бабаев. Бабаев Бухгалтерский учет. Учебник для студентов вузов Б94 Ю. А. Бабаев, И. П. Комиссарова, В. А. Бородин Под ред
 Скачать 3.19 Mb.
|
|
Пример 1. Приобретен объект основных средств стоимостью 120 тыс. руб. со сроком полезного использования — 5 лет. Годовая норма амортизации рассчитывается следующим образом: 100% : 5 лет = 20%. Годовая сумма амортизационных отчислений соста- вит 24 тыс. руб. (120 000 х 20% = 24 000) 163 При способе уменьшаемого остатка годовую сумму амортизаци- онных отчислений определяют исходя из остаточной стоимости объекта на начало отчетного года и нормы амортизации, исчислен- ной с учетом срока полезного использования этого объекта и ко- эффициента ускорения, устанавливаемого в соответствии с законо- дательством Российской Федерации. Пример 2. Возьмем условия примера 1 Первоначальная стои- мость объекта 120 тыс. руб., срок полезного использования — 5 лет. Норма амортизации исходя из срока полезного использования (20%) увеличивается на коэффициент ускорения — 2. Следователь- но, норма амортизации уже равняется 40%. В первый год эксплуа- тации годовая сумма амортизационных отчислений составляет 40% от первоначальной стоимости объекта, или 48 тыс. руб. (120 000 х 40% = 48 000). Во второй год эксплуатации она начисляется в размере 40% от остаточной стоимости объекта, и составит 28,8 тыс. руб ((120 000 - 48 000) х 40% 28 800). В третий год амортизаци- онные отчисления начислят в сумме 17,28 тыс. руб. ((120 000 — - 48 00 - 28 800) х 40% = 17 280) и т.д. При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полез- ного использования годовую сумму амортизации определяют исходя из первоначальной (или восстановительной) стоимости объекта и годового соотношения, где в числителе указывается число лет, ос- тавшихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе — сумма чисел лет срока полезного использования объекта. Пример 3. Опять воспользуемся условиями примера 1. Первона- чальная стоимость объекта 120 тыс. руб., срок полезного использо- вания — 5 лет. Сумма чисел лет срока его полезного использования составляет 15 (1+2+3+4+5=15). В первый год амортизационные от- числения составят 40 тыс. руб (120 000 5 : 15 — 40 000), во вто- рой год 32 тыс. руб. (120 000 4 • 15 = 32 000), в третий год — 24 тыс. руб. (120 000 3 : 15 = 24 000) и т.д При способе списания стоимости объему продук- ции (работ) амортизационные отчисления начисляются с учетом показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соот- ношения первоначальной стоимости объекта и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. Пример 4. Еще раз воспользуемся условиями примера 1. Перво- начальная стоимость объекта 120 тыс руб., срок полезного 164 зования - 5 лет. Предполагается за весь срок использования объек- та выпустить 150 тыс. единиц продукции Соотношение первона- чальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема выпуска продукции равно 80% (120 000 150 000 100% = 80%). Планируемый выпуск продукции в текущем году составля- ет 30 тыс. единиц. Следовательно, годовая сумма амортизационных отчислений составит 24 тыс руб. (30 000 х 80% 24 000). Расчет амортизационных отчислений производится в специаль- ной ведомости в разрезе мест эксплуатации, видов или отдельных инвентарных объектов основных средств. Амортизационные отчис- ления по объектам основных средств начисляются ежемесячно, не- зависимо от применяемого способа, в размере 1/12 годовой суммы. Итоги ведомости расчета амортизационных отчислений исполь- зуются для отражения начисленных сумм на синтетическом регули- рующем контрактивном счете 02 «Амортизация основных Начисление амортизационных отчислений отражается по дебету различных счетов (в зависимости от того, где находятся те или иные объекты основных средств) и отражается следующей записью: Д-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные произ- водства», 25 «Общепроизводственные 26 «Общехо- зяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и др. 02 «Амортизация основных средств». По основным средствам, сданным в аренду (если это не являет- ся основной деятельностью организации), амортизацию начисляет, как правило, арендодатель и отражает бухгалтерской записью: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 02 «Амортизация основных средств». Аналитический учет амортизации основных средств ведется по их видам, отдельным инвентарным объектам и местам эксплуатации. Несколько иные признаки классификации и методы начисле- ния предусматриваются для целей налогообложения прибыли орга- низаций В соответствии с Налоговым кодексом РФ внеоборотные акти- вы делятся на амортизируемое и имущество. Амортизируемым признается имущество, которое находится у нало- гоплательщика на праве собственности и используется им для из- влечения дохода и стоимость которого погашается путем начисле- ния амортизации. Кроме того, одним из условий отнесения объек- тов к амортизируемому имуществу является стоимостной критерий, по которому амортизации для целей налогообложения по налогу на 165 прибыль подлежат объекты стоимостью свыше 10 000 руб. за еди- ницу. имущество (только для налоговых расчетов) — это активы, полученные за счет бюджетных средств, безвозмездно, переведенные на