Лекции контроллинг. Кравец Е.В. Лекции контроллинг. Кравец Е. Введение контроллинг новое явление в теории и практике современного управления, возникшее на стыке экономического анализа, планирования, управленческого учета и менеджмента.
 Скачать 0.97 Mb.
|
|
Тема 5. Распределение косвенных расходов при учете затрат и калькулировании себестоимости продукции Проблема распределения косвенных расходов актуальна для любого предприятия. Как известно косвенные (накладные) расходы не связаны напрямую с производством конкретного продукта, поэтому невозможно отследить и оценить влияние конкретного элемента косвенных расходов на стоимость производства каждого конкретного вида изделия. Тем более что не все косвенные расходы осуществляются одновременно с процессом производства и реализации продукции. Некоторые из них могут быть осуществлены до начала процесса производства, некоторые – после. Косвенные расходы многоэлементны и включают в себя статьи с различными характеристиками динамики изменения. (Приложение 1.) Направлениями распределения косвенных затрат являются следующие: - распределение общехозяйственных и общепроизводственных расходов по объектам калькулирования; - распределение общехозяйственных расходов между затратами на продукт и затратами на период; - распределение услуг вспомогательных производств; - распределение затрат между себестоимостью готовой продукции и незавершенным производством; - распределение затрат между себестоимостью проданной продукции и себестоимостью готовой продукции и др. Важность распределения косвенных затрат между отдельными заказами, видами продукции, процессами, определена необходимостью осуществления как внутрифирменного планирования, так и определения цены заказа в целом. В планово-учетной практике отечественных предприятий чаще всего используется упрощенный метод распределения косвенных расходов, при котором применяется единая ставка распределения для всего предприятия в целом. При этом косвенные расходы распределяются на всю продукцию независимо от того, в каком из подразделений она была произведена. Данный метод целесообразен только, если во всех подразделениях производимые продукты потребляют косвенные расходы в равных пропорциях. Двухступенчатый метод распределения накладных расходов применяется в тех случаях, когда пропорции потребления косвенных расходов производимой продукцией слишком различаются. Двухступенчатый метод включает в себя следующие этапы: 1. Распределение накладных расходов по производственным подразделениям: 1.1 Общехозяйственные накладные расходы распределяются по производственным и обслуживающим подразделениям. При этом если накладные расходы непосредственно относятся к производственному подразделению, то они учитываются напрямую в издержках данного подразделения, а если статьи накладных расходов осуществляются в интересах многих производственных подразделений, то выделяются центры обслуживания, которые предоставляют услуги многим производственным подразделениям. 1.2. Накладные расходы обслуживающих подразделений перераспределяются на производственные подразделения. 2. Накладные расходы, накопленные в производственных подразделениях, распределяются по продуктам. 2.1. Выбор базы распределения накладных расходов на основе определения основного фактора затрат отражающего особенности производства продукта конкретным подразделением. 2.2. Расчет ставки распределения накладных расходов на продукты (сумма планируемых накладных расходов делится на ожидаемую величину базового показателя). В качестве базы распределения накладных расходов может выступать выручка, сумма начисленной заработной платы производственных рабочих, затраты на прямые материалы, отработанные станко-часы. "При выборе базы распределения нужно учитывать ограничения, поставленные налоговым законодательством в части распределения расходов на обслуживание производства и управление. Например, если организация производит продукцию (А) облагаемую НДС и (Б) не облагаемую НДС, то оно может предъявлять к возмещению из бюджета суммы входящего НДС, относящиеся к затратам на производство продукции (А). Часть затрат можно прямо связать с производством продукции (Б), например, основные материалы, заработную плату производственных рабочих, в ряде случаев общепроизводственные расходы. Общехозяйственные расходы в любом случае подлежат косвенному распределению. В зависимости от выбранной базы распределения их доля, относящаяся к продукции (А) будет изменяться. Поэтому законодательно в качестве базы распределения данных затрат предусмотрена выручка от продаж каждого вида продукции." Предприятие в зависимости от условий деятельности выбирает самостоятельно базу распределения и записывает ее в собственной учетной политике. Пример.На предприятии выпускаются три вида изделий в количестве 1000 шт. по каждому наименованию, планируемые накладные расходы составляют 500 000 руб. Структура прямых затрат приведена в таблице 5.1. Таблица 5.1. Состав и величина прямых затрат
В качестве базы распределения накладных расходов для данного предприятия можно взять стоимость труда основных производственных рабочих. Ставка распределения накладных расходов в таком случае составит:  руб.Суммы распределенных накладных расходов по каждому из трех видов изделий на основе выбранной базы распределения составят: изделие А:  руб.;изделие Б:  руб.;изделие В:  руб.Расчет полной себестоимости и себестоимости единицы продукции отражен в таблице 5.2. В дальнейшем на базе проведенных расчетов осуществляется ценообразование. Таблица 5.2. Расчет себестоимости изделий
Однако необходимо отметить, что в условиях рыночной экономики целесообразно рассматривать альтернативные варианты себестоимости производимой продукции, которые будут зависеть от выбираемой базы распределения и рассчитанной ставки распределения накладных расходов. На производственных предприятиях, где кроме основных производственных подразделений, функционируют еще и вспомогательные производства, возникает также проблема распределения себестоимости услуг последних. Так если вспомогательное производство оказывает услуги только основным подразделениям и не получает встречных от других подразделений, то распределение себестоимости услуг данного центра обслуживания осуществляется обычно на основе количества переданных услуг потребителям и фактической себестоимости рассматриваемой услуги. Для распределения услуг при оказании их вспомогательными подразделениями друг другу в отечественной практике применяется метод оценки встречных услуг на основе плановой себестоимости. Например, если встречные услуги оказывают парокотельная и ремонтно-механический цех (РМЦ), то для определения себестоимости 1 т пара надо выполнить следующие расчеты: - к собственным затратам парокотельной прибавить себестоимость выполненных работ ремонтно-механическим цехом и вычесть себестоимость отпущенного пара РМЦ; - полученную сумму поделить на количество пара, отпущенного основным потребителям. На западных предприятиях используются другие методы распределения услуг вспомогательных производств: 1. Прямой, когда услуги вспомогательных подразделений списываются на затраты основных цехов и при этом встречные услуги игнорируются. 2. Пошаговый, когда выбирается цех, чьи услуги распределяются первыми между вспомогательными и производственными цехами, затем берут следующий цех и последовательно продолжают распределение. Заканчивают тем подразделением, которое оказало наименьший объем услуг. 3. Метод распределения с помощью системы линейных уравнений, когда стоимость оказанных встречных услуг выражается через линейную зависимость, т.е. строится система линейных уравнений, после ее решения затраты вспомогательных цехов распределяются пропорционально количеству оказанных услуг. Контрольные вопросы
Какие методы распределения себестоимости встречных услуг вспомогательных подразделений Вы знаете? 6. Стратегический контроллинг Стратегический контроллинг на предприятии направлен на реализацию долгосрочных целей и программ. Так как долгосрочные цели, стратегии и программы требуют предварительной разработки и утверждения, то непосредственному стратегическому контроллингу предшествует стратегическое планирование. Предметом стратегическое планирования является разработка и анализ стратегии предприятия, т.е. совокупности взаимосвязанных решений по узловым направлениям внутренней и внешней деятельности предприятия. Стратегическое планирование включает в себя:
- объем продаж; - темп роста объема продаж; - размер прибыли; - норма прибыли на совокупный капитал; - рентабельность продаж; - доля на рынке;
При реализации стратегического контроллинга происходит выполнение следующих задач: - сравнение фактических и плановых показателей, анализ отклонений и управление ими; - определение "узких и слабых" мест, управление ими; - анализ и оценка эффективности принимаемых стратегических решений; - анализ и оценка этапов реализации стратегического плана; - подготовка аналитического материала для высшего руководства о реализации стратегических решений и представление разработанной системы альтернативных стратегий. Необходимо отметить, что стратегическое планирование и стратегический контроллинг на фирме это процессы непрерывно осуществляемые, так как условия внешней среды, в которых функционирует предприятие постоянно изменяются. Факторы внутренней среды также не являются статичными. Вследствие этого установление стратегических целей требует анализа факторов внешней и внутренней среды. Схематично анализ факторов внутренней и внешней среды фирмы представлен на рис. 6.1. В ходе анализа и регулирования стратегического планирования возможно применение преобразованной модели Р. Андертона с целью: 1) увязки изменений внешней среды с внутренними факторами предприятия; 2) осуществления процесса постоянной корректировки через регулируемые параметры (рис. 6.2). Сущность модели Р. Андертона сводится к введению регулируемых параметров в кругооборот "капиталовложения – продукция – доходы". Регулируемыми параметрами являются: - способность создавать новые виды продукции; - способность улучшать продукцию; - способность повышать эффективность производства; - возможность получения кредита; - чувствительность рынка. Анализ факторов внешней среды Анализ факторов внутренней среды   Анализ отраслей Анализ трудовых ресурсов    Анализ конкуренции Анализ материальных затрат Анализ барьеров входа Анализ технических ресурсов затрат Анализ экономико-политической среды Анализ технологических ресурсов Анализ региональных факторов  Анализ социо-культурных факторов Анализ продукции Анализ маркетинга   Фирма Анализ рынка труда Анализ НИОКР Анализ рынка технологий, недвижимости Анализ системы управления Анализ рынка материальных ресурсов Анализ финансового положения Анализ финансовых ресурсов Анализ местоположения фирмы Анализ законодательства Рис. 6.1. Анализ факторов внешней и внутренней среды фирмы К регулируемым параметрам можно отнести также и те, которые показывают соответствующее отношение потребителя к выпускаемым изделиям и репутацию самого предприятия, и регулируются через каналы обратной связи. Данные параметры объединены в модели через чувствительность рынка, выражаемую в форме возмущения по техническим и экономическим причинам. Капитальные вложения       Способность создавать новые виды продукции Способность улучшать продукцию Способность повышать эффективность производства Собственный капитал  Кредит и возможность его получения Эффективность производства Продукция   Соответствие продукции требованиям спроса  Прибыль Доходы     Спрос Чувствительность рынка Возмущение по техническим причинам Возмущение по экономическим причинам Рис. 6.2. Преобразованная модель Р. Андертона Ценность модели заключается в ее свойствах, поскольку она помогает осуществлять непрерывный процесс корректировки стратегического плана фирмы, особенно в условиях неопределенности внешней среды без строгого определения шага регулирования в процессе контроллинга. При этом важно удерживать регулируемые параметры в оптимальных границах, поскольку они отражают внутреннюю способность фирмы к нововведениям, к достижению более высокой эффективности производства. На практике модель Р. Андертона реализуется через количественное определение регулируемых параметров путем использования различных методов и инструментов. Так, параметры: "способность создавать новые виды продукции" и "способность улучшать качество изделий" оцениваются через инновационный потенциал предприятия с помощью метода иерархической балльной экспертной оценки. Параметр "способность повышать эффективность производства" – через уровень управления затратами, а параметр "кредит и возможность его получения" – через финансовое состояние предприятия и состояние рынка капитала. "Чувствительность рынка" оценивается методами SWOT-анализа. Таким образом, стратегическое планирование и стратегический контроллинг, решая различные задачи, используют примерно одинаковый набор методов и инструментов. К методам и инструментам стратегического контроллинга можно отнести: - анализ баланса, расчет прибыли и убытков; - расчет затрат и производительности; - отчетность; - система информации, планирования и контроля; - система показателей; - АBC-анализ; - анализ разрыва; - анализ потенциала; - анализ сильных и слабых сторон; - разработка сценариев; - портфолио-анализ; - анализ ЖЦ продукции; - аддитивные и мультипликативные модели управления эффективностью производства; - расчеты рентабельности капиталовложений и экономичности; - анализ рабочего времени. Среди указанных методов и инструментов наиболее известными являются анализ сильных и слабых сторон предприятия, и портфолио-анализ. Анализ слабых и сильных сторон организации направлен на выяснение мнений менеджеров о собственном предприятии в контексте следующих критериев: - менеджмент; - финансы; - маркетинг и сбыт; - производство; - материально-техническое обеспечение; - организация; - производственный учет; - персонал; - НИОКР. Портфолио-анализ представляет собой распределение деятельности предприятия по отдельным стратегиям относительно продуктов и рынков. Портфолио-анализ предполагает, например, графическое построение матрицы, осями которой являются различные параметры рынков и продуктов:
Анализ потенциала предприятия важен в связи с быстрым изменением конъюнктуры на внутреннем и внешнем рынках, необходимостью обеспечения стабильного развития предприятия в долгосрочной перспективе. Потенциал – это способность организации обеспечить собственную жизнеспособность и получение прибыли в будущем. В качестве критериев оценки потенциала фирмы могут выступать следующие: - широта ассортиментной программы; - структура покупателей; - дистрибьюция; - распределение товаров в торговле; - обработка заказов; - программа дополнительных услуг; - контроль затрат; - логистика; - реклама; - производственное оборудование и технологии; - инновационная способность; - загрузка мощностей; - программа продаж; - готовность к поставкам; - гибкость для принятия решений. Балльная оценка приведенных критериев является основой для дальнейшего анализа. Результаты анализа потенциала оказывают непосредственное влияние на выбор стратегий фирмы, которые отражаются в стратегическом плане. Анализ разрывов (GAP-анализ, анализ стратегических "люков") является инструментом, позволяющим проверять, насколько в долгосрочном плане будет отклоняться желаемая траектория от ожидаемого развития. Метод предполагает количественное сопоставление модифицированных или экстраполированных значений желаемых и ожидаемых целевых величин, в качестве которых могут выступать рентабельность, прибыль, оборот и т.д. При этом предполагается, что выбранная политика предприятия остается неизменной. Если при графическом изображении динамики целевой величины желаемое развитие отклоняется от ожидаемого развития, то возникает стратегический разрыв (рис. 6.3). Определение стратегического разрыва в последствии требует его ликвидации, для этого разрабатывают новую стратегию или модифицируют старую. Для ликвидации стратегического разрыва использую метод разработки сценария будущего.  Целевые показатели  Стратегический разрыв ("люк") Желаемая траектория развития    Ожидаемая траектория развития  Время Сегодня Через три года Через пять лет Рис. 6.3. График стратегического разрыва Под сценарием понимается описание будущей ситуации, в которой окажется фирма, и путей развития, которые приведут к этой ситуации. Развитие ситуации может развиваться между двумя крайними положениями, которые задаются либо оптимистическими предположениями, либо пессимистическими. В дальнейшем на основе разработанных сценариев развития формируется стратегический план, фактические показатели сравниваются с параметрами развития по сценарию, при необходимости в план вносят коррективы. Г Траектория развития рафически метод разработки сценариев может выглядеть следующим образом (рис. 6.4).    Оптимистическая версия сценария  Тренд сценария   Пессимистическая версия сценария Время  Текущая ситуация Прогнозируемый период Рис. 6.4. Модель развития ситуации Согласно модели развития ситуации текущая ситуация или настоящее определяется законами, техническими возможностями, существующей инфраструктурой, знаниями, поведением потребителей и рыночных партнеров. В прогнозируемом периоде влияние настоящего уменьшается, но оно задает трендовый сценарий развития ситуации. Если в прогнозируемом периоде начнут действовать другие неучтенные факторы, то траектория развития может отклониться от трендовой. Развитие ситуации может развиваться по оптимистической версии сценария, или по пессимистической, или по другой версии, ограниченной крайними вариантами. Использование указанных методов невозможно без применения системы показателей в стратегическом планировании, впрочем, как и в оперативном. В экономике под показателями понимают абсолютные и относительные величины, которые отражают те или иные экономические реалии хозяйственной деятельности предприятия/организации. В целом система показателей должна: - соответствовать конкретным целям и задачам организации; - соответствовать отечественному бухгалтерскому и статистическому учету и отчетности; - соответствовать применяемым методам планирования на предприятии; - отражать результаты деятельности предприятия в целом, его подразделений; - обеспечивать характеристику экономическим процессам на предприятии и в подразделениях; - давать комплексную оценку производства; - способствовать управлению повышением эффективности производства; - обеспечивать единство и комплексность планирования по всем уровням. Применительно к контроллингу система показателей должна "отражать состояние и результаты деятельности какой-либо сферы предприятия, обладать актуальностью, компактностью, динамичностью, ориентировать на прогнозирование, допускать сравнение." Система показателей строится на основе иерархической структуры с целью наибольшей увязки отдельных показателей между собой. В дальнейшем это позволяет в наилучшей степени выявлять и характеризовать "узкие и слабые" места предприятия. При этом каждое предприятие в зависимости от условий функционирования может создавать свою систему показателей. В целом для оценки деятельности компании в системе контроллинга используют две группы показателей:
Альтернативная классификация показателей выделяет стратегические показатели, оперативно-стратегические и оперативные. Стратегические показатели характеризуют миссию и стратегические цели компании: прибыль, оборот, доля постоянных затрат в общей сумме затрат предприятия, коэффициенты ликвидности, Кэш Флоу. Оперативно-стратегические показатели могут использоваться как для стратегического, так и для оперативного планирования и включают в себя: - чистую прибыль; - рентабельность инвестированного капитала; - долю денежных средств в обороте; - период оборачиваемости дебиторской задолженности и т.п. Данные показатели являются и компонентами стратегии, и измерителями эффективности оперативной деятельности предприятия. Оперативные показатели измеряют и характеризуют частные процессы, а также дублируют показатели стратегические и оперативно-стратегические. К ним можно отнести показатели ликвидности и платежеспособности, рентабельности продукции, производительности труда и материалоемкости продукции и т.п. |