдачи или деловой активности предприятия Блок 10. Анализ показателей рентабельности активов предприятия Блок 11. Анализ показателей финансового состояния и платежеспособности предприятия. ТЕМА 12 ИСТОРИЯ И ПЕРСПЕКТИВЫ РАЗВИТИЯ ЭКОНОМИЧЕСКОГО АНАЛИЗА 12.1. История развития хозяйственного учета и анализа История развития экономического анализа тесно связана с историей развития бухгалтерского учета, так как бухгалтерский учет в широком смысле слова включает и анализ бухгалтерских данных, обеспечивая информационно-аналитические условия для принятия хозяйственных решений. В древнем мире практика различала системы учета только по материальным носителям данных: папирус (Древний Египет), глиняные таблицы (Ассирия и Вавилон), восковые таблички (Древний Рим). Факты хозяйственной жизни, изменяющие состав средств, являлись предметом учета. Они регистрировались путем или хронологической (Древний Египет), или систематической записи (Ассирия и Вавилон), или же путем совмещения этих двух видов записей (Древний Рим). Эти виды записи выступали как формы отражения по определенным учетным рубрикам (счетам) движения хозяйственных средств, а инвентаризационная опись – как отражение запаса хозяйственных средств. Из инвентаризационной описи родилась отчетность. В период средневековья развитие учета замедляется. Натуральный характер сельского хозяйства, цеховой строй ремесленного производства, неразвитость внутренней торговли – условия, которые препятствовали распространению и совершенствованию учета и анализа. Но с развитием компаний, посредничества и расширением кредитной деятельности появилась необходимость следить за изменением доли участников в результате новых вложений или изъятий капиталов и разработать систему определения дохода, чтобы распределять его среди партнеров. С развитием товарно-денежных отношений были созданы условия для объединения ранее автономных имущественных и личных счетов в единую систему так называемой простой бухгалтерии, с помощью которой устанавливалось сплошное и систематическое наблюдение за хозяйственной жизнью (натуралистическая концепция бухгалтерского учета). В конце 13-го в. в Италии впервые появились практические книги по двойной бухгалтерии (дебетовые и кредитовые записи размещались рядом, каждая сделка записывалась дважды – по одному разу на соответствующей стороне; дебет обозначался латинскими словами, имеющими значение «они должны нам», кредит начинался словами «мы получили от»). Двойная запись превратила весь учет в стройную систему, облегчающую контроль за сохранностью ценностей и осуществлением процессов управления хозяйственной деятельностью. Логически простая бухгалтерия предшествовала двойной, но исторически они очень долго существовали одновременно. Двойная бухгалтерия сложилась в период средневековья, однако свое развитие и теоретическое обоснование получила в условиях становления капитализма. Появилось два теоретических направления развития бухгалтерского учета: -первое, основывавшееся на идеях Котрулича, рассматривало бухгалтерский учет как орудие управления отдельным предприятием. Продолжателями этого направления были Жак Савари и Даниель Дефо; -второе развивало идеи Л. Пачоли и рассматривало бухгалтерский учет как универсальную методологическую науку. Представителями этого направления являлись Джероламо Кардано, Вольфганг Швайкер, Симон Стевин, Джузеппе Форни. Развитие науки о бухгалтерском учете приводит к переоценке целей учета. Если раньше основной задачей являлось обеспечение контроля за сохранностью ценностей, то к началу 19-го в. формируется новая цель – выявление эффективности хозяйственной деятельности. Теперь учет понимается как орудие управления и контроля. К концу 19-го в. бухгалтерский учет сложился и как наука, и как практика. Вступление капитализма в стадию империализма, сопровождавшееся быстрым ростом крупного капиталистического производства, нашло отражение во все более четком выделении из бухгалтерского учета анализа хозяйственной деятельности. К началу 20-го в. в Италии стали выделять в бухгалтерии (счетоведении) три науки: -логисмологию – учение о бухгалтерских счетах; -статмологию – учение о бухгалтерском балансе; -леммалогию – учение об остатках. Наиболее близкой к традиционной бухгалтерии являлась логисмология, статмология развилась впоследствии в анализ хозяйственной деятельности, а леммалогия получила дальнейшее развитие в англосаксонских странах при использовании сложного математического аппарата. 12.2. История развития экономического анализа в России Первый период – формирование науки (средние века – 1918г.). Как и во всем мире, возникновение анализа в России связано с развитием бухгалтерского учета. Уже с 9-го в. в древнем Новгороде и в Киевской Руси учет использовался князьями, боярами и купцами в связи с развитием торговли с греками и другими народами. Государственное и монастырское хозяйство предполагало использование инвентарей, которые были основой всего учета. По мере развития рыночных отношений усиливается интерес их участников к состоянию их имущества и обязательств в целом, а не только к расчетам с поставщиками и покупателями. Возможность удовлетворения этого интереса представляет бухгалтерия. В народном хозяйстве России, включая 18-й в. повсеместно преобладала концепция натуралистического учета в форме простой бухгалтерии. Но в первой половине 19-го в. уже и в