консервацию, объекты внешнего благоустройства и пр. Для целей налогообложения амортизируемые основные сред- ства подразделяются на амортизационных групп в зависимости от сроков их полезного использования (эта классификация утвер- ждена постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 № 1 «О классификации основных средств, включаемых в амортизацион- ные группы»): 1) от 1 года до 2 лет включительно; 2) свыше 2 лет до 3 лет включительно; 3) свыше лет до 5 лет включительно; 4) свы- ше 5 лет до 7 лет включительно; 5) свыше 7 лет до 10 лет включи- тельно; 6) свыше 10 лет до 15 лет включительно; 7) свыше 15 лет до 20 лет включительно; 8) свыше 20 лет до 25 лет включительно; 9) свыше 25 лет до 30 лет включительно; 10) свыше 30 лет. Налогоплательщикам разрешено использовать только два метода начисления амортизации. Причем линейный метод начисления амортизации применяется к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в последние две амортизационные группы. Для остальных основных средств организации могут применять ли- бо линейный, либо нелинейный методы. При методе начисления амортизации сумма амортиза- ционных отчислений определяется ежемесячно как произведение первоначальной стоимости объекта и нормы амортизации, опреде- ленной исходя из срока его полезного использования. В отличие от требований ПБУ 6/01 в налоговом учете определяется не годовая, а месячная сумма амортизационных отчислений. В конечном итоге при выборе линейного метода начисления амортизации как в бухгал- терском, так и в налоговом учете при равных условиях (первоначаль- ной стоимости и сроке полезного использования) сумма амортиза- ции, относимая на расходы в бухгалтерском учете, будет равна сумме амортизации, признаваемой расходами в налоговом учете. Нелинейный метод представляет собой комбинированный уско- ренно-равномерный вариант списания первоначальной стоимости объектов основных средств. При этом первая часть (80%) его стои- мости списывается ускоренно. При этом методе сумма ежемесяч- ных амортизационных отчислений определяется как произведение остаточной стоимости объекта на начало месяца на удвоенную норму амортизации. Оставшаяся сумма стоимости объекта (остав- шиеся 20%) в целях начисления амортизации фиксируется, как его базовая стоимость для дальнейших расчетов, и списывается затем 166 равномерно, т.е. сумма за один месяц амортизации в отношении данного объекта определяется делением его базовой стоимости на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования. Кроме того, в Налоговом кодексе указываются и другие воз- можные пути увеличения или уменьшения норм амортизации при использовании основных средств в условиях агрессивной среды, для предметов договора финансового лизинга, по легковым автомо- билям, микроавтобусам и пр. 9.4. Учет затрат на восстановление основных средств В процессе эксплуатации объекты основных средств постепенно теряют свои первоначальные технические характеристики. Причем из-за неравномерности нагрузки отдельные части объекта требуют различных восстановительных работ. Восстановление основных средств производится в результате проведения ремонтов, модерни- зации или реконструкции. Рассмотрим проведение ремонтов средств. В зависи- мости от сложности и продолжительности работ различают капи- тальный, средний и текущий ремонт. Перед началом ремонта тех- нический персонал или специально созданная приказом руководи- теля комиссия производит осмотр объекта. По результатам такого осмотра составляется «Акт о приемке-сдаче отремонтированных, ре- конструированных, модернизированных объектов основных средств» (форма N° ОС-3). Эта форма состоит из двух разделов. В первом разделе «Сведения о состоянии объектов основных средств на мо- мент передачи в ремонт, на реконструкцию, модернизацию» отра- жаются характеристики объекта на момент его передачи для ремон- та (реконструкции). Во втором разделе «Сведения о затратах, свя- занных с ремонтом, реконструкцией, модернизацией объектов ос- новных средств» отражаются затраты на модернизацию и реконст- рукцию объекта основных средств. Они могут увеличивать первона- чальную стоимость такого объекта, если при этом улучшаются его первоначальные нормативные показатели работы (срок полезного использования, мощность и т.д.). Информация о ремонте, реконструкции, модернизации вносит- ся в инвентарные карточки объекта (формы № ОС-6, № № После определения перечня ремонтных работ и заменяемых талей составляют смету на ремонт, в которую включаются все рас- ходы организации, связанные с ремонтом. 