аудит. Современные системы внутреннего контроля
 Скачать 4.06 Mb.
|
|
IV этап (2002 г. - настоящее время) - этап глобализации и распро- странения внутреннего аудита. Принятие Закона Сарбейнса–Оксли (Sarbanes-Oxley Act, SOA) в 2002 г. ознаменовало собой глобальную легализацию внутреннего аудита. Практиче- ски вся зарубежная литература по внутреннему аудиту включает обязательное описание влияния закона Сарбейнса-Оксли на деятельность современного внутреннего аудитора. Целый блок статей SOA посвящен вопросам корпора- тивного управления и ответственности. Законом определены жесткие требова- ния к Комитету по аудиту, создаваемому при Совете директоров. Вслед за этим появляется IX Директива ЕС, Базель 2 и ряд других норма- тивных документов требующих обязательного ведения внутреннего аудита. Не осталась в стороне и Россия, на основании Федерального закона № 115-ФЗ от 7 августа 2001 г. «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полу- ченных преступным путем, и финансированию терроризма» системой Росфин- мониторинга в 2009 г. началась подготовка 50 тыс. комплаенс-офицеров. В пер- спективе они должны стать легальной основой системы внутреннего контроля и аудита в 50 тыс. российских компаний 13 Первая стадия развития внутреннего аудита определялась контрольно- наказующим, ревизирующим значением. Традиционное понимание внутренне- го аудита как просто функции контроля не удовлетворяет требованиям совре- менного экономического уровня развития организаций в условиях глобализа- ции, возросшей конкуренции, экономической неопределенности и повышенных хозяйственных рисках. Это связано с тем, что традиционные системы контроля обеспечивают информацией, непригодной для принятия управленческих реше- ний, имеют вспомогательный характер для бухгалтера, а также исследуют только внутренние проблемы деятельности предприятия, не уделяя достаточно- го внимания внешней среде. 13 Северенкова, Л. П. Внутренний аудит в рамках корпоративного управления : диссертация ... кандидата экономических наук : 08.00.12 / Л. П. Северенкова; [Место защиты: С.- Петерб. гос. ун-т].- Санкт-Петербург, 2009.- 220 с. 101 Для второй стадии развития внутреннего аудита характерно не только расширение традиционной направленности внутреннего аудита (оценка не только учета, но и процессов, центров ответственности) в соответствии с кон- цепциями управления организацией, но и взаимосвязь внутреннего аудита с це- лями развития организации. В этом контексте обоснована стратегическая направленность внутреннего аудита, позволяющая оценить риски, возможности и выработать наиболее оп- тимальную схему развития организации в перспективе. Проведенный анализ определений внутреннего аудита, данных отечественными и зарубежными ав- торами, позволил выделить его ключевые аспекты 14 : а) организация службы внутреннего аудита - внутреннее дело предприя- тия, в отличие от системы внутреннего контроля; б) внутренний аудит обеспечивает систематику и передачу менеджерам информационных данных о результатах финансово-хозяйственной деятельно- сти предприятия и его подразделений, центров ответственности, бизнес- процессов; в) внутренний аудит участвует в системе внутреннего контроля как ее от- дельный элемент. 4.3. Роль и значение внутреннего аудита в компании Оценка роли службы внутреннего аудита (СВА) в организации зависит от ряда обстоятельств. Наиболее наглядно модель оценки роли внутреннего ауди- та показана компанией «ПрайсвотерхаусКуперс», которая разработала ее для оценки роли СВА в настоящее время и в будущем (рисунок 4.2). В отношении трех компонентов следует прокомментировать наиболее важные моменты. Компонент 1 «Оценка текущего состояния». Фактически обеспечивается разумная уверенность высшего руководства и комитета по аудиту в соответ- ствии требованиям, установленным процедурам и положениям политик, а так- же в существовании механизмов внутреннего контроля. Основной акцент дела- 14 Панкратова, Л. А. Формирование системы внутреннего аудита в обеспечении развития производственных структур: автореферат дис. ... кандидата экономических наук: 08.00.12 / Л. А. Панкратова; [Место защиты: Государственный университет - учебно-научно- производственный комплекс - ФГБОУ ВПО].- Орел, 2013. 