Как подготовиться к экзамену ДипИФР. Ббк 65. 052. 62я7
 Скачать 7.54 Mb.
|
|
ПРИМЕР 16.4. СУБСИДИЯ В ВИДЕ ГОСУДАРСТВЕННОГО ЗАЙМА ПО СТАВКЕ НИЖЕ РЫНОЧНОЙ компания «Омега» готовит отчетность по состоянию на 30 сентября 2016 года. компания «Омега» производит продукцию на основе технологии, которую правительство относит к разряду стратегических. 1 октября 2015 года для поддержания операционной деятельности «Омега» получила кредит в сумме 12 млн долл. в банке, принадлежащем правительству. по решению правительства кредит был предоставлен «Омеге» по ставке 6% годовых на 3 года. проценты подле- жат уплате ежегодно начиная с 30 сентября 2016 года, а тело кредита подлежит возврату 30 сентября 2019 года. рыночная ставка, по которой «Омега» могла бы получить финансирование, составляет 10% годовых. соответствующие ставки дисконтирования представлены ниже: гЛава 16. специФиЧеские ОБязатеЛЬства 579 приведенная стоимость 1 доллара 6% 10% к выплате в конце третьего года 83,96 цента 75,13 цента к выплате в конце каждого года в течение трехлетнего периода 2,673 долл. 2,487 долл. Задание: объясните, как отразить данную операцию в финансовой отчетности «Омеги» за год, закончившийся 30 сентября 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 16.4 ситуацию регулирует мсФО (IAS) 20. полученный кредит по ставке ниже рыночной необходимо учитывать по двум компонентам: • обязательство по займу; • обязательство по государственной субсидии. Обязательство по займу компонент обязательства по займу — это приведенная сумма будущих денежных потоков, дисконтированная по рыночной ставке процента (10%). проценты, подлежащие ежегодной уплате, — 720 тыс. долл. (12 000 × 6%). Обязательство по займу на 01.10.15 — 10 806 тыс. долл. (720 × 2,487 + 12 000 × 0,7513). заем амортизируется по ставке 10% годовых. расходы на финансирование (дт «прибыли и убытки») — 1081 тыс. долл. (10 806 × 10%). Балансовая стоимость займа на 30.09.16 (долгосрочное обязательство) — 11 167 тыс. долл. (10 806 + + 1081 – 720). Примечание 1. заем будет учитываться как долгосрочное обязательство, так как сумма начисленных к концу года процентов будет превышать сумму процентов к уплате. Примечание 2. рассчитаем сумму процентов, начисленных в следующем году (за год, закончившийся 30 сентября 2017 года), а также общую сумму расходов на финансирование, которое будет признано в течение трехлетнего периода. эти значения понадобятся при разделении отложенного дохода по субсидии на долго- срочную и краткосрочную части. расходы на финансирование в следующем году — 1117 тыс. долл. (11 167 × 10%). Общие расходы на финансирование за 3 года — 3,354 тыс. долл. (12 000 + 3 × 720 – 10 806). Государственная субсидия первоначальная стоимость государственной субсидии на 01.10.15 равна разнице между полученными сред- ствами по государственному займу и компоненту займа. первоначальная стоимость государственной субсидии — 1194 тыс. долл. (12 000 – 10 806). государственная субсидия относится к доходам, так как условием ее предоставления не является строительство или приобретение долгосрочного актива. государственная субсидия будет учитываться как отложенный доход и признаваться в прибылях и убытках по мере признания расходов на финансирование по государственному займу. доход от государственной субсидии (кт «прибыли и убытки») — 385 тыс. долл. (1194 × 1081 / 3354). 580 ЧастЬ 4. дОпОЛнитеЛЬные стандарты и дОкУменты, тестирУемые на экзамене Отложенный доход по субсидии на 30.09.16 — 809 тыс. долл. (1194 – 385), в том числе: • краткосрочное обязательство — 398 тыс. долл. (1194 × 1117 / 3354); • долгосрочное обязательство — 411 тыс. долл. (809 – 398). Выписка из отчета о совокупном доходе за год, закончившийся 30 сентября 2016 года, $’000 прибыли и убытки доход от государственной субсидии 385 расходы на финансирование (1081) Выписка из отчета о финансовом положении на 30 сентября 2016 года, $’000 долгосрочные обязательства заем 11 167 Отложенный доход по субсидии 411 краткосрочные обязательства Отложенный доход по субсидии 398 16.2.6. Возврат государственных субсидий Если предприятие не выполняет условия предоставления субсидии, оно обязано ее вернуть. Если субсидия учитывается в качестве отложенного дохода (обязательства), то возврат субсидии достаточно прост: возврат субсидии осуществляется за счет остатка отложенного дохода; если суммы остатка отложенного дохода недостаточно для возврата субсидии, не- достающая