167 Действующая методология бухгалтерского учета предусматрива- ет несколько вариантов учета затрат на проведение ремонта основ- ных средств. Основными вариантами являются: • полное включение фактически произведенных затрат в за- траты отчетного периода; • создание резерва на проведение ремонта. Организация самостоятельно выбирает наиболее удобный для себя вариант исходя из структуры и степени изношенности основ- ных средств, сложности ремонта, сроков его проведения и др. Вы- бранный вариант обязательно должен быть закреплен в учетной политике организации. Полное включение фактически произведенных затрат в затраты отчетного периода Ремонтные работы могут быть организованы подрядным или хозяйственным способом. При подрядном способе для проведения ремонтных работ при- влекаются специализированные ремонтные организации, с которы- ми заключается договор подряда. Кроме того, в организации со- ставляется акт по форме № в двух экземплярах. Первый эк- земпляр остается в хозяйствующем субъекте, а второй — передается подрядной организации. На основании этого акта производится приемка отремонтированных объектов. Подписанный двумя сторо- нами (представителем заказчика, уполномоченного проводить при- емку объекта и представителем подрядчика) акт передается в бух- галтерию заказчика, где проверяется и подписывается главным бух- галтером, затем утверждается руководителем Предъявленные к оп- лате и акцептованные заказчиком суммы расходов по счетам за вы- полненные ремонтные работы в бухгалтерском учете включаются в фактические затраты отчетного периода записью: Д-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные произ- водства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо- зяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. — в зависимости от места эксплуатации и назначения объекта основных средств Д-т 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» К-т 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». При хозяйственном способе проведения ремонтных работ ремонт объектов основных средств выполняется организацией самостоя- тельно. Для этих целей в составе хозяйствующего субъекта есть са- мостоятельное структурное ремонтное подразделение. Перед нача- лом ремонтных работ составляется их смета, в которой указывается перечень ремонтных работ, стоимость заменяемых деталей, необхо- 168 димых материалов, затрат на оплату труда ремонтных работников и других затрат, связанных с ремонтом. Все текущие затраты на ремонт на основании первичных рас- ходных документов накапливаются на счете 23 «Вспомогательное производство». На счетах бухгалтерского учета это отражается сле- дующими Д-т 23 «Вспомогательные производства» 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и др. После завершения ремонтных работ фактически произведенные затраты списываются на основании утвержденного руководителем организации акта о приеме-передаче отремонтированных объектов основных средств в зависимости от места эксплуатации и назначе- ния объекта основных средств на счета учета затрат: Д-т 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные рас- ходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на про- дажу» и К-т 23 «Вспомогательные производства». Другим вариантом учета затрат на ремонт основных средств яв- ляется создание резерва на проведение ремонтов. Такой резерв созда- ется для сглаживания колебаний в затратах на производство (расхо- дов на продажу), т.е. для равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты отчетного периода. Если в учетной политике организации предусмотрено соз- дание резерва расходов на ремонт основных средств, то для его формирования используется информация о необходимости и объе- ме ремонтных работ (дефектные ведомости, акты технического об- следования, доклады о техническом состоянии объектов основных средств), о первоначальной (или восстановительной) стоимости объектов, сметы стоимости ремонта, график проведения работ, ито- говый расчет отчислений в резерв При образовании резерва на ре- монт основных средств в затраты на производство (расходы на про- дажу) включается сумма ежемесячных отчислений, исчисленная исходя из 1/12 годовой сметной стоимости ремонта. В бухгалтерском учете образование резерва расходов на ремонт основных средств отражается: 20 «Основное производство», 25 расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» и др. К-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ре- монт основных средств». 169 По мере выполнения ремонтных работ фактические затраты на их проведение независимо от способа их выполнения (подрядный или хозяйственный) списываются за счет сформированного резерва: Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ре- монт основных средств» 23 «Вспомогательные производства» или 60 «Расчеты с по- ставщиками и подрядчиками». В конце отчетного года излишне зарезервированные суммы сторнируются, т.е. отражаются в учете аналогичной проводкой только способом «красное сторно». Кроме того, в бухгалтерском учете можно создавать резервы на ремонт, которые накапливаются в течение нескольких лет. В случа- ях, когда ремонтные работы по объектам основных средств (с дли- тельным сроком и значительным объемом их проведения) заканчи- ваются в году, следующем за отчетным годом, остаток резерва до- пускается не сторнировать. По окончании ремонтных работ излиш- не начисленная сумма резерва отражается как внереализационный доход: Д-т 96 «Резервы предстоящих расходов», субсчет «Резерв на ре- монт основных средств» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». Несколько иной метод формирования и использования резерва на ремонт объектов основных средств предусмотрен налоговым зако- нодательством (ст. 324 НК РФ). Для образования резерва организа- ция должна определить размер отчислений в него. Размер отчисле- ний определяется исходя из совокупной стоимости основных средств и норматива