102 ется на уровне проектов, сделок и процессов. СВА анализирует бизнес- процессы, вопросы корпоративного управления, используя надежные методики и проверенные процедуры внутреннего аудита. Рисунок 4.2 - Иерархия роли внутреннего аудита Компонент 2 «Повышение эффективности бизнеса». В дополнение к пе- речисленному выше СВА осуществляет инициативное содействие руководству организации в совершенствовании бизнес-процессов, повышении эффективно- сти и результативности, в получении денежной экономии от предлагаемых инициатив. Персонал СВА обладает специальными профессиональными навы- ками, необходимыми для понимания осуществляемого бизнеса с целью прове- дения адекватной оценки. Компонент 3 «Перспектива развития функции внутреннего аудита». В дополнение к перечисленному в пунктах 1 и 2 СВА предоставляет подтвержде- ние относительно достаточности и эффективности контроля за реализацией проектов и изменениями бизнеса посредством оценки адекватности процессов 103 выявления и управления рисками. Осуществляется оценка финансовой эффек- тивности бизнеса в будущем с учетом рисков, которые могут помешать реали- зации намеченной стратегии. Акцент делается на контролях, процессах, управленческой информации. Выходит на первый план вопрос обеспечения большей стоимости бизнеса для собственников, которая достигается за счет учета долгосрочных перспектив и поддержки стратегических задач и целей организации. С повышением роли внутреннего аудита, расширением функций и пол- номочий руководство и акционеры начинают предъявлять повышенные требо- вания к полноте и качеству работы СВА, своевременности выявления и предот- вращения нарушений, адекватности рекомендаций и наличию процедур мони- торинга 15 Основная цель внутреннего аудита - помочь менеджерам компании эффективно выполнять возложенные на них обязанности, придать менеджерам компании достаточную уверенность в том, что активы компании используются наиболее эффективным образом для достижения целей и задач, стоящих перед компанией в целом и ее отдельными подразделениями. Одним из важнейших аспектов деятельности внутреннего аудита является определение и анализ возможных внешних и внутренних рисков при разработке и внедрении новых проектов, а также выработка рекомендаций, позволяющих снизить уровень риска или минимизировать возможные потери. Внутренние аудиторы также осуществляют мониторинг расходования фондов по разным проектам или программам (например, проект капитального строительства или программа продвижения товара на рынок), анализируют финансовую и управ- ленческую отчетность компании, ее достоверность и своевременность. Внут- ренние аудиторы дают оценку разрабатываемым контрактам и выполнению сторонами своих контрактных обязательств. Внутренние аудиторы привлека- ются для оценки систем контроля в рамках существующих и вновь внедряемых информационных систем. Внутренний аудит должен доказать сотрудникам компании свою необхо- димость и полезность в качестве услуги, которой они пока не всегда готовы пользоваться, поскольку отношение к внутренним аудиторам в компаниях 15 Хромов В. Е. Оценка эффективности деятельности службы внутреннего аудита в финансо- вых организациях / В. Е. Хромов, Д.А. Пашковский // Управление в кредитной организа- ции. - 2011. - № 5. 104 неоднозначно. Многое зависит от внутренней культуры компании и готовности менеджеров к сотрудничеству с ними. К сожалению, персонал не всегда осо- знает, что аудитор контролирует не исполнителей, а рабочий процесс, выявляя недостатки существующих процессов, правил и процедур и тем самым помогая компании достигать лучших результатов. Подходы к пониманию сущности внутреннего аудита в России и за рубе- жом в целом схожи. Однако, специфика деятельности, различия национального законодательства и принципы ведения бизнеса вносят свои коррективы в про- цесс проведения внутреннего аудита. Подход к постановке внутреннего аудита в России составляет идея о том, что его функции должны выполнять либо соответствующие службы экономи- ческого субъекта или отдельные аудиторы, либо сторонние организации или внешние аудиторы, которых экономический субъект привлекает для проведе- ния внутреннего аудита. Внутренний аудит перерастает из функции, первоначально ориентиро- ванной на проверку финансово-бухгалтерской отчетности и минимизацию налогов, в функцию, охватывающую все аспекты деятельности компании. В настоящее время, в соответствии с международной практикой, внут- ренний аудит можно определить как интеллектуальную деятельность по предо- ставлению беспристрастных гарантий и независимых консультаций, направ- ленных на улучшение деятельности экономического субъекта. Проведение внутреннего аудита способствует достижению сформулированных целей в мис- сии экономического субъекта с помощью системного подхода к оценке эффек- тивности процессов управления рисками. Концептуальная модель внутреннего аудита экономического субъекта, рассматриваемая как совокупность задач, целей, субъектов, инструментов и ор- ганизационных структур, представлена на рисунке 4.3 16 16 Макаренко, Е. Н. Система внутреннего и внешнего аудита в условиях МСФО и МСА : Ав- тореферат диссертации … доктора экономических наук (08.00.12 - Бухгалтерский учет, статистика). – Орел, 2011. 