Кафедра Бухгалтерского учета
 Скачать 3.46 Mb.
|
Учет поступления финансовых вложений и резерва под их обесценение.Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая зависит от способа получения активов: дляприобретенныхзаплату– сумма фактических затрат организации на их приобретение (за минусом НДС и иных возмещаемых налогов); длявнесенныхвсчетвкладавуставный(складочный)капитал– денежная оценка финансовых вложений, согласованная с учредителями; для полученныхбезвозмездно– текущая рыночная стоимость финансовых вложений на дату принятия их к учету (для ценных бумаг, по которым рассчитывается рыночная цена) или сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи финансовых вложений на дату принятия их к учету (для ценных бумаг, по которым не рассчитывается рыночная цена); для приобретенных по договорам, предусматривающим исполнениеобязательств неденежными средствами – стоимость финансовых вложений, переданных или подлежащих передаче организацией (устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов); длявнесенныхвсчетвкладаорганизации-товарищаподоговорупростого товарищества – денежная оценка финансовых вложений, согласованная с товарищами в договоре простого товарищества. Для принятия к учету финансовых вложений необходимо одновременное выполнение следующих условий: наличие документов, подтверждающих право организации на финансовые вложения и право на получение денежных средств и иных активов, вытекающее из этого права; переходфинансовыхрисков, связанных с этими вложениями (риск изменения цены, неплатежеспособности должника и др.); способность приносить экономическиевыгоды(доходы) в будущем в виде процентов, дивидендов или в виде прироста стоимости (разницы в ценах продажи и учетной стоимости). Для контроля за наличием и движением финансовых вложений организация самостоятельно выбирает единицу бухгалтерского учета, которой может быть партия, серия и др. однородная совокупность финансовых вложений, а в соответствии в ПБУ 19/02 бухгалтерский учет финансовых вложений должен подразделять их в зависимости от срока обращения (погашения) на краткосрочные и долгосрочные. Для обобщения информации о наличии и движении инвестиций в форме финансовых вложений предназначен счет 58 «Финансовые вложения», к которому могут быть открыты субсчета: «Паи и акции»; «Долговые ценные бумаги»; 58-3 «Предоставленные займы»; 58-4 «Вклады по договору простого товарищества» и др. Аналитический учет по счету 58 «Финансовые вложения» должен быть построен таким образом, чтобы обеспечить информацию по единицам бухгалтерского учета финансовых вложений и организациям, в которые осуществлены эти вложения (организациям – эмитентам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация; организациям- заемщикам и т.п.). Финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальнойстоимости, то есть в сумме фактических затрат на их приобретение для организации-инвестора. Это могут быть суммы, уплачиваемые по договору продавцу; суммы, уплачиваемые за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с приобретением ценных бумаг; иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг. Если затраты на приобретение финансовых вложений включаются в первоначальную стоимость акций: Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражена задолженность перед ОАО (ЗАО) по оплате приобретенных акций; Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражена задолженность по оплате услуг по переоформлению прав собственности (с НДС); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – погашена задолженность (при оплате акций денежными средствами) по договору на приобретение акций ОАО (ЗАО); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – оплачены услуги по переоформлению прав собственности. Если затраты по приобретению финансовых вложений (кроме цены их покупки) не существенны, их включают в состав прочих расходов: Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражена задолженность перед ОАО по оплате приобретенных акций; Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражена задолженность по оплате услуг по переоформлению прав собственности (с НДС); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – погашена задолженность (при оплате акций денежными средствами) по договору на приобретение акций ОАО; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – оплачены услуги по переоформлению прав собственности. Суммы, уплачиваемые за информационные, консультационные или посреднические услуги, связанные с покупкой-продажей ценных бумаг, облагаются НДС на общих основаниях. Однако операции по реализации на территории РФ ценных бумаг в соответствии с НК РФ НДС не облагаются. Поэтому суммы НДС, уплаченные за такие услуги можно включать в стоимость оказанных услуг и, соответственно, эти суммы увеличивают первоначальную стоимость ценных бумаг. Финансовые вложения вформевкладоввуставныекапиталыдругихорганизацийявляются для организации-вкладчика инвестициями и представляют собой сумму активов, инвестированных в имущество другой