отчислений, который указывается в учетной политике организации для целей налогообложения. Совокупная стоимость ос- новных средств определяется как сумма первоначальной стоимости всех амортизируемых основных средств на начало года создания резерва. Для определения норматива отчислений нужно рассчитать предельную сумму отчислений исходя из составленной сметы на отчетный год и средней величины фактических расходов на ремонт за три предшествующих года. За основу при определении нормати- ва берется меньшая из сумм сформированная смета или средняя величина фактических расходов за предыдущие годы. Норматив отчислений рассчитывается как процентное отношение предельной суммы отчислений к совокупной стоимости основных средств. Та- ким образом, получается (для целей налогообложения), что вновь созданные организации или организации, в которых не проводился ремонт основных средств, не могут создавать резерв. 170 Отчисления в резерв в течение налогового периода включаются в затраты равными долями. И в течение налогового периода сумма фактически произведенных затрат на ремонт списывается за счет созданного резерва. По окончании же налогового периода органи- зация сравнивает фактические затраты на ремонт и сумму создан- ного резерва Если фактические расходы в конце года оказались больше, чем созданный резерв, организация включает остаток в прочие расходы, Если же фактические расходы на ремонт оказались меньше остаток является внереализационным доходом. Выше был рассмотрен порядок проведения ремонта основных средств. Но восстанавливаются объекты основных средств и путем модернизации и реконструкции. Понятия модернизации и реконструкции определены в ряде нормативных документов. Например, в ст. 257 РФ к модерни- зации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения основных средств, повышенными на- грузками и (или) другими новыми качествами. К реконструкции относится переустройство существующих объ- ектов основных средств, связанное с совершенствованием произ- водства и повышением его технико-экономических показателей, осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в це- лях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции. Основное отличие ремонта основных средств от модернизации и реконструкции заключается в том, что затраты на ремонт увели- чивают текущие затраты организации, а затраты на модернизацию и реконструкцию отражаются как капитальные вложения и увели- чивают первоначальную стоимость объектов. Если в результате проведенной модернизации и реконструкции были улучшены (повышены) первоначальные показатели функцио- нирования объекта основных средств, то организацией может быть принято решение увеличить срок его полезного использования. Бух- галтерские записи по отражению модернизации и реконструкции аналогичны записям по отражению капитальных вложений (см. гл. 8 учебника). 9.5. Учет выбытия основных средств Согласно п. 29 ПБУ 6/01 стоимость объекта основных средств, который не используется для производства продукции (выполнения работ, оказания услуг) или для управленческих нужд организации либо выбывает, подлежит списанию с бухгалтерского учета. 171 Объекты основных средств выбывают из хозяйствующих субъек- тов по следующим причинам: • продажа (реализация) объекта; • списание в случае морального и физического износа; • ликвидация при авариях, стихийных бедствиях и иных чрез- вычайных ситуациях; • передача в виде вклада в уставный (складочный) капитал других организаций; • передача по договорам мены, дарения; • по другим причинам. Перемещение объектов основных средств между структурными подразделениями внутри организации выбытием не считается. Для решения вопросов о целесообразности или эффективности использования или восстановления объектов основных средств, а также оформления необходимой документации на их списание ре- шением руководителя организации создается постоянно действую- щая комиссия. В состав комиссии обязательно входят лица, ответ- ственные за сохранность объектов основных средств, и главный бухгалтер организации. При необходимости к участию в работе ко- миссии могут привлекаться сотрудники государственных инспекций (пожарной, ГИБДД, МЧС и пр.). В функции комиссии входит: ос- мотр и определение целесообразности дальнейшего использования объекта основных средств, возможности и эффективности их вос- становления; установление причин списания объектов; выявление лиц, по вине которых произошло преждевременное списание объ- ектов; определение возможности использования и цены возможной реализации отдельных узлов, деталей, материалов; составление акта на списание объектов основных средств. Принятое комиссией решение о списании объекта основных средств оформляется актами на списание основных средств. Актом по форме № ОС-4 оформляется списание одного объекта основных средств, а актом по форме № — одновременное списание нескольких объектов. Акты на списание оформляются в двух эк- земплярах, подписываются членами комиссии и утверждаются ру- ководителем организации. На основании акта по форме списывается автотранспорт. При этом в бухгалтерию организации сдается документ, подтверждающий снятие автотранспортного средства с учета в ГИБДЦ-т МВД-т РФ. Оформленные акты на