105 Рисунок 4.3 – Концепция внутреннего аудита экономического субъекта 106 4.4. Особенности внутреннего аудита Существуют два основных отличия аудита внутреннего от внешнего: 1) внешний аудит традиционно ориентируется на подтверждение досто- верности финансовой отчетности компании и фокусируется на операциях и со- бытиях, могущих оказать материальное воздействие на отчетность компании. Внутренний аудит направлен на оценку существующей системы контроля ком- пании и эффективности ее различных подразделений - производство, марке- тинг, продажи, финансы и т.д.; 2) внешний аудит служит, в первую очередь, интересам клиентов компа- нии в широком понимании этого термина - поставщикам, потребителям, креди- торам, налоговым органам. Внутренний аудит служит, в первую очередь, инте- ресам менеджеров компании. Эффективная система внутреннего аудита может снизить затраты компаний на аудит внешний, хотя и не может полностью его заменить. Обобщение отличительных особенности видов аудита (внутреннего и внешнего) представлено в таблице 4.2. Таблица 4.2 – Различия между внутренним и внешним аудитом Факторы Внешний аудит Внутренний аудит Постановка за- дач Определяется договором между независимыми сторонами: пред- приятием и аудиторской фирмой Определяется руководством, ис- ходя из потребностей управле- ния Объект Система учета и отчетности предприятия Решение отдельных функцио- нальных задач управления, раз- работка и проверка информаци- онных систем предприятия Цель Главная задача - засвидетель- ствование достоверности фи- нансовой отчетности, снижение информационного риска и выра- жение своего мнения для нужд собственников и третьих лиц (инвесторов, органов власти, партнеров и т.д.) Основная задача - контроль за качеством работы автономных подразделений в интересах его собственников, выявление ре- зервов и определение наиболее эффективных путей развития, предоставление обоснованных рекомендаций, консультаций Вид деятельности Предпринимательская деятель- ность Исполнительская деятельность 107 Факторы Внешний аудит Внутренний аудит Взаимоотноше- ния Равноправное партнерство, неза- висимость Подчиненность руководству предприятия, зависимость от не- го Субъекты Осуществляется в порядке пред- принимательской деятельности аудиторскими фирмами или фи- зическими лицами при наличии лицензии Осуществляется работниками специальной службы, составля- ющей часть внутреннего кон- троля и независимой от других структурных подразделений Квалификация Регламентируется государством Определяется по усмотрению ру- ководства предприятия Правовое обеспечение Правовое регулирование на ос- новании законов, Гражданского кодекса РФ, указов Президента РФ Руководствуется приказами гос- ударственных и вышестоящих органов, организации, при кото- рой учрежден Функции и статус Основные функции и статус определяются уставом аудитор- ской фирмы Основные функции, место и вза- имосвязи в организации опреде- ляются внутренними документа- ми, Положением о службе внут- реннего аудита, утвержденным администрацией Оплата Оплата предоставленных услуг по договору Начисление заработной платы по штатному расписанию Порядок осу- ществления кон- трольных дей- ствий Процедуры, принципы и крите- рии проведения аудита опреде- ляются правилами (стандарта- ми) аудиторской деятельности Последовательность, методика и техника проверок определяется инструкциями о порядке их проведения Ответственность Перед клиентом и перед третьи- ми лицами, установленная зако- нодательными и нормативными актами Перед руководством за выпол- нение обязанностей Отчетность Аудиторское заключение может быть опубликовано, отчет ауди- тора передается клиенту Перед руководством предприя- тия Внутренний аудит – это фактически подсистема внутрихозяйственного контроля, по содержанию и методам проведения он имеет много общего с внешним аудитом. Вместе с тем между внутренним и внешним аудитом имеют- ся существенные различия в уровнях независимости, целях и по времени про- ведения проверок. Потребность во внутреннем аудите все чаще и чаще возни- кает в средних и крупных организациях, что связано с усложнением законода- тельных актов, регулирующих механизмы экономических методов управления 108 и экономические отношения субъектов предпринимательства с их сегментами и государством. Кроме того, внутренний аудит необходим для предотвращения нерационального расхода, потерь и хищений материальных и денежных ресур- сов организации, своевременного предупреждения и своевременной разработки рекомендаций по выходу из финансовых трудностей 17 В случаях, когда информация, полученная зависимыми от руководства управляемого объекта органами внутреннего контроля, не вызывает доверия у собственников, возникает потребность в проведении внешнего финансового контроля. Как правило, основная цель внешнего контроля заключается в со- ставлении мнения о достоверности финансового положения, представленного в финансовых отчетах, соответствии результатов операций и движения денежных средств субъекта хозяйствования общепринятым принципам бухгалтерского учета и законодательным нормам. В более общем случае речь идет о достовер- ности финансового состояния объекта контроля, рациональности и эффектив- ности его деятельности. Таким образом, внутренний и внешний финансовый контроль во многом дополняют друг друга. 