организации с целью получения прибыли или достижения иного полезного эффекта. Предприятия-инвесторы могут осуществлять вложения свободных активов путем приобретения долей при создании или расширении организации. Стоимость передаваемых активов устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов, то есть речь идет о рыночной стоимости. Внесенные вклады отражаются в бухгалтерском учете следующим образом: Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета» – если вклад в уставный капитал другой организации внесен денежными средствами; Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» – если вклад в уставный капитал другой организации внесен сырьем, товарами, готовой продукцией; Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» – если вклад в уставный капитал другой организации внесен правом (требования) к покупателю; Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 08 «Вложения во внеоборотные активы» – если вклад в уставный капитал другой организации внесен объектом, не завершенным капитальным строительством. Если вклад в уставный капитал другой организации внесен основным средством, то в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утв. Приказом Минфина РФ от 13 октября 2003 г. №91н в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи: Дебет 58-1 «Паи и акции» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – передано основное средство в качестве вклада в уставный капитал по остаточной стоимости объекта; Дебет 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» Кредит 01 «Основные средства» – отражена первоначальная стоимость выбывающего объекта основных средств; Дебет 02 «Амортизация основных средств» Кредит 01 «Основные средства» субсчет «Выбытие объектов основных средств» – отражена сумма начисленной амортизации по выбывающему объекту основных средств; Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91 «Прочие доходы и расходы» – отражена передача основного средства в счет вклада в уставный капитал в оценке, согласованной с участниками11. Организация, получившая акции безвозмездно, принимает их к бухгалтерскому учету по текущей рыночной стоимости (или по стоимости, которую организация могла бы получить в результате продажи этих ценных бумаг по состоянию на дату их принятия к бухгалтерскому учету) как прочие доходы (по кредиту 98-2 «Безвозмездные поступления»). По мере списания на счета учета затрат на производство (расходов на продажу) стоимость безвозмездно полученных активов, учтенных на счете 98-2 «Безвозмездные поступления», списывается в кредит счета 91-1 «Прочие доходы». Если ценные бумаги представляют собой долгосрочные инвестиции, то включить их стоимость в состав прочих доходов (отразить по кредиту счета 91- 1 «Прочие доходы») организация может на дату получения права собственности на эти бумаги (т.е. без первоначального отражения на счете 98-2 «Безвозмездные поступления»). Первоначальная стоимость финансовых вложений, по которой они были приняты к бухгалтерскому учету, может изменяться, поэтому для целей переоценки выделяют две группы финансовых вложений: ценные бумаги, по которым можно определить текущую рыночнуюстоимость(акции акционерных обществ, государственные и корпоративные облигации, допущенные к обращению на организованном рынке ценных бумаг); ценные бумаги, по которым их текущая рыночная стоимость неопределяется(ценные бумаги, не обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг). Финансовые вложения, относящиеся к первой группе, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец отчетного периода по текущей рыночной стоимости, т.е. их оценка на предыдущую отчетную дату корректируется по мере изменения цены на фондовом рынке (увеличивается или уменьшается – ежемесячно или ежеквартально). Разница между оценкой по текущей рыночной стоимости на отчетную дату и предыдущей оценкой относится на финансовые результаты в составе прочих доходов или расходов: Дебет 58 «Финансовые вложения» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – при увеличении рыночной цены; Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58 «Финансовые вложения» – при снижении рыночной цены. Финансовые вложения, относящиеся ко второй группе, отражаются в учете и отчетности на отчетную дату по первоначальной стоимости, т.е. не переоцениваются. Однако реальная стоимость таких вложений может  11 При передаче основного средства в счет вклада в уставный капитал по остаточной стоимости, которая больше или меньше стоимости основного средства, признанной в согласованной учредителями организации денежной оценке, у передающей стороны возникает разница. снижаться. Поэтому, при проверке на обесценение12 обнаружено устойчивое существенное (ниже величины экономических выгод) снижение стоимости таких вложений, создается резерв под обесценение финансовых вложений. Размер резерва равен разнице между стоимостью, по которой они отражены в бухгалтерском учете (учетной стоимостью), и расчетной стоимостью финансового вложения. Расчетная стоимость определяется на основе расчета организации и равна разнице между их учетной стоимостью и суммой такого снижения. Информация о резервеподобесценениевложенийвценныебумагиотражается на счете 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений». Резерв создается за счет финансовых результатов организации (в составе прочих расходов): Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» – создан резерв под обесценение финансовых вложений на величину разницы между учетной стоимостью и расчетной стоимостью таких вложений; корректировка созданного резерва: Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» – при дальнейшем снижении расчетной стоимости акций или Дебет 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» Кредит 91-2 «Прочие расходы» – при повышении расчетной стоимости акций. При выбытии финансовых вложений, по которым был создан резерв, сумма резерва зачисляется в состав прочих доходов организации в конце года или того отчетного периода, когда произошло их выбытие: Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – отражена выручка от продажи акций; Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58 «Финансовые вложения» – списана стоимость акций; Дебет 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – зачислена в состав прочих доходов сумма ранее образованного резерва под обесценение финансовых вложений. В бухгалтерской отчетности стоимость финансовых вложений, по которым образован резерв под обесценение, показывается по учетной стоимости за вычетом сумы резерва, поэтому сальдо по счету 59 «Резерв под обесценение финансовых вложений» в бухгалтерском балансе отсутствует. Вложение средств в облигации и другие государственные или частныедолговыеценныебумагипроисходит путем их приобретения при размещении 12 В ПБУ 19/02 приведены примеры ситуаций, в которых может произойти обесценение финансовых вложений: появление у организации эмитента ценных бумаг либо у ее должника по договору займа признаков банкротства; совершение на рынке ценных бумаг значительного количества сделок с аналогичными ценными бумагами по цене существенно ниже их учетной стоимости; отсутствие или существенное снижение поступлений в виде дивидендов (процентов). или на вторичном рынке. Приобретенные организацией долговые ценные бумаги учитываются на счете 58-2 «Долговые ценные бумаги». В соответствии с п.22 ПБУ 19/02 для долговых ценных бумаг, не имеющих рыночной котировки, разрешается разницу между суммой фактических затрат на приобретение и номинальной стоимостью13 в течение срока их обращения равномерно (по мере начисления причитающегося по ним дохода) относить на прочие доходы (расходы). Таким образом, к моменту погашения ценная бумага будет иметь балансовую стоимость14, равную номинальной. Списание суммы превышенияпокупнойстоимостиприобретенных организацией облигаций и др. долговых ценных бумаг надихноминальнойстоимостью отразится в бухгалтерском учете следующим образом: Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 51 «Расчетные счета» – перечислены деньги за облигации; Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – приняты к учету приобретенные облигации по покупной стоимости; Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получены проценты по облигациям за прошедший период (месяц, квартал); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги» – отражено списание части суммы превышения покупной стоимости облигаций над их номинальной стоимостью (ежемесячно, ежеквартально); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – отражена сумма дохода по облигациям (разница между суммой причитающихся процентов и суммой превышения покупной стоимости облигаций над их номинальной стоимостью); Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – отражена сумма задолженности по выплате денежных средств в погашение облигаций; Дебет 91-2 «Прочие расходы» Кредит 58-2 «Долговые ценные бумаги» – отражено списание стоимости погашенных облигаций; Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – отражено получение денежных средств по погашенным облигациям. Доначисление суммы превышенияноминальнойстоимостиприобретенных облигаций и др. долговых ценных бумаг надихпокупнойстоимостью отразится в бухгалтерском учете следующим образом: 13 Номинальнаястоимость–сумма, обозначенная на бланке ценной бумаги. Суммарная стоимость всех акций по номинальной стоимости отражает величину уставного капитала организации. 14 Балансоваястоимость–стоимость акций, определяемая на основании данных баланса путем деления собственных источников имущества на количество выпущенных акций. Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – начислена сумма причитающегося к получению купонного дохода по облигациям; Дебет 58-2 «Долговые ценные бумаги» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – доначислена часть разницы между номинальной и покупной стоимостью облигаций; Дебет 51 «Расчетные счета» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» – получен купонных доход по облигациям (ежемесячно, ежеквартально в течение всего срока действия облигаций); |