часть признается непосредственно в прибылях и убытках. Напомним, что субсидия должна учитываться в качестве отложенного дохода (обяза- тельства) для всех субсидий, относящихся к доходам, и для субсидий, относящихся к активам, если предприятие приняло решение об учете субсидии в качестве отложен- ного дохода. Для субсидий, относящихся к активам, которые предприятие решило учитывать в ба- лансовой стоимости актива, возврат осуществляется следующим образом: на сумму субсидии, подлежащей возврату, одновременно увеличивается балансо- вая стоимость актива и обязательство к возврату; рассчитывается и сразу относится на прибыли и убытки дополнительная аморти- зация. Дополнительная амортизация — это совокупная амортизация, рассчитанная исходя из предположения о том, что данной субсидии никогда не было, уменьшен- ная на сумму фактически начисленной амортизации. Мы считаем маловероятным появление в экзаменационных вопросах задачи, свя- занной с возвратом субсидии, учитываемой до момента возврата в балансовой сто- имости долгосрочного актива. ГЛАВА 17. Отраслевые стандарты и сегментная отчетность 17.1. МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» был впервые выпущен в 2001 году и с тех пор практически не менялся. В 2008 году в него внесли незначительные уточнения, а в июне 2014 года совместными поправками в МСФО (IAS) 16 «Основные средства» много- летние плодоносящие растения были переведены в состав основных средств. Обратите внимание! Вам будет удобнее воспринимать и структурировать информацию, если вы откроете краткие конспекты соответствующего стандарта из приложения 2. 17.1.1. Основные определения Цель стандарта — установление порядка учета и требований к раскрытию информации о сельскохозяйственной деятельности. Сельскохозяйственная.деятельность — управление предприятием, биотрансформацией и сбором биологических активов для продажи или переработки в сельскохозяйственную продукцию или производства дополнительных биологических активов. Биотрансформация.включает процессы роста, вырождения, размножения и продуци- рования, в результате которых в биологическом активе происходят качественные или количественные изменения. Фактически сельскохозяйственная деятельность — это целенаправленное управление качественными и количественными изменениями в биологических активах. Биологический.актив — это живущее животное или растение. Биологические активы делятся на два типа: потребляемые — активы, которые будут собраны как сельскохозяйственная про- дукция либо проданы как биологические активы; плодоносящие — биологические активы, не относящиеся к потребляемым. 582 ЧастЬ 4. дОпОЛнитеЛЬные стандарты и дОкУменты, тестирУемые на экзамене Примеры потребляемых биологических активов: скот мясного направления, пшеница, саженцы для продажи и деревья, предназначенные для заготовки древесины. Примеры плодоносящих биологических активов: яблони, виноградные лозы, молочный скот. Обратите внимание! Многолетние плодоносящие растения в результате совместных поправок в МСФО (IAS) 41 и МСФО (IAS) 16, принятых в 2014 году, учитываются по МСФО (IAS) 16 как основные средства. Многолетнее.плодоносящее.растение.(плодовая.культура) — то, которое: плодоносит более одного периода; предназначено для производства сельхозпродукции; не предназначено для продажи как живое растение или сельскохозяйственная про- дукция (кроме отходов). Совет по МСФО решил учитывать многолетние плодоносящие растения как основ- ные средства, поскольку с экономической точки зрения они ничем не отличаются от производственных активов (станка, который на протяжении своего срока полезного использования производит продукцию). Поэтому яблони, виноградные лозы, банановые пальмы — все это примеры основных средств. Однако продукция, собранная с многолетних плодоносящих растений, будет являть- ся сельскохозяйственной продукцией и первоначально учитываться в соответствии с МСФО (IAS) 41. В этой главе, говоря о требованиях к порядку учета биологических активов, мы будем иметь в виду только те биологические активы, которые подпадают под действие МСФО (IAS) 41 (то есть за исключением многолетних плодоносящих растений). Сельскохозяйственная.продукция — продукция, собранная с (полученная от) био- логических активов организации. Сбор.продукции — отделение продукции от биологического актива или прекращение жизнедеятельности биологического актива. Примеры сельскохозяйственной продукции — яблоки, зерно пшеницы, мясные туши, стволы деревьев. В дальнейшем сельскохозяйственная продукция перерабатывается и превращается в «продукцию переработки» сельскохозяйственной продукции. Примеры продукции переработки — вино, мука, колбасы, пиломатериалы. Первоначальный и последующий учет продукции переработки не входит в сферу МСФО (IAS) 41, а регулируется МСФО (IAS) 2 «Запасы» или иным применимым стандартом. Рисунок 17.1 поможет сориентироваться в определениях МСФО (IAS) 41. гЛава 17. ОтрасЛевые стандарты и сегментная ОтЧетнОстЬ 583 Процесс Актив Пример Первоначальная оценка Последующая оценка Биологический актив Сельскохозяйственная продукция Продукция переработки с/х продукции Биотрансформация Сбор с/х продукции Переработка с/х продукции Потребляемый: мясной скот Плодоносящий: мясной скот мясные туши молоко колбаса творог по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу ( IAS 41) по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу ( IAS 41) по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу (IAS 41) в соответствии с IAS 2 в соответствии с IAS 2 в соответствии с IAS 2 Рис. 17.1. Основные определения мсФО (IAS) 41 и порядок оценки активов 17.1.2. Порядок признания и оценки биологических активов и сельскохозяйственной продукции Организация признает биологический актив и сельскохозяйственную продукцию, если одновременно выполняются следующие критерии: организация контролирует этот актив в результате прошлых событий; вероятно получение будущих экономических выгод, связанных с этим активом; справедливую стоимость или первоначальную стоимость этого актива можно на- дежно оценить. Первоначальная и последующая оценка на каждую отчетную дату биологических.ак- тивов производится по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу через прибыли и убытки. Совет по МСФО считает, что практически для всех биологических активов можно определить справедливую стоимость. В редких случаях, когда определить справедли- вую стоимость нельзя, биологический актив оценивают по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и убытков от обесценения. Если биологический актив напрямую связан с земельным участком (участок леса, за- сеянное пшеничное поле), справедливая стоимость биологического актива определяется как разница между справедливой стоимостью участка и справедливой стоимостью необработанного аналогичного участка, то есть участка земли, на котором отсутствует биологический актив. 584 ЧастЬ 4. дОпОЛнитеЛЬные стандарты и дОкУменты, тестирУемые на экзамене Затраты на содержание и уход за биологическими активами относятся непосредственно на прибыли и убытки в период, когда они были произведены. Первоначальная оценка сельскохозяйственной.продукции осуществляется по спра- ведливой стоимости за вычетом затрат на продажу через прибыли и убытки. Сельско- хозяйственная продукция оценивается только в момент сбора. В дальнейшем такая продукция учитывается по МСФО (IAS) 2 «Запасы», а ее первоначальная оценка берется за себестоимость запаса. Таким образом, в отчете о совокупном доходе в разделе «Прибыли и убытки» в том от- четном периоде, когда они возникли, отражаются прибыли и убытки от: первоначального признания биологических активов по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу; изменения справедливой стоимости биологических активов, связанного с био- трансформацией и изменением уровня цен; первоначального признания сельскохозяйственной продукции. Обратите внимание! Эти статьи прибылей и убытков не попадают в статьи «Выручка» и «Себестоимость реализа- ции», которые отражаются в отчете о совокупном доходе в обычном порядке. Допустим, молочная ферма получила в результате надоя 10 т молока, которое тут же продала по 10 долл. за литр (цены условные). Затраты на продажу — 50 центов за литр — соответствовали ожидаемым. Таким образом, первоначальная оценка молока будет равна 95 тыс. долл. (в корреспон- денции со счетом «Прибыли и убытки»). Это же значение будем использовать в качестве себестоимости для дальнейшего учета. В отчете о совокупном доходе (раздел «Прибыли и убытки») операция получения и продажи молока будет выглядеть так: прибыли и убытки $’000 выручка 100 себестоимость реализации (95) валовая прибыль 5 расходы на продажу (5) доход от первоначального признания молока 95 итого воздействие на прибыли и убытки 95 ПРИМЕР 17.1. ИДЕНТИФИКАЦИЯ АКТИВОВ В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ 1 октября 2015 года «дельта» приобрела плодоносящий виноградник на общую сумму 10 млн долл., включая земельный участок. Ожидается, что плодоносящий период виноградника составит 40 лет начиная с 1 октября 2015 года. гЛава 17. ОтрасЛевые стандарты и сегментная ОтЧетнОстЬ 585 1 апреля 2016 года «дельта» собрала урожай винограда 30 т. половина предназначалась для продажи, по- ловину направили на переработку в вино. из 15 т винограда, направленного на переработку, получилось 7 тыс. л вина. затраты на переработку винограда в вино — 105 тыс. долл. на 30 сентября 2016 года запасы вина хранятся в кладовых «дельты». 