списание основных средств передаются в бухгалтерию организации, которая отмечает снятие с учета объектов в инвентарных карточках (или инвентарной книге). Инвентарные карточки по выбывшим основным средствам продолжают храниться 172 в течение установленного руководителем организации, но не менее пяти лет. Для учета выбытия объектов основных средств к счету «Ос- новные средства» может быть открыт самостоятельный субсчет «Выбытие основных средств». Тогда выбытие отражается: Д-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» К-т 02 «Амортизация основных средств» — на сумму накоплен- ных амортизационных отчислений по выбывающим объектам основных средств; и Д-т 01 «Основные средства» К-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» на сумму первоначальной (восстановительной) стоимости вающего объекта. Таким образом, на субсчете «Выбытие основных средств» опре- деляется остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. По окончании операции выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы». Кроме того, организация может нести дополнительные затраты, связанные с выбытием объектов. Это и начисленная заработная плата работникам, участвующим в предпродажной подготовке или демонтаже объекта; ЕСН; стоимость израсходованных материалов, запасных частей и приспособлений; налоги и сборы, уплачиваемые из выручки при продаже основных средств; стоимость услуг сто- ронних организаций; плата за оформление документов и пр Со- гласно ПБУ 10/99 все затраты относятся к операционным рас- ходам и могут либо предварительно аккумулироваться на счете 23 «Вспомогательные производства», либо сразу относиться на счет 91 «Прочие доходы и расходы». В бухгалтерском учете эти операции отражаются: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 60 «Расчеты с поставщи- ками и подрядчиками» и др. В результате списания или ликвидации объектов основных средств могут оставаться материальные ценности (запасные части для ремонтов, лом и пр.), которые приходуются по текущей рыноч- ной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету и показы- ваются: Д-т 10 «Материалы» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». 173 Поступления, связанные с продажей и прочим списанием ос- новных средств, отражаются: Д-т 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 62 «Расчеты с покупате- лями и заказчиками» и др. К-т 91 «Прочие доходы и субсчет «Прочие доходы». Таким образом, вся информация, необходимая для определения финансового результата от выбытия объектов основных средств, аккумулируется на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Сопоста- вив две стороны этого счета, можно определить финансовый ре- зультат от продажи или прочего списания объектов. Если кредит счета больше его дебета, организация получила прибыль, а если наоборот — убыток. Этот финансовый результат в конце месяца списывается на счет 99 «Прибыли и убытки». Передача объекта основных средств в собственность других лиц (по договорам мены, дарения или по вкладам в уставные капиталы других организаций) оформляется актами приемки-передачи по формам N° № ОС-la и № Передаваемые в счет вкла- дов в уставный капитал другой организации объекты оцениваются по стоимости, согласованной с учредителями (участниками). Оста- точная стоимость объекта определяется также на счете 01 «Основ- ные средства», субсчет «Выбытие основных средств». Выбытие объ- екта в счет вкладов в уставный капитал другой организации отража- ется: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Выбытие основных средств» К-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» — на сумму остаточной стоимости передаваемого объекта. При отражении стоимости приобретенной доли уставного капи- тала или стоимости приобретенных акций: Д-т 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Выбытие основных средств». Если возникла разница между стоимостью вклада, осуществленно- го в неденежной форме, в уставный (складочный) капитал другой ор- ганизации и стоимостью предаваемого объекта основных средств, то: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Выбытие основных средств» К-т 99 «Прибыли и убытки» оценка вклада выше стоимости передаваемых основных средств; или Д-т 99 «Прибыли и убытки» 174 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Выбытие основных — оценка вклада ниже стоимости передаваемых ос- новных средств. При безвозмездной передаче основных средств записи состав- ляются по традиционной схеме. Доходы в данном случае отсутст- вуют, но в соответствии с действующим законодательством переда- ча основного средства на безвозмездной основе признается реали- зацией (за исключением случаев, перечисленных в ст. 146 РФ) и подлежит обложению налогом на добавленную стоимость. Согласно ПБУ 10/99 при безвозмездной передаче объекта основ- ных средств все расходы, связанные с его выбытием, признаются операционными расходами организации. Таким образом, в бухгал- терском учете при безвозмездной передаче основных средств расхо- дами считаются их остаточная стоимость и все затраты, связанные с передачей. В этом случае остаточная стоимость передаваемого объек- та определяется на счете 01 «Основные средства» традиционным спо- собом и списывается на счет 91 «Прочие доходы и расходы». На сумму убытка от передачи объекта основных средств делается запись: Д-т 99 «Прибыли и убытки» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Выбытие основных средств». Обычно распространена передача имущества на безвозмездной основе между взаимозависимыми лицами, например, между учреди- телем, с одной стороны, и учреждаемым им хозяйствующим субъек- том, с другой. По договору дарения имущество может передаваться некоммерческим организациям, в благотворительных целях и т.д. Инвентаризация основных средств Для инвентаризации основных средств приказом руководителя создается специальная комиссия. До начала проведения инвентари- зации подготавливается и проверяется вся необходимая документа- ция по основным средствам (инвентарные карточки, перечень объ- ектов по местам эксплуатации, документы на сданные или приня- тые в аренду объекты и др.). По действующим положениям инвен- таризация основных средств проводится не реже одного раза в три года пред составлением годового отчета (но не ранее 1 ноября от- четного года). Инвентаризация библиотечных фондов и объектов недвижимости производится не реже одного раза в пять лет. Одно- временно с инвентаризацией собственных основных средств прове- ряются и арендованные основные средства, а также находящиеся на ответственном хранении. 175 В ходе инвентаризации комиссия (в присутствии материально ответственных лиц, отвечающих за сохранность объектов) проводит их осмотр и заносит в инвентаризационные описи фактическое на- личие, инвентарные номера, наименование и основные технические характеристики. При инвентаризации зданий и других объектов недвижимости комиссия проверяет наличие документов, которыми подтверждается право собственности на них. Отдельно отражаются выявленные при инвентаризации неучтенные объекты, а также объ- екты, непригодные для эксплуатации, причины и виновники этого. Выявленные инвентаризацией неучтенные объекты должны быть оценены по текущим рыночным ценам, а износ определяется исхо- дя из фактического технического состояния объектов По этим объ- ектам составляется отдельный акт. Затем акты и инвентаризационные описи, полностью оформлен- ные и подписанные всеми членами комиссии и материально ответст- венными лицами, передаются в бухгалтерию организации. В бухгалте- рии сверяют фактическое наличие объектов с данными бухгалтерского учета и оформляют сличительную ведомость результатов инвентариза- ции. В ней указывается перечень выявленных неучтенных или недос- тающих объектов и их стоимость. К сличительной ведомости прилага- ются объяснения материально ответственных лиц. После этого комис- сия выносит свое решение о порядке отражения разниц, которое ут- верждается руководителем организации. После этого результаты про- веденной инвентаризации отражаются в бухгалтерском учете. Излишки основных средств независимо от причин их образова- ния приходуются по текущей рыночной стоимости как внереализа- ционные доходы: Д-т 01 «Основные средства» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». При недостачах, хищениях или порче объектов основных средств потери от их выбытия в бухгалтерском учете отражаются: Д-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» К-т 01 «Основные средства», субсчет «Выбытие основных средств» — на остаточную стоимость недостающих основных средств. Если виновник недостачи или порчи не установлен или суд от- казал во взыскании, то на сумму потерь делается запись: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». Если виновник недостачи или порчи основных средств установ- лен и принято решение о взыскании с него материального ущерба, то в бухгалтерском учете делаются записи: 176 Д-т 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» — на остаточ- ную стоимость недостающих основных средств; К-т 98 «Доходы будущих периодов», субсчет «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимо- стью по недостачам ценностей» — на разницу между суммой, подлежащей взысканию, и остаточной стоимостью объекта. По мере взыскания с виновного лица причитающейся с него суммы эта разница списывается: Д-т 98 «Доходы будущих периодов» К-т 91 «Прочие доходы и расходы». При авариях, стихийных бедствиях и других обстоятельствах дохо- ды и расходы, связанные с ликвидацией объектов основных средств, рассматриваются как чрезвычайные и отражаются на счете 99 «При- были и убытки». 9.6. Учет аренды основных средств Аренда — это основанное на договоре возмездное временное владение и пользование или временное пользование имуществом. В аренду могут быть переданы земельные участки и другие природные объекты, предприятия, здания, сооружения, оборудование, транс- портные средства и другие виды имущества, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования. Следует подчеркнуть, что, согласно ГК РФ, право сдачи активов в аренду принадлежит их собственнику и отношения между аренда- тором и арендодателем обязательно устанавливаются на основе до- говора аренды. В этом договоре отражается наименование имуще- ства, передаваемого в аренду, его стоимость, срок аренды, размер и порядок внесения арендной платы, обязанности арендатора и арен- додателя по содержанию условия возврата и пр. Как правило, арендная плата устанавливается в виде твердой суммы платежей или путем предоставления доли продукции, услуг или доходов, полученных в результате использования арендуемого имущества. Текущая аренда заключается в том, что арендодатель передает арендатору имущество на определенный срок на условиях возврата. Объект передается в аренду на основании акта приемки-передачи основных средств. Одновременно в инвентарной карточке объекта в бухгалтерии арендодателя делается отметка о передаче. При этом за арендодателем сохраняется право собственности на переданное 177 имущество, а к арендатору переходит только право пользования и владения им. Поэтому арендодатель продолжает показывать сдан- ное в аренду имущество в своем балансе, а арендатор отражает его на забалансовых счетах. Арендатор за взятые в аренду основные средства выплачивает арендную плату Порядок отражения аренды основных средств в бухгалтерском учете арендодателя Возможны два варианта бухгалтерского учета в зависимости от того, является или не является аренда предметом деятельности арендодателя. В любом случае при передаче в аренду объектов основных средств производится запись по дебету субсчета «Основные средства, переданные в аренду» в корреспонденции с кредитом субсчета «Собственные основные средства» к счету 01 «Основные средства» Вариант I — аренда является предметом деятельности арендода- теля. В учете арендодателя сумма причитающейся арендной платы входит в объем реализации и отражается в составе доходов по обычным видам деятельности. Таким образом, на сумму начислен- ной платы за предоставление услуг по передаче в аренду объектов основных средств делается запись: Д-т 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», субсчет «Рас- четы по арендной плате» К-т 90 «Продажи», субсчет «Выручка». Все затраты, связанные с оказанием услуг по передаче в аренду основных средств и начисленным по ним амортизационным отчис- лениям, аккумулируются на калькуляционном счете 20 «Основное производство»: Д-т 20 «Основное производство» К-т 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 70 «Рас- четы с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по соци- альному страхованию и обеспечению» и др. В конце месяца все накопленные затраты списываются: Д-т 90 «Продажи», субсчет «Себестоимость продаж» К-т 20 «Основное производство». Кроме того, в дебете счета 90 «Продажи» отражается и начисле- ние к перечислению НДС по оказанной услуге: Д-т 90 «Продажи», субсчет «Налог на добавленную стоимость» К-т 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по Таким образом, при сопоставлении двух сторон счета 90 «Про- дажи» выявляется финансовый результат от оказания арендных ус- луг и делаются бухгалтерские записи: 178 90 «Продажи», субсчет «Прибыль (убыток) от продаж» К-т 99 «Прибыли и убытки» — на полученную прибыль; Д-т 99 «Прибыли и убытки» 90 «Продажи», субсчет «Прибыль (убыток) от продаж» — на полученный убыток. Получение арендной платы от арендатора отражается по дебету счетов денежных средств в корреспонденции с кредитом счета 62 « Расчеты с покупателями и субсчет «Расчеты по арендной плате». Вариант II передача объектов основных средств не является предметом деятельности арендодателя, то его доходы и расходы по аренде включаются в состав операционных доходов и расходов. В этом случае при начислении причитающейся арендной платы делаются следующие бухгалтерские записи: Д-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по арендной плате» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы». Амортизационные отчисления начисляет собственник объектов основных средств: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» К-т 02 основных средств». Кроме того, на дебете счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие расходы» собираются в течение месяца все затра- ты, связанные с оказанием арендных услуг. Таким образом, на счете 91 «Прочие доходы и накап- ливается вся необходимая информация для определения финансо- вого результата от оказания арендных услуг и отражается: Д-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих до- ходов и расходов» К-т 99 «Прибыли и убытки» — полученная прибыль; Д-т 99 «Прибыли и убытки» К-т 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Сальдо прочих до- ходов и расходов» — полученный убыток. Поступление от арендатора арендных платежей отражается по кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по арендной плате» и дебету счетов денежных средств. Порядок отражения в бухгалтерском учете арендных операций у арендатора. Основные средства, полученные арендатором, прини- 179 маются на забалансовый учет в оценке, указанной в договоре арен- ды. При этом делается простая бухгалтерская запись по дебету сче- та 001 «Арендованные основные средства». Если арендованные объекты основных средств используются у арендатора для производства продукции (оказания услуг, выполне- ния работ), то арендная рассматривается как расход по обыч- ному виду деятельности и включается в текущие затраты. Д-т 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные произ- водства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехо- зяйственные расходы», 44 «Расходы на продажу» 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по арендной плате». Затраты на ремонт арендованных основных средств, производи- мые арендатором (предусмотренные договором аренды), также учи- тываются в составе его расходов по обычным видам деятельности. Если арендованные объекты используются арендатором для не- производительных нужд, то арендная плата Д-т 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» К-т 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по арендной плате». При фактическом перечислении арендных платежей дебетуется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», субсчет «Расчеты по арендной плате» и кредитуются счета денежных средств. 