сельскохозяйственном и промышленном учете была распространена двойная запись, вытеснившая натуралистическую концепцию бухгалтерского учета. Поэтому развитие финансового анализа опирается на формирование двойной записи и составление бухгалтерского баланса. Развитие экономического анализа на протяжении целых столетий выражалось в разработке различных относительных показателей – коэффициентов, с помощью которых определялось соотношение между собственным и заемным капиталом, скорость оборота всего капитала и отдельных его составных частей, платежеспособность и рентабельность работы. Постепенно анализ финансового состояния и рентабельности работы углублялся. В крупных компаниях царской России практиковалось обсуждение на годичных собраниях их учредителей докладов управляющих об итогах хозяйственной деятельности компании. Эти доклады обычно готовили главные бухгалтеры по разрабатываемой ими самостоятельно программе. Однако программа и методика подготовки таких докладов нигде не публиковались, а составление финансовой отчетности не регулировалось в законодательном порядке. Второй период – 1918-1929г.г. Первый послереволюционный период, когда была отменена коммерческая тайна и введены централизованное планирование в масштабах народного хозяйства и контроль за выполнением планов каждым предприятием. Началась разработка единых форм отчетности и инструкций по их составлению. Уже в 1918 г. были утверждены «Основные положения по государственному счетоводству и отчетности», и с этого времени постановкой учета, отчетности и анализа руководит Высший Совет народного хозяйства. Одновременно была начата разработка инструктивных материалов по анализу деятельности клиентуры в Правлении Госбанка. После перехода к «новой экономической политике» (НЭП) в 1921 г. рамки анализа начинают расширяться, так как выполнение требования безубыточного ведения хозяйственной деятельности вызывает необходимость изучения всех расходов с точки зрения их оправданности и рациональности. Однако методика такого анализа еще не разработана, и главное внимание уделялось финансовому состоянию анализируемого предприятия. Третий период – 1924-1941г.г. Впервые в литературе были высказаны идеи о необходимости комплексного исследования всех сторон деятельности предприятия в их взаимосвязи и взаимодействии, и исследование с этой целью всех источников информации. Этот период характеризуется значительным расширением и углублением аналитических исследований. Во многих работах этого времени значительное внимание уделяется себестоимости продукции, издержкам обращения, состоянию и использованию основных фондов. Идеи о комплексном анализе находят в них определенное отражение, но далеко не полное и несистематизированное. Во всех публикациях рассматриваемого периода анализ носит характер подведения итогов за анализируемый период и не нацелен на принятие управленческих решений по перспективам дальнейшей деятельности анализируемого хозяйствующего субъекта. В этот период ведется дискуссия по поводу названия науки. Большинство авторов поддерживало предложенное С.К. Татуром название «Анализ хозяйственной деятельности». Под таким названием эта дисциплина была включена в учебные планы, начиная с 1936 г., в финансовых и некоторых других экономических вузах. Ранее она называлась «Анализ баланса». Однако содержание ее программы продолжало ограничиваться анализом финансового состояния, которому предшествовала краткая характеристика выполнения плана по объему и ассортименту продукции и ее себестоимости. Такое содержание программы оставалось до 1950г., когда она была несколько расширена профессором И.А. Шоломовичем, включившим в нее изучение состояния и использования трех групп факторов – рабочей силы, основных фондов и материалов. Четвертый период – 1941-1953г.г., период Великой Отечественной войны и послевоенного восстановления разрушенной войной экономики. В этот период решающее значение имели разработки официальных методических указаний по анализу годовых отчетов, проводившихся коллективами специалистов Наркомфина и Госбанка. Эти методические разработки использовались отраслевыми наркоматами (министерствами) при подготовке указаний по анализу деятельности предприятий отдельных отраслей и подотраслей народного хозяйства, подчиненных данному министерству. Программы не ограничивались анализом финансового состояния, они предусматривали изучение использования основных фондов, материальных и трудовых ресурсов и их влияние на себестоимость и качество продукции. По существу, наряду с финансовым анализом, получил быстрое развитие технико-экономический анализ. Однако, как и в предшествующие периоды, не раскрывалась роль анализа в управлении предприятиями и в выявлении и мобилизации внутрихозяйственных резервов повышения эффективности хозяйствования. Пятый период – 1954-1963г.г., образование и развитие отдельных видов экономического анализа. В 1954г. была опубликована книга С.Б. Барнгольца и А.