4.5. Функции и характеристики внутреннего аудита До недавнего времени внутренний аудит соответствовал содержанию первичной ступени внутреннего контроля. В настоящее время внутренний аудит применяется наряду с внутренним контролем и независимо от него. Из форм и методов внутреннего контроля формируется внутренний аудит, но яв- ляясь самостоятельной организационной формой внутреннего контроля, он со- существует наряду с ним и выполняет самостоятельные функции. В условиях развития новых форм и методов управления внутренний аудит, организуемый в форме службы аудита на каждом крупном предприятии неисполнительными органами управления (генеральным и финансовым директором), а Советом ди- ректоров, Наблюдательным советом и другими институтами собственников предприятия, становится независимым консультационным центром управления. Именно в этом понимании меняются сущность и функции внутреннего аудита, заключающиеся в предоставлении гарантий и консультаций заказчикам. 17 Галлямова, Т. Р. Реформирование внутрихозяйственного контроля на базе внутреннего управленческого аудита в сельскохозяйственных организациях : Дис. ... канд. экон. наук : 08.00.05, 08.00.12 : Ижевск, 2005. - 154 c. 109 За последние годы сфера гарантий и консультаций существенно расширилась и, кроме задач консультационно-оценочного характера, включает следующие об- ласти: внутренний контроль; экономическую диагностику; выработку финансовой стратегии; маркетинговые исследования; управление рисками в информационной среде; управленческое консультирование; корпоративное управление; выработку стратегии по освоению новых видов деятельности. Таким образом, внутренний аудит выполняет функцию оценки надежно- сти и эффективности системы внутреннего контроля в процессе управления рисками, с которыми сталкивается компания в процессе корпоративного управ- ления. К основным функциям внутреннего аудита можно отнести следующие: информационную, контрольную, аналитическую, консультационную, методи- ческую. При определении роли внутреннего аудита в управлении необходимо исходить из основной идеи, заключающейся в том, что система управления яв- ляется ведущей, а система аудита – обеспечивающим звеном. Основополагаю- щим звеном для реформирования внутрихозяйственного контроля в системе управления организацией в условиях рынка должно стать развитие внутреннего аудита. Дополнительно к универсальным предложены группировочные признаки функций и задач внутреннего аудита в организациях с учетом областей приме- нения (таблица 4.3). Остановимся на основных характеристиках внутреннего аудита 18 : 1. Независимость и объективность. Независимость - в данном случае понятие организационное, которое в значительной степени определяется уров- нем подчиненности службы внутреннего аудита в компании. Под объективно- стью понимается индивидуальное качество внутреннего аудитора - беспри- страстность в оценках и выводах. 18 Бурцев, В. В. Внутренний аудит компании: вопросы организации и управления // В. В. Бурцев // Финансовый менеджмент . – 2003. - № 4. - www.dis.ru/fm. 110 Таблица 4.3 - Функции и задачи внутреннего аудита с учетом области применения Область примене- ния Функции и задачи внутреннего аудита Бухгалтерский учет и налогообложение - проверка соблюдения законодательно-нормативной базы; - экспертиза средств и способов, используемых для идентифика- ции, оценки и классификации бухгалтерской информации и со- ставления на ее основе отчетности; - проверка ведения бухгалтерского учета и налогового учета. Планирование с учетом результатов внутреннего аудита - формирование и совершенствование всей системы планирова- ния; - установление потребности в информации для процесса планиро- вания, в том числе воспроизводимой в результате внутреннего аудита; - оценка целесообразности плановых заданий; - проверка планов на полноту и реальность; - налоговое планирование; - составление сводного плана организации. Контроль - оценка контрольных систем, обеспечивающих проведение поли- тики организации; - проверка и мониторинг системы внутреннего контроля; - оценка эффективности механизма внутреннего контроля, изуче- ние и оценка контрольных процедур; - контроль за сохранностью кооперативного имущества; - оценка адекватности системы внутреннего контроля; - контроль за выполнением планов, анализ отклонений, выявление их причин, выработка предложений; - контроль за соблюдением интересов пайщиков. Экономический анализ - разработка показателей и методов текущего и прогнозного ана- лиза, методик аналитических процедур применительно к этапам внутреннего аудита, к циклам хозяйственных операций и т.