9.7. Раскрытие информации об основных средствах в бухгалтерской отчетности В соответствии с п. 32 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01) в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности следующая информация: • о первоначальной стоимости и сумме начисленной аморти- зации по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года; о движении (поступление, выбытие и пр.) основных средств в течение отчетного года по основным группам; • о способах оценки объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами; • об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (реконструкция, модерни- зация и переоценка объектов); 180 • о принятых сроках полезного использования объектов основных средств (по основным группам); • об объектах основных средств, стоимость которых не . шается посредством начисления амортизации; • об объектах основных средств, предоставленных и ных по договору аренды; • о способах начисления амортизационных отчислений по от- дельным группам объектов основных средств; об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе ственной регистрации. В частности, в первом разделе бухгалтерского баланса (форма № 1) показывается наличие основных средств организации на на- чало и конец отчетного периода по остаточной стоимости. В отчете о прибылях и убытках (форма № 2) по статье «Прочие операцион- ные найдет отражение сумма дохода от продажи объектов основных средств, а по статье «Прочие операционные расходы» от- ражается выбытие объектов и дополнительные расходы, связанные с продажей. По статье «Внереализационные доходы» могут найти отражение объекты основных средств, полученные безвозмездно. В отчете об изменениях капитала (форма № 3), в частности, показы- вается изменение величины добавочного капитала в связи с пере- оценкой объектов основных средств. Но наиболее развернутую информацию о движении объектов основных средств в течение отчетного года дает приложение к бух- галтерскому балансу (форма № 5). В этой форме отчетности пока- зывается движение (наличие на начало отчетного года, поступле- ние, выбытие, наличие на конец отчетного периода) основных средств по их видам согласно Общероссийскому классификатору основных фондов по первоначальной (восстановительной) стоимо- сти. Кроме того, отдельно показывается стоимость всех объектов основных средств, которые находятся на балансе организации, с подразделением на: переданные в аренду (по видам), переведенные на консервацию, принятые в эксплуатацию и находящиеся в про- цессе государственной регистрации. Дополнительно в форме указы- вается стоимость объектов, полученных в аренду (по видам). Там же раскрываются данные о суммах всей начисленной амортизации и отдельно по видам основных средств и результаты переоценки объектов по первоначальной (восстановительной) стоимости и амортизационным отчислениям. Более подробно состав бухгалтер- ской отчетности организации рассмотрен в гл. учебника. 181 Контрольные вопросы 1. Назовите основные нормативные документы, регламентирую- щие учет основных средств. 2. Дайте определение понятия «основные средства», используемое для целей бухгалтерского учета. 3. По каким признакам осуществляется группировка основных средств? 4. Перечислите виды оценок основных средств. 5. Какие счета предназначены для синтетического учета основных средств? 6. Как ведется аналитический учет основных средств? 7. Как могут поступать основные средства в организацию? 8. Как на счетах бухгалтерского учета отражается поступление ос- новных средств? 9. В чем отличия понятий «износ», «амортизация» и «амортизаци- онные отчисления»? 10. Назовите способы начисления амортизации объектов основных средств. По каким объектам основных средств амортизация не начисляется? 12. Как на счетах бухгалтерского учета отражается начисление амортизации? 13. Какие существуют способы восстановления основных средств? 14. Чем отличается учет затрат на модернизацию и реконструкцию от ремонта основных средств? 15. Для каких целей организации могут создавать резерв на ремонт основных средств? 16. Назовите причины выбытия объектов основных средств. 17. Как на счетах бухгалтерского учета отражается выбытие основ- ных средств? 18. Как отражаются результаты инвентаризации объектов основ- ных средств? 19. Дайте определения следующим понятиям: «аренда», «договор аренды», «арендодатель», «арендатор». 20. Раскройте содержание бухгалтерского учета по договору аренды у арендодателя и арендатора. Приведите основные бухгалтер- ские проводки. ТЕСТЫ для программированного контроля Вопросы |