М. Сухарева «Экономический анализ работы промышленных предприятий». В ней было показано место анализа в процессе принятия управленческих решений по мобилизации резервов повышения эффективности производства как промежуточного звена между сбором информации и принятием управленческих решений. Научная новизна книги заключалась также в том, что в ней впервые была обоснована необходимость определять в процессе анализа не только выполнение плана, но и качество самого планирования: прогрессивность плановых нормативов, степень мобилизации резервов предприятия, влияние планирования на повышение организационно-технического уровня производства. Каждый раздел книги заканчивался сводным подсчетом резервов: а) увеличения выпуска продукции, б) снижения себестоимости продукции, в) ускорения оборачиваемости оборотных средств. Предложенная методика этих подсчетов была еще несовершенна, но сама попытка конкретного рассмотрения способов выявления и измерения величины неиспользованных резервов была прогрессивной. Тем самым анализ нацеливался на использование результатов ретроспективного анализа для проведения перспективного. 26-28 марта 1963г. было проведено Первое Всесоюзное совещание по организации и методике экономического анализа работы промышленных предприятий. В докладах на этом совещании нашли отражение научные разработки ряда специалистов по новым видам анализа и были выработаны рекомендации по их дальнейшему развитию. Так, В.И, Ганштак и Б.И. Майданчик сделали доклад по узловым проблемам сравнительного анализа; 16 докладчиков выступили по вопросам анализа технического и организационного развития предприятия; впервые были вынесены на обсуждение вопросы использования математических методов для анализа внутрипроизводственных резервов (доклад З.П. Румянцевой). Материалы совещания были изданы Госфиниздатом и явились ценным практическим пособием в работе общественных бюро экономического анализа, которые были созданы по инициативе В.И. Ганштака и П. Жукова в конце рассматриваемого периода. Шестой период – 1963-1968г.г. Этот этап характеризуется широким распространением во всех отраслях народного хозяйства СССР общественных форм экономического анализа – общественных бюро экономического анализа (ОБЭА). Эти общественные организации объединили экономистов и инженерно-технических работников для достижения общей цели - повышения эффективности хозяйствования путем выявления и мобилизации резервов улучшения использования имеющегося у хозяйствующих субъектов, на которых они работали, экономического потенциала. До появления ОБЭА инженерно-технический персонал предприятий СССР не принимал участие в аналитической работе, между тем как в западных странах, особенно в США, они обязаны были изыскивать возможности снижения издержек производства как при проектировании изделий, так и в процессе их производства. Седьмой период – 1969-1983г.г., период обоснования важнейших концептуальных основ его теории и ее выделения в качестве самостоятельной учебной дисциплины. В 1971 г. вышла книга А.Д. Шеремета «Развитие теории экономического анализа в условиях хозяйственной реформы». В ней было дано всестороннее обоснование необходимости комплексного изучения деятельности хозяйствующих субъектов, подробно рассматривалась организация аналитической работы на промышленном предприятии, ее распределение между отдельными структурными подразделениями и предлагалось выделение самостоятельного подразделения для общего руководства аналитической работой и обобщения результатов. Впервые с такой полнотой были показаны роль и место экономико-математических методов в научном аппарате экономического анализа. Эта книга послужила основой формирования учебной дисциплины «Теория экономического анализа», нашедшей отражение в первом учебнике под таким же названием, подготовленным М.И. Бакановым и А.Д. Шереметом в 1981г. Восьмой период – 1983-1989г.г., длился до перестройки экономики СССР на рыночные отношения. В этот период особенно большое внимание уделялось разработке методических основ внутризаводского оперативного анализа и функционально-стоимостному анализу. Девятый период – с 1990г. по настоящее время. Переход к рыночной экономике потребовал переосмысления многих теоретических и концептуальных аспектов анализа хозяйственной деятельности. В настоящее время возникает необходимость совершенствования методического инструментария анализа хозяйственной деятельности применительно к новым организационным формам и условиям хозяйствования. Становление и развитие анализа хозяйственной деятельности в нашей стране происходило в условиях командно-административной системы управления. К положительным моментам ее влияния на процесс развития анализа можно отнести высокий уровень стандартизации и унификации отраслевых и общеотраслевых методик анализа, широкий обмен опытом по его организации; к недостаткам – превалирование производственных показателей над финансовыми, акцентирование внимания на оценке выполнения годовых и пятилетних планов социально-экономического развития, доминирование контрольных функций над функциями обоснования управленческих решений и прогнозирования результатов деятельности, преимущественная ориентация на ретроспективный, а не на перспективный анализ. Развитие анализа обусловлено и состоянием бухгалтерского учета, который сформировался в условиях той же плановой системы и основной функцией которого до сих пор остается сбор и накопление информации для обслуживания внешних пользователей, т.е. для составления бухгалтерской, статистической и налоговой отчетности, и выполнения контрольной функции. Он меньше всего сориентирован на информационное обеспечение управленческого процесса. Следовательно, развитие управленческих функций бухгалтерского учета будет способствовать развитию и экономического анализа. |