д.; - формирование и оценка ведения дел руководством организации; - оценка перспектив непрерывности деятельности организации. Управленческие решения - определение приоритетных направлений в деятельности органи- зации; - внедрение современных форм и методов работы; - формирование моделей бизнеса на основе предвидения возмож- ных и желаемых результатов; - оптимизация использования внутренних ресурсов по направле- ниям деятельности. Специальные функции - консультирование; - проведение семинаров, повышение квалификации; - организация к подготовке проведения внешнего аудита, налого- вых проверок; - информационное обслуживание управленческих структур по ре- зультатам внутреннего аудита. 2. Совершенствование деятельности организации. Целью внутреннего аудита, как следует из определения, является совершенствование деятельности 111 организации. Подчеркнем: не выявить нарушения и ошибки для последующих оргвыводов и наказания виновных, не написать отчет на несколько десятков страниц с сотней трудновыполнимых рекомендаций, а увидеть и оценить рис- ки, слабые стороны в работе организации и дать рекомендации, направленные на повышение эффективности систем и процессов. 3. Предоставление гарантий и консультаций. Сущность деятельности внутреннего аудита заключается в предоставлении гарантий (англ. assurance) и консультаций (англ. consulting) заказчикам (клиентам) внутреннего аудита. При этом сфера предоставления гарантий и консультаций за последние годы суще- ственно расширилась и на сегодняшний день включает следующие области: управление рисками, внутренний контроль, корпоративное управление. Предо- ставление гарантий в данном случае есть объективный анализ аудиторских до- казательств с целью осуществления независимой оценки и выражения мнения о надежности и эффективности систем, процессов, операций. Основное отличие консультирования от предоставления гарантий заключается в том, что в первом случае характер и объем работы аудитора определяются клиентом. Для собственников в лице совета директоров более важна деятельность внутреннего аудита по предоставлению гарантий. С точки зрения линейного руководства, наибольшая ценность внутреннего аудита заключается в возмож- ности получить консультации по вопросам повышения эффективности бизнес- процессов, за которые линейное руководство несет ответственность. Высшее исполнительное руководство заинтересовано как в том, чтобы внутренний аудит содействовал линейному руководству в выполнении его функций, так и в предоставлении объективных гарантий (которые возникают в результате тех самых проверок, хотя «проверка» - не самое удачное слово в лексиконе внут- реннего аудитора). Необходимо отметить, что в современной экономической литературе уделяется недостаточно внимания такому фундаментальному принципу внут- реннего аудита, как независимость. В то же время теоретико-экономическая, организационно-правовая и техническая стороны принципа независимости имеют существенное значение. Степень реализации принципа независимости в практике внутреннего аудита, в системе управления хозяйственной деятельно- стью обеспечивает объективность, результативность и рациональность внут- реннего аудита. В таблице 4.4 обобщены требования нормативных документов, касающихся подчиненности (подотчетности) системы внутреннего аудита со- гласно российской и международной практике. 112 Таблица 4.4 – Регулирование деятельности внутреннего аудита Нормативный документ Подчиненность системы внутреннего аудита Правило (стандарт) аудиторской деятель- ности «Изучение и использование работы внутреннего аудита» (одобрено Комисси- ей по аудиторской деятельности при Пре- зиденте РФ 27.04.99, протокол №3, в настоящее время отменено) К институтам внутреннего аудита отно- сятся назначаемые собственниками и (или) руководством экономического субъекта ревизоры, ревизионные комис- сии, внутренние аудиторы или группы внутренний аудиторов Международные стандарты аудита Внутренний аудит должен быть подчинен руководителю соответствующего уровня. Цели, полномочия и обязанности внут- реннего аудита определяются уставом, утвержденным советом по аудиту ФПСАД №29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» Служба внутреннего аудита отчитывается перед высшим руководством (советом директоров) аудируемого лица Поскольку федеральные стандарты регулируют деятельность внешнего, а не внутреннего аудита, необходимо руководствоваться внутренними стандар- тами организации, согласно которым службы внутреннего аудита подчиняются совету по аудиту, что создает условия независимости его деятельности. Наиболее приемлемой, по мнению А.