Учебное пособие по ДипИФР 2020. Учебное пособие_2020_целиком. 2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 4 Mb.
|
|
Рыночное условие (market condition)– это условие, которое связано с рыночной ценой долевых инструментов предприятия. Например, достижение заданной цены акции или заданной внутренней стоимости опциона на акции, либо достижение определенной цели, которая основана на соотношении рыночной цены акций предприятия и индекса рыночных цен акций других предприятий. – это договор, в соответствии с которым его держатель имеет право, но не обязанность подписаться на акции компании в течение оговоренного периода времени. Цена акций может быть либо фиксированной, либо определяемой в установленном порядке. Вступление в права (vest)–право контрагента на получение денежных средств, других активов или долевых инструментов компании превращается в гарантированное право при выполнении им любых оговоренных условий вступления в долевые права. Условия приобретения права (vesting conditions) – это условия, предусмотренные договором, предполагающим платежи, основанные на акциях, при выполнении которых контрагент приобретает право на получение денежных средств, иных активов либо долевых инструментов компании. Условия приобретения права – это либо условия срока службы, либо условия достижения определенных показателей. Условия срока службы требуют от контрагента предоставлять услуги в течение определенного периода времени. Условия достижения определенных показателей требуют предоставления услуг в течение определенного периода времени и достижения определенных результатов деятельности (таких, например, как заданное увеличение прибыли предприятия в течение определенного периода времени). Период вступления в права (vesting period)– это период, в течение которого должны быть выполнены все оговоренные условия соглашения о выплатах, основанных на акциях, касающиеся вступления в долевые права. 3. Признание Компания должна признать товары или услуги, приобретаемые по договорам с платежами с использованием долевых инструментов, в момент получения товаров или оказания услуг (принцип начисления). Если товары или услуги получены по операциям с расчетами долевыми инструментами, то их признание отражается в корреспонденции с капиталом: Дт Расходы/Активы Кт Собственный капитал СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2603 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году Если товары или услуги получены по операциям с расчетами денежными средствами, сумма которых зависит от цены долевых инструментов, то их признание отражается в корреспонденции с обязательством: Дт Расходы/Активы Кт Обязательство МСФО (IFRS) 2 не указывает, на какой компонент собственного капитала следует относить кредит, поэтому на практике либо используется отдельный компонент капитала (например, Резерв по опционам), либо сумма кредитуется непосредственно на счет нераспределенной прибыли. 4. Операции с расчетами долевыми инструментами Товары и услуги, полученные компанией по операциям с платежами с использованием долевых инструментов, а также увеличение капитала оцениваются по справедливой стоимости полученных товаров и услуг (прямой метод). Если невозможно определить справедливую стоимость товаров и услуг, полученных по договору, то для оценки применяется справедливая стоимость долевых инструментов, подлежащих передаче (косвенный метод). При расчетах с работниками акции, опционы либо другие долевые инструменты вдобавок к заработной плате являются частью их вознаграждения, поэтому невозможно выделить и оценить справедливую стоимость услуг, относящихся к тому или иному виду вознаграждения напрямую. Поэтому платежи работникам с использованием акций оцениваются по справедливой стоимости долевых инструментов. Оценка производится на дату заключения соглашения о предоставлении долевых инструментов. Существует предположение, что при расчетах с третьими сторонами справедливую стоимость полученных товаров и услуг можно надежно оценить. Их справедливая стоимость определяется на дату получения товаров и услуг. В редких случаях, когда невозможно определить справедливую стоимость товаров и услуг, определяется справедливая стоимость долевых инструментов на дату получения товаров и услуг. 4.1 Безусловное предоставление долевых инструментов Если предоставление долевых инструментов не связано с выполнением каких –либо условий, то компания считает, что услуги получены на дату составления соглашения о предоставлении долевых инструментов. В этом случае на дату составления соглашения компания признает получение услуг и увеличение собственного капитала: Дт Расходы Кт Собственный капитал 4.2 Предоставление долевых инструментов на определенных условиях Соглашение о предоставлении долевых инструментов может предусматривать выполнение определенных условий. В этом случае услуги должны признаваться в течение периода, по окончании которого контрагент получит право на приобретение долевых инструментов. Например, работник получит право на получение долевых инструментов, если он проработает в компании не менее пяти лет. В этом случае компания предполагает, что работник будет предоставлять услуги в обмен на акции в течение пяти лет. Получение права на долевые инструменты компании может быть также связано с достижением определенных результатов (например, оговоренного в соглашении уровня прибыли компании либо котировки акций компании на фондовом рынке). СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2604 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году Условия, связанные с достижение заданной цены акции или заданной суммы внутренней стоимости опциона на акции – это, так называемые, рыночные условия. Рыночные условия необходимо учитывать при определении справедливой стоимости предоставленного долевого инструмента на дату предоставления. В дальнейшем, когда компания на отчетную дату признает полученные по соглашению о предоставлении долевых инструментов товары или услуги, выполнение или невыполнение рыночных условий не принимается во внимание (т.е. выполнение или невыполнение рыночных условий не влияет на суммы, признаваемые на отчетную дату в отчетности, при условии, что все другие условия, не связанные с достижением заданной цены акции или заданной суммы внутренней стоимости опциона выполнены). Условия, НЕ связанные с достижение заданной цены акции или заданной суммы внутренней стоимости опциона на акции, принимаются в расчет при определении количества опционов, ожидаемых к исполнению на отчетную дату. Т.е. при расчете сумм, признаваемых в отчетности на каждую отчетную дату в отношении соглашения о предоставлении долевых инструментов необходимо принимать во внимание только условия, не являющиеся рыночными, т.е. не связанные с достижением заданной цены акции или заданной суммы внутренней стоимости опциона. Пример 1. 1 апреля 2012 года компания предоставила всем своим 500 сотрудникам опционы на покупку акций по цене $20 за акцию. Каждому из сотрудников было предоставлено по 100 опционов. Данные права вступают в силу с 31 марта 2015 года при условии, что сотрудник в течение всего трехлетнего периода проработал в компании. Рыночная цена акций равнялась $20 на 1 апреля 2012 г. и $22 на 31 декабря 2012 г. Рыночная стоимость опционов составляла $5 на 1 апреля 2012 г. и $5.5 долларов на 31 декабря 2012 г. По последним оценкам предполагается, что ни один из сотрудников не уйдет из компании за весь трехлетний период. Задание. Рассчитать суммы, которые следует отразить в отчете о финансовом положении на 31 декабря 2012 г. и отчете о прибылях и убытках за 2012 год. Решение. Поскольку в результате данной операции сотрудник в будущем может получить долевые инструменты, то справедливая стоимость опциона определяется как рыночная стоимость опциона на дату выпуска и составляет $5. Совокупная сумма вознаграждений = 500 сотрудников х 100 опционов х $5 = $250,000 За год, закончившийся 31 декабря 2012 года из общей суммы признается: $250,000 х 9/36 = $62,500 Отчет о финансовом положении на 31 декабря 2012 года Капитал Резерв на опционы $62,500 Отчет о прибылях и убытках за 2012 год Операционные расходы Расходы на персонал $62,500 СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2605 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году Пример 2. Компания предоставляет всем своим работникам опционы на покупку акций при условии, что они отработают в компании в течение следующих трех лет. Численность работников составляет 600 человек. Каждый работник получает право на 50 опционов. Руководство компании предполагает, что текучесть кадров в следующие три года составит 10%. Такой вывод сделан на основании фактических показателей за предыдущий год. Предположение оказалось верным. Справедливая стоимость 1 опциона на дату предоставления опционов по оценкам компании составила $15. Задание. Рассчитать суммы, подлежащие признанию в отчете о финансовом положении и отчете о прибылях и убытках компании в течение периода вестирования (перехода прав на опционы). Решение. С учетом текучести кадров компания ожидает, что права на опционы получат только 90% работников, числящихся в компании на дату предоставления опционов. Таким образом, ожидаемые расходы компании в связи с предоставлением опционов: 600 х 50 х 90% х $15 = $405,000. Эти расходы признаются равномерно в течение трех лет: Год Расчет Расходы Резерв на оплату труда в капитале за год на конец периода 1 $405,000 х 1/3 135,000 135,000 2 $405,000 х 2/3 – 135,000 135,000 270,000 3 $405,000 х 3/3 – 270,000 135,000 405,000 СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2606 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году Пример 3 В январе 2011 года один из руководителей компании получил право на 300 опционов при условии, что он проработает в компании следующие два года. Цена реализации опциона зависит от показателей компании, достигнутых в связи с деятельностью этого руководителя. Если средний годовой рост прибыли компании составит не менее 15%, то цена выкупа опциона составит $20, в противном случае – $25. По оценкам компании на дату соглашения: − при цене исполнения $20 – справедливая стоимость опциона $10; − при цене исполнения $25 – справедливая стоимость опциона $8. В 2011 году рост прибыли составил 16%, а по итогам 2012 года – 11%. На конец 2011 года оснований предполагать снижение темпов роста прибыли не было. Задание. Определить затраты на вознаграждение руководителя в связи с указанным опционом. Решение. Год Расчет Расходы Оценка стоимости опциона за год на конец периода 2011 300 х $10 х ½ 1,500 1,500 2012 300 х $8 – 1,500 900 2,400 4.3 Определение справедливой стоимости долевых инструментов Для операций, оцениваемых по справедливой стоимости переданного долевого инструмента, справедливая стоимость должна определяться исходя из рыночных цен, принимая во внимания условия, по которым эти инструменты предоставлены. Если по данным долевым инструментам рыночные цены отсутствуют, предприятие использует специальные оценочные техники. Модели оценки выходят за рамки программы АССА ДипИФР, поэтому в экзаменационной задаче справедливая стоимость долевых инструментов будет дана. Если договор заключен с работниками, то при предоставлении прав на условиях, связанных с достижением определенной рыночной котировки, компания должна учитывать это условие при определении справедливой стоимости долевых инструментов. В случае, когда условия получения прав не связаны с рыночным показателем, компания не учитывает эти условия для определения справедливой стоимости долевых инструментов. 5. Операции с расчетом денежными средствами Приобретая товары или услуги, компания признает обязательство перед их поставщиком в сумме, которая определяется исходя из стоимости долевых инструментов компании. Стоимость полученных товаров и услуг и возникших обязательств определяется по справедливой стоимости обязательства, которая привязана к справедливой стоимости долевых инструментов. До момента погашения обязательства компания должна проводить его переоценку по справедливой стоимости на каждую отчетную дату и на дату погашения. Результат переоценки признается в отчете о прибылях и убытках. СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2607 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году Пример 4 1 апреля 2012 года компания предоставила по 100 опционов на получение дохода от прироста курсовой стоимости акций каждому из 500 своих сотрудников. Опцион дает право на получение денежных выплат 31 марта 2015 года в размере, равном превышению курсовой стоимости акций на эту дату над суммой $20 за акцию. Данные права вступят в силу при условии, что сотрудник проработает весь этот период в компании. На 31 декабря 2012 года в компании работало 490 сотрудников, имеющих право на опционы. Рыночная стоимость каждого опциона на 1 апреля 2012 равнялась $5 и на 31 декабря 2012 года $5.5. Задание. Рассчитать суммы, которые следует отразить в отчете о финансовом положении на 31 декабря 2012 г. и отчете о прибылях и убытках за 2012 год. Решение. Данную операцию стоит рассматривать как операцию с выплатами, основанными на акциях, с расчетами денежными средствами. Ожидаемая сумма платежа оценивается на отчетную дату и соответствующий расход признается в течение срока, установленного для передачи прав на выплаты по акциям. 31.12.2012 Ожидаемая сумма платежа (вознаграждений сотрудникам) = 490 сотрудников х 100 опционов х $5.5 = $269,500 За год, закончившийся 31 декабря 2012 года из общей суммы признается: $269,500 х 9/36 = $67,375 Отчет о финансовом положении на 31 декабря 2012 года Долгосрочные обязательства Выплаты, основанные на акциях с расчетами денежными средствами $67,375 Отчет о прибылях и убытках за 2012 год Операционные расходы Расходы на персонал $67,375 СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2608 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году 6. Операции с возможностью выбора осуществления расчётов Если у компании или контрагента (поставщика товаров или услуг) есть право выбора в отношении способа расчета, операция учитывается как предполагающая расчет: • денежными средствами – если компания обязана рассчитаться деньгами (в той мере, в которой у компании возникло обязательство, подлежащее погашению денежными средствами или другими активами), или • долевыми инструментами – в отсутствие такого обязательства. Данные операции не входят в программу АССА ДипИФР. 7. Операции по выплатам на основе акций, при которых условия соглашения предоставляют контрагенту выбор способа расчета Если по соглашению с выплатами на основе акций компания предоставила контрагенту право выбрать способ расчета – денежными средствами или долевыми инструментами, это означает, что компания предоставила составной финансовый инструмент, который включает долговой компонент (т. е. право контрагента требовать оплаты денежными средствами) и долевой компонент (т. е. право контрагента требовать расчета долевыми инструментами, а не денежными средствами). Для операций с контрагентами, не являющимися работниками, при которых справедливая стоимость полученных товаров или услуг оценивается напрямую, компания должна оценивать долевой компонент составного финансового инструмента как разницу между справедливой стоимостью полученных товаров или услуг и справедливой стоимостью долгового компонента на дату получения товаров или услуг. Для других операций, включая операции с работниками, компания должна оценивать справедливую стоимость составного финансового инструмента на дату оценки, учитывая условия, на которых были предоставлены права на денежные средства или долевые инструменты. Компания должна отдельно учитывать полученные или приобретенные товары или услуги в отношении каждого компонента составного финансового инструмента. Для долгового компонента компания должна признать приобретенные товары или услуги и обязательство оплатить эти товары или услуги тогда, когда контрагент поставляет товары или оказывает услуги, в соответствии с требованиями, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами денежными средствами. Для долевого компонента (если таковой имеется) компания должна признать полученные товары или услуги и увеличение в собственном капитале тогда, когда контрагент поставляет товары или оказывает услуги, в соответствии с требованиями, применяемыми к операциям по выплатам на основе акций с расчетами долевыми инструментами. На дату погашения компания должна переоценить обязательство по его справедливой стоимости. Если при погашении компания платит денежными средствами, а не выпускает долевые инструменты, то этот платеж должен полностью погасить обязательство. 8. Изменения условий, на которых были предоставлены долевые инструменты Компания может изменить условия, на которых были предоставлены долевые инструменты. Например, она может уменьшить цену исполнения опционов, предоставленных работникам, что увеличит справедливую стоимость этих опционов (например, ранее опцион давал право на покупку одной акции по цене $10, а теперь дает право на покупку акции по цене $8). В финансовой отчетности компания должна признать, как минимум: a) Полученные услуги (т.е. расходы), оцененные по справедливой стоимости предоставленных долевых инструментов на дату предоставления (т.е. исходя из первоначальных условий), за исключением случаев, когда права на эти долевые инструменты не переходят (опционы не исполняются) из-за несоблюдения условия (не являющегося рыночным условием), которое было СЕССИЯ 26 – Выплаты на основе акций 2609 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году установлено на дату предоставления (например, достижение определенных результатов, объемов продаж и т.п.). b) Влияние изменений, которые увеличивают общую справедливую стоимость соглашения о выплатах, основанных на акциях (т.е. дополнительные расходы в связи с изменением условий). Предоставленная дополнительная справедливая стоимость (т.е. дополнительные расходы, которые должна признать компания) – это разница между справедливой стоимостью долевого инструмента непосредственно после изменения условий и справедливой стоимостью первоначального долевого инструмента на дату изменения. Предоставленная дополнительная справедливая стоимость (дополнительные расходы) отражается в отчёте о прибылях и убытках с даты изменения до даты исполнения (когда переходит право на измененный долевой инструмент), в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначальных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав (подпункт (a) выше). Если изменение происходит после даты перехода прав, то предоставленная дополнительная справедливая стоимость (дополнительные расходы) признается немедленно или в течение периода перехода прав, если от работника требуется завершение дополнительного периода оказания услуг до того, как он получит безусловное право на эти измененные долевые инструменты Аналогичным образом, если изменение увеличивает количество предоставленных долевых инструментов, компания должна включить справедливую стоимость дополнительно предоставленных долевых инструментов, оцененную на дату изменения, в оценку суммы расходов, признанной в отношении услуг, полученных в качестве возмещения за предоставленные долевые инструменты, в соответствии с требованиями подпункта (a) выше. Эти дополнительные расходы признаются также в течение периода с даты изменения до даты, когда переходят права по дополнительным долевым инструментам, в дополнение к сумме, основанной на справедливой стоимости первоначально предоставленных долевых инструментов на дату их предоставления, которая признается в течение оставшегося срока первоначального периода перехода прав. |