Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
Кумулятивный.коэффициент.дисконтирования — это сумма простых коэффициентов дисконтирования за определенный промежуток времени. Кумулятивный коэффициент дисконтирования удобно применять, когда мы имеем дело с равными по сумме ежегодными платежами. Таким образом, в приведенном выше примере можно было использовать только два коэф- фициента дисконтирования: кумулятивный коэффициент дисконтирования для перво- го–третьего года и простой коэффициент дисконтирования для платежа третьего года. На экзамене ДипИФР-Рус экзаменатор приводит в условии задачи коэффициенты дисконтирования, однако использует для этого следующие формулировки. Допустим, коэффициент дисконтирования для трехлетнего платежа по ставке 8% го- довых, равный 0,794, в экзаменационной задаче ДипИФР-Рус будет сформулирован 1 Более подробно с понятием «амортизируемая стоимость» мы познакомимся в главе 10 «Финансовые инструменты». гЛава 4. ФУндаментаЛЬные принципы мсФО 119 следующим образом: «приведенная стоимость 1 доллара к получению (выплате) в конце третьего года по ставке 8% годовых равна 79,4 цента». Для кумулятивного коэффициента 2,577 формулировка в экзаменационном задании будет выглядеть следующим образом: «приведенная стоимость 1 доллара к получению (выплате) в конце каждого года на протяжении трехлетнего периода по ставке 8% го- довых равна 2 долларам 58 центам». 4.6.3. Разделение на долгосрочную и краткосрочную части Напомним, что в соответствии с требованием МСФО (IAS) 1 «Представление финан- совой отчетности» организация обязана раздельно представлять оборотные и внеобо- ротные активы, а также долгосрочные и краткосрочные обязательства. Так как речь в этой части идет о монетарных активах и обязательствах (в результате их погашения предприятие ожидает получить денежные средства), мы не будем сейчас использовать полное определение оборотных активов и краткосрочных обязательств, а воспользуемся краткой формулировкой пункта 61 МСФО (IAS) 1. Организация обязана раскрывать отдельно активы и обязательства, возмещение или погашение которых ожидается: в пределах 12 месяцев после окончания отчетного периода; по прошествии более 12 месяцев после окончания отчетного периода. Иначе говоря, для экзамена ДипИФР-Рус краткосрочным обязательством (оборотным активом) будет обязательство (актив), которое будет погашено (возмещен) в течение ближайших 12 месяцев после отчетной даты. Остальная сумма обязательства (актива) будет рассматриваться как долгосрочная часть. Рассмотрим три ситуации: платежи в погашение долга в конце отчетного периода; платежи в погашение долга в начале отчетного периода; платежи в погашение долга в течение отчетного периода. Необходимо отметить, что сам экзаменатор не придерживается четкой методологии при разделении активов и обязательств на долгосрочную и краткосрочную части, поэтому важно понимать принцип разделения и в решении задач придерживаться определен- ного метода. Можем предложить вам следующий простой метод определения долгосрочной и кратко- срочной части обязательства (для активов все будет аналогично), продолжительность погашения которого превышает 12 месяцев после отчетной даты. Первое. Если обязательство с течением времени увеличивается (начисленные про- центы превышают сумму платежа), то обязательство имеет только долгосрочную часть. Второе..Если обязательство с течением времени уменьшается, то оно имеет как долго- срочную, так и краткосрочную части. Для выделения долгосрочной части необходимо рассчитать обязательство для следующего за отчетным периодом до момента последнего платежа (в этом следующем периоде). Остаток обязательства сразу после платежа и бу- дет являться долгосрочной частью обязательства на конец отчетного периода. Кратко- 120 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты срочная часть обязательства будет находиться как разница между обязательством на конец отчетного периода и его долгосрочной частью. В примере 4.14 рассмотрим принципы разделения амортизируемого обязательства на долгосрочную и краткосрочную части на конец отчетного периода. При анализе ответов к этим примерам обратите внимание на то, какая часть обязатель- ства из представленного на конец года погашается в следующем году. При этом само погашение обязательства, отраженного на конец года, может происходить в любой момент в следующем году. ПРИМЕР 4.14. РАСПРЕДЕЛЕНИЕ АМОРТИЗИРУЕМОГО ОБЯЗАТЕЛЬСТВА НА ДОЛГОСРОЧНУЮ И КРАТКОСРОЧНУЮ ЧАСТИ компания готовит отчетность за год, закончившийся 31 декабря 2015 года. в течение года, закончившегося 31 декабря 2015 года, компания привлекла банковский заем на сумму 1 млн долл. по ставке 8% годовых. за- долженность по займу погашается ежегодными платежами в сумме 200 тыс. долл. (с корректировкой платежа в последний год займа). Задание: разделите задолженность по займу на 31 декабря 2015 года на долгосрочную и краткосрочную части при условии, что: a) заем получен 1 января 2015 года, а первый платеж должен быть осуществлен 31 декабря 2015 года; b) заем получен 1 января 2015 года, а первый платеж должен быть осуществлен 1 января 2016 года; c) заем получен 1 апреля 2015 года, а первый платеж должен быть осуществлен 31 марта 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 4.14 Пункт «а» рассчитаем обязательство по займу в течение отчетного года и года, следующего за отчетным. Обязательство на начало года Проценты 8% Платеж Обязательство на конец года $’000 $’000 $’000 $’000 Отчетный 2015 год 1000 80 (200) 880 следующий 2016 год 880 70 (200) 750 исходя из вышеприведенного расчета, задолженность на 31 декабря 2015 года составляет 880 тыс. долл. платеж, который осуществляет компания 31 декабря 2016 года, вначале погашает сумму начисленных за 2016 год процентов (70 тыс. долл.), а оставшейся частью 130 тыс. долл. (200 — 70) гасит задолженность, сформи- ровавшуюся на 31 декабря 2015 года. таким образом, обязательство по займу на 31 декабря 2015 года составляет 880 тыс. долл., в том числе: • краткосрочное обязательство — 130 тыс. долл. (200 – 70); • долгосрочное обязательство — 750 тыс. долл. (880 – 130). гЛава 4. ФУндаментаЛЬные принципы мсФО 121 Пункт «b» рассчитаем обязательство по займу в течение отчетного года и на конец дня 1 января 2016 года. в дальнейшем обязательство можно не рассчитывать, так как задолженность после 1 января 2016 года будет только расти до конца года. расчет обязательства по займу. Обязательство на начало дня 1 января Пла- теж Обязательство на конец дня 1 января Проценты 8% Обязательство на конец года 31 декабря $’000 $’000 $’000 $’000 $’000 Отчетный 2015 год – – 1000 80 1080 следующий 2016 год 1080 (200) 880 70 950 исходя из вышеприведенного расчета, задолженность на 31 декабря 2015 года составляет 1080 тыс. долл. платеж, который осуществляет компания 1 января 2016 года в сумме 200 тыс. долл., полностью погашает часть задолженности, сформировавшейся на 31 декабря 2015 года. таким образом, обязательство по займу на 31 декабря 2015 года составляет 1080 тыс. долл., в том числе: • краткосрочное обязательство — 200 тыс. долл.; • долгосрочное обязательство — 880 тыс. долл. (1080 – 200). Примечание. те проценты, которые будут начисляться в дальнейшем, то есть в течение 2016 года (сумма 70 тыс. долл.), будут погашены в 2017 году и никак не повлияют на разделение задолженности на 31 декабря 2015 года. Пункт «с» рассчитаем обязательство по займу в течение отчетного 2015 года за 9 месяцев (с 1 апреля 2015 года по 31 де- кабря 2015 года), а также за первые 3 месяца 2016 года (на 31 марта 2016 года — дату платежа в следующем году). в дальнейшем обязательство можно не рассчитывать, так как задолженность после 31 марта 2016 года будет только расти до конца года. Обязательство на начало периода Проценты 8% Платеж Обязательство на конец периода $’000 $’000 $’000 $’000 Отчетный 2015 год (период 9 месяцев с 01.04.15 по 31.12.15) 1000 60 – 1060 следующий 2016 год (период 3 месяца с 01.01.16 по 31.03.16) 1060 20 (200) 880 расчет процентов за 9 месяцев 2015 года — 60 тыс. долл. (1000 × 8% × 9 мес./12 мес.). расчет процентов за первые 3 месяца 2016 года — 20 тыс. долл. (1000 × 8% × 3 мес./12 мес.). 122 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Примечание. расчет процентов за первые 3 месяца 2016 года основан на задолженности в 1000 тыс. долл. в течение каждого года существования обязательства начисляются простые проценты, то есть без учета на- копленной внутри года процентной задолженности. исходя из вышеприведенного расчета, задолженность на 31 декабря 2015 года составляет 1060 тыс. долл. платеж, который осуществляет компания 31 марта 2016 года, сначала погашает сумму начисленных за 2016 год процентов (20 тыс. долл.), а оставшейся частью 180 тыс. долл. (200 – 20) гасит задолженность, сформировав- шуюся на 31 декабря 2015 года. таким образом, обязательство по займу на 31 декабря 2015 года составляет 1060 тыс. долл., в том числе: • краткосрочное обязательство — 180 тыс. долл. (200 – 20); • долгосрочное обязательство — 880 тыс. долл. (1060 – 180). Примечание. те проценты, которые будут начисляться в дальнейшем, то есть после 31 марта 2016 года, будут погашены в 2017 году и никак не повлияют на разделение задолженности на 31 декабря 2015 года. ГЛАВА 5. IAS 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные акти- вы». Этот стандарт — ключевой в системе международных стандартов. Без его изучения невозможно осознанное понимание требований МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» и МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о госу- дарственной помощи». В определенных случаях (рассмотрим их позже) источник создания оценочных обяза- тельств (резервов) — первоначальная стоимость долгосрочных активов. А это значит, что от МСФО (IAS) 37 зависит весь пакет стандартов, регулирующих учет этих долго- срочных активов (МСФО (IAS) 16 «Основные средства», МСФО (IAS) 40 «Инвестици- онное имущество», МСФО (IFRS) 16 «Аренда»). Кроме того, МСФО (IAS) 37 активно применяется в паре с МСФО (IFRS) 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность», когда дело касается учета прекращенной деятельности. Если представить систему международных стандартов в виде здания, то функционал МСФО (IAS) 37 сравним с функционалом несущего перекрытия, находящегося близко к фундаменту. И на положения и идеи этого несущего перекрытия опирается множество стандартов, расположенных на других этажах здания МСФО. Обратите внимание! Вам будет удобнее воспринимать и структурировать информацию, если вы откроете краткие конспекты соответствующего стандарта из приложения 2. 5.1. Основы МСФО (IAS) 37 Для того чтобы сразу понять, о чем идет речь в МСФО (IAS) 37 «Оценочные обяза- тельства, условные обязательства и условные активы», приведем пример. ПРИМЕР 5.1. ТВЕРДОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО Юридическая компания в течение декабря 2012 года в соответствии с заключенным договором оказывала предприятию услуги. договором определено, что услуги оплачиваются через 3 дня после подписания акта на оказание услуг. акт подписан 31 декабря 2012 года на сумму 10 тыс. долл. 124 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты Задание: объясните, должно ли предприятие на конец года (31 декабря 2012 года) отразить в своей отчетности обязательство перед юридической компанией? РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 5.1 предприятие должно признать обязательство в своей отчетности. данное обязательство (так называемое твердое обязательство) строго соответствует определению обязательств и условию их признания в отчет- ности, так как: • предприятие обязано передать юридической компании экономический ресурс (денежные средства); • эта обязанность является результатом прошлых событий (произошедших до отчетной даты); • вероятен отток экономических выгод (юридические услуги должны быть оплачены предприятием); • величина обязательства четко определена. Напомним определение обязательства и условия его признания (подробнее об этом в разделе 4.1 «Концептуальные основы финансовой отчетности»). Обязательство — это существующая обязанность организации передать экономический ресурс, возникшая в результате прошлых событий. Обязательство признается в отчете о финансовом положении при одновременном вы- полнении трех условий (критериев признания): если элемент отвечает определению обязательства; вероятен отток экономических выгод, связанных с урегулированием обязатель- ства; величину обязательства можно надежно оценить. Немного усложним задачу. ПРИМЕР 5.2. ОЦЕНОЧНОЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВО (РЕЗЕРВ) 1 декабря 2012 года предприятие поставило покупателю станок. покупатель в тот же день его оплатил. по условиям договора предприятие обязано устранить любые производственные дефекты, которые выявит по- купатель. 31 декабря 2012 года покупатель вернул станок для устранения производственного дефекта. на основании прошлого опыта предприятие оценило, что на устранение дефекта потребуется примерно 30 дней и затраты на восстановление приблизительно 10 тыс. долл. Задание: объясните, необходимо ли отражать будущие расходы на ремонт в 2012 году, ведь фактические работы и затраты будут осуществлены в 2013 году? РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 5.2 на 31 декабря 2012 года в отчетности компании следует отразить резерв (оценочное обязательство) на сумму 10 тыс. долл. следующей проводкой: дт «расходы на устранение дефектов» 10 тыс. долл. кт «резервы» (раздел «краткосрочные обязательства») 10 тыс. долл. гЛава 5. IAS 37 «ОценОЧные ОБязатеЛЬства, УсЛОвные ОБязатеЛЬства и УсЛОвные активы» 125 Рассматриваемая в примере ситуация четко подпадает под определение обязательства и условий его признания: предприятие в результате прошлых событий (поставка некаче- ственной продукции) имеет на отчетную дату обязанность устранить дефект (обязанность закреплена в договоре). Устранение дефекта будет связано с финансовыми затратами (веро- ятен отток экономических выгод), сумму которых можно надежно оценить (10 тыс. долл.). Таким образом, предприятие обязано отразить обязательство по устранению дефекта в сумме 10 тыс. долл. в отчете о финансовом положении на 31 декабря 2012 года. Чем же отличается отражение обязательств в размере 10 тыс. долл. в приведенных примерах? Дело в том, что величина обязательства во втором случае неизвестна (можно только примерно оценить ее сумму на основании прошлого опыта). Фактические же затраты на устранение дефекта могут составить, к примеру, и 9700, и 10 250 долл. В меньшей степени, но также неизвестна точная дата восстановления станка — возможно, на это потребуется 20, а то и 35 дней. Для ситуаций, где один из параметров является неопределенным, был разработан отдельный стандарт — МСФО (IAS) 37 «Оценочные обязательства, условные обяза- тельства и условные активы». Обратите внимание! Изначально при подготовке официального перевода МСФО (IAS) 37 термин provision был пере- веден как «резерв». Это создавало терминологическую путаницу, когда для элементов отчетности в разделах «Обязательство» и «Собственный капитал» используется одно и то же понятие — «ре- зерв». При этом в английском языке эти термины четко разделены: provision — это обязательство с неопределенной суммой и/или сроком исполнения; reserve — элемент собственного капитала. В новой редакции перевода стандарта от 28 декабря 2015 года № 217н Минфин России за- менил термин «резерв» на «оценочное обязательство». Однако на экзамене по-прежнему используется термин «резерв», который встречается в ма- териалах, сессиях, статьях прошлых лет. Поэтому в этой книге мы будем использовать оба варианта — резерв (оценочное обязательство). При рассмотрении ситуации с неопределенным параметром стандарт отвечает на сле- дующие вопросы: как определить, существует ли обязанность на отчетную дату; возникает ли эта обязанность в результате прошлых событий; какова вероятность оттока (притока, если мы имеем дело с активами) экономиче- ских выгод; можно ли оценить величину этой обязанности в денежном выражении; должна ли данная ситуация отражаться в отчетности, раскрываться в примечаниях к отчетности или игнорироваться? МСФО (IAS) 37 рассматривает два частных случая применения резерва (оценочного обязательства): под обременительный договор и под программу реструктуризации. Ниже мы рассмотрим оба этих случая. 126 ЧастЬ 2. БазОвые стандарты 5.2. Определение и условия признания резерва (оценочного обязательства) Перейдем к рассмотрению основных определений. Резерв.(оценочное обязательство, provision) — это обязательство: не определенное по сроку исполнения или не определенное по величине обязательства. Поскольку резерв (оценочное обязательство) — это прежде всего обязательство, он дол- жен соответствовать определению обязательства. Единственное его отличие от твердого обязательства заключается в неопределенности срока исполнения либо суммы обяза- тельства. При этом критерии признания резерва (оценочного обязательства) в отчет- ности очень похожи на критерии признания обязательства. Критерии признания резерва (оценочного обязательства) должны выполняться одно- временно: у предприятия есть существующее обязательство (юридическое или обусловлен- ное практикой) в результате прошлого обязывающего события; вероятен отток ресурсов (экономических выгод) для урегулирования обязатель- ства; величину обязательства можно надежно оценить. Разберем важные составляющие критериев признания резерва (оценочного обязатель- ства). Под юридическим.обязательством подразумевается обязательство, возникшее в ре- зультате действия закона или договора. Под обязательством, обусловленным.практикой, понимается принятое на себя обя- зательство перед другой стороной в результате сложившейся практики предприятия, текущего заявления или опубликованной политики. При этом предприятие создало обоснованные ожидания у другой стороны, что она выполнит эти обязательства. |