М. Головач, является ситуация, ко- гда руководитель системы внутреннего аудита функционально подчиняется комитету по аудиту совета директоров (совету директоров – в случае отсут- ствия комитета по аудиту), а административно – генеральному директору 19 . В случае невозможности подчинения совету директоров (комитету по аудиту) ре- комендуется функциональная подчиненность генеральному директору. Однако в этом случае существует риск того, что, не являясь независимым, внутренний аудитор не сможет высказывать объективные суждения в силу возможности неблагоприятных персональных последствий, несмотря на то, что объектив- ность – это персональное качество аудиторов. При выборе наиболее оптимального варианта подчинения системы внут- реннего аудита совет директоров по представлению комитета по аудиту утвер- ждает внутренний документ (положение о внутреннем аудите), регулирующий 19 Головач, А.М. Внутренний контроль и внутренний аудит в организации: разграничение компетенции // Аудиторские ведомости. – 2007. – № 1. 113 деятельность системы внутреннего аудита в организации. Данное положение должно определять обязанности руководителя службы, цели и задачи, ее под- отчетность, компетенцию и полномочия, а также требования к профессиональ- ной квалификации сотрудников внутреннего аудита. Рассмотренные условия реализации принципа независимости делают ак- цент на функциональной, технической и этической сторонах внутреннего ауди- та. Важным условием реализации принципа независимости является также его методическая основа. Естественно, что внутренний аудитор в своей деятельно- сти в качестве методики применяет Федеральные правила (стандарты) аудитор- ской деятельности, но, вместе с тем, его деятельность более многоцелевая и многофункциональная, чем внешних аудиторов. Поэтому представляется необ- ходимым в методической основе внутреннего аудита выделить следующие по- стулаты: конгруэнтность (согласованность) его целевых установок на основе концепций центров ответственности, цепочки ценностей, системы ценностей. Это ключевой термин в системах управления и контроля деятельности, где це- ли, задачи внутреннего аудита взаимоувязаны с локальными целями и задачами центров ответственности; анализ и оценка внутренней структуры бизнеса, механизма управления для разработки рекомендаций по всем видам деятельности и структурным под- разделениям. Ключевым параметром внутреннего аудита будет определение как слабых, так и сильных сторон деятельности организации, зон коммерче- ских, финансовых, информационных рисков; информативность и достоверность отчетности всех видов (финансовой, налоговой, управленческой), стандартизация правил ее подготовки в целях коммуникационной связи менеджмента, собственников, персонала и других пользователей 20 Создавая отдел внутреннего аудита, руководство компании должно с са- мого начала определить степень его независимости. При этом надо иметь в ви- ду, что это решение не простое, и от него во многом зависит эффективность ра- боты внутренних аудиторов. Во-первых, абсолютная независимость внутренне- го аудита вряд ли достижима, поскольку внутренние аудиторы являются со- трудниками компании и их профессиональный и карьерный рост зависит от ру- ководства компании. Во-вторых, уровень организационной независимости от- 20 Панкратова, Л.А. Внутренний аудит в современной системе управления организацией // Аудитор, 2012. - № 6. 114 дела внутреннего аудита оказывает непосредственное влияние на объектив- ность внутренних аудиторов. Кроме того, тип организационной подчиненности отдела внутреннего аудита (финансовому директору подразделения, директору компании по внутреннему аудиту, Президенту или Правлению) влияет на от- ношение к его рекомендациям руководителей разных уровней. В Стандартах внутреннего аудита сказано, что независимость внутренне- го аудитора – это возможность свободно и объективно выполнять возложенные на него обязанности и беспристрастно выражать свое мнение. Независимость достигается с помощью соответствующего организационного статуса отдела внутреннего аудита. При этом директор службы внутреннего аудита должен подчиняться непосредственно лицу, которое может обеспечить независимость действий аудиторов (включая доступ к любой информации) и принять адекват- ные