30 сентября 2016 года 15 т винограда продали по справедливой стоимости, действовавшей на эту дату. затраты на содержание и уход за виноградником составили 160 тыс. долл. за год, закончившийся 30 сентября 2016 года. в соответствии с учетной политикой «дельты» основные средства учитываются по модели первоначальной стоимости (фактических затрат). имеются следующие данные о справедливой стоимости активов в течение года, закончившегося 30 сентября 2016 года: Показатель Справедливая стоимость на дату, $’000 01.10.15 01.04.16 30.09.16 виноградник с земельным участком 10 000 – 11 500 аналогичный земельный участок без виноградника 2000 – 2500 30 т винограда – 60 70 7 тыс. л вина (сбор урожая 01.04. 16) – 182 210 можно обоснованно считать, что затраты на продажу этих активов равны 10% от их справедливой стоимости. Задание: объясните и покажите, как эти операции надо отразить в финансовой отчетности компании «Дельта» за год, закончившийся 30 сентября 2016 года. РЕШЕНИЕ ПРИМЕРА 17.1 ситуацию регулируют мсФО (IAS) 2, мсФО (IAS) 16, мсФО (IAS) 41. Виноградник виноградник учитывается как основное средство, так как это многолетнее плодоносящее растение, которое: • плодоносит более одного отчетного периода; • предназначено для производства сельхозпродукции; • не предназначено для продажи в качестве растения или сельхозпродукции (кроме отходов). виноградник учитывается как два компонента: • земельный участок (не амортизируется, так как не имеет срока полезного использования); • виноградник (без земельного участка) — амортизируемый актив. первоначальная и последующая оценка земельного участка составляет 2000 тыс. долл. (основные средства учитываются по модели первоначальной стоимости (фактических затрат)). Участок учитывается как долго- срочный актив. 586 ЧастЬ 4. дОпОЛнитеЛЬные стандарты и дОкУменты, тестирУемые на экзамене первоначальная стоимость виноградника — 8000 тыс. долл. (10 000 – 2000). виноградник (основное средство) амортизируется в течение 40 лет, начиная с момента готовности к эксплуа- тации, то есть 01.10.15. амортизация (дт «прибыли и убытки») — 200 тыс. долл. (8000 / 40). Балансовая стоимость виноградника на 30.09.16 (долгосрочный актив) — 7800 тыс. долл. (8000 – 200). затраты на содержание виноградника относятся на прибыли и убытки в период совершения. затраты на содержание (дт «прибыли и убытки») — 160 тыс. долл. Урожай винограда Урожай винограда — это сельскохозяйственная продукция. первоначальная оценка (на 01.04.16) по справедливой стоимости за вычетом затрат на продажу — 54 тыс. долл. (60 – 60 × 10%). на дату признания (01.04.16) урожай винограда отражается: • дт «запасы» (сельскохозяйственная продукция); • кт «прибыли и убытки» (доход от первоначального признания с/х продукции. последующая оценка сельскохозяйственной продукции — в соответствии с мсФО (IAS) 2 «запасы», за себе- стоимость принимается первоначальная оценка. результат продажи 15 т винограда 30.09.16, $’000: выручка от продажи (70 / 30 × 15) 35 себестоимость реализации (54 / 30 × 15) (27) валовая прибыль 8 расходы на продажу (35 × 10%) (3,5) результат продажи 4.5 15 т винограда, использованные для производства вина, включаются в первоначальную стоимость вина. Вино вино — это продукция переработки сельскохозяйственной продукции. Учитывается по мсФО (IAS) 2 как запасы. первоначальная оценка запасов производится по себестоимости. первоначальная оценка вина на 01.04.16 $’000 винограда (54 / 30 × 15) 27 прямые затраты на доведение до состояния готовности 105 итого первоначальная оценка 132 последующая оценка запасов (на 30.09.16) осуществляется по наименьшей сумме из: себестоимости запасов 132 чистой цены реализации (210 – 210 × 10%) 189 вывод: на 30.09.16 балансовая стоимость вина равна 132 тыс. долл. вино учитывается в качестве запасов (краткосрочный актив). |