меры по выполнению аудиторских рекомендаций. Под объективностью же понимается способность аудитора добросовестно и непредвзято выполнять свою работу и ясно выражать и отстаивать свое мнение, не подстраивая его под мнение вышестоящих руководителей. Таким образом, понятия «независимость» и «объективность», являясь до- статочно близкими по смыслу характеристиками внутреннего аудита, различа- ются в том, что первое определяется в организационном контексте, а второе - как профессиональное качество внутреннего аудитора. Оба понятия взаимосвя- заны, поскольку степень структурной независимости отдела внутреннего ауди- та оказывает существенное влияние на объективность внутренних аудиторов. Однако, важно и то, как внутренние аудиторы видят свою роль в компании и готовы ли они профессионально и компетентно выполнять свою работу. В то время как не существует единого мнения о том насколько достижима организационная независимость внутреннего аудита, большинство руководите- лей признает, что объективность внутреннего аудитора не только возможна, но и крайне важна и приносит реальную пользу компании. Однако их мнения по поводу методов реализации этого на практике часто расходятся. Как в россий- ских, так и западных компаниях вопрос о независимости внутреннего аудита решается по-разному. В западных компаниях существует два основных подхода: 1. Внутренний аудит направлен на создание и поддержание надежной и эффективной системы внутреннего контроля в компании и выявление и умень- шение разного рода рисков для компании. В этом случае службу внутреннего аудита возглавляет, как правило, директор, который отчитывается перед Прези- 115 дентом или Правлением компании и Аудиторским комитетом. В некоторых случаях директор по внутреннему аудиту может занимать позицию вице- президента, а внутренний аудит быть такой же корпоративной функцией, как, например, финансы или маркетинг. При таком подходе внутренний аудит орга- низационно независим от функционального руководства компании. 2. Внутренний аудит направлен на проверку финансовой отчетности, бух- галтерских процедур и сохранности активов компании. При этом отдел внут- реннего аудита является подразделением финансового отдела, а менеджер по внутреннему аудиту подчинен финансовому директору компании или подраз- деления. Аудит формально зависим от высокопоставленного функционального руководителя компании, который несет ответственность за состояние внутрен- него контроля. Соответственно, в первом случае внутренний аудит является «глазами и ушами» высшего руководства компании, а во втором – «глазами и ушами» фи- нансового руководства компании. В крупных компаниях возможен промежуточный вариант: менеджер по внутреннему аудиту подразделения может подчиняться как директору по внут- реннему аудиту, так и финансовому директору подразделения. Следует заме- тить, что общую ответственность за состояние внутреннего контроля в компа- нии несет, как правило, финансовый директор. Оба подхода имеют свои плюсы и минусы. Если внутренний аудит струк- турно независим, то руководство компании (и аудиторский комитет) получает больше объективной информации о состоянии системы контроля в различных подразделениях и на различных функциональных уровнях, а также о суще- ствующих рисках, что обеспечивает должный уровень контроля за выполнени- ем аудиторских рекомендаций. Если же внутренний аудит существует в рамках финансового отдела, то есть опасность, что возобладает подход «не выносить сор из избы», и в результате аудиторские рекомендации не будут выполнены или будут выполнены частично. Но, чем выше иерархический уровень тех, для кого предназначен аудиторский отчет, тем менее открытыми и готовыми к вза- имодействию могут быть сотрудники в ходе аудита, и об этом не стоит забы- вать. 116 4.6. Виды внутреннего аудита Потребности совершенствования финансово-хозяйственной деятельности определяют множество направлений внутреннего аудита, каждое из которых содержит немало разновидностей в зависимости от формы, статуса, цели кон- кретной аудиторской проверки. Особое значение приобретает классификация внутреннего аудита исходя из сфер деятельности, объектов контроля и иерархической структуры проверя- емого предприятия. Оценивая экономический субъект в разрезе данных направлений (финансовый, управленческий, производственный, хозяйствен- ный, социальный аудит) и объектов контроля, внутренний аудитор обеспечива- ет собственников предприятия полной и достоверной информацией обо всех аспектах его деятельности, а также позволяет дать характеристику работы ме- неджмента каждого сегмента в отдельности. В отдельных случаях целесообразен аудит иерархических уровней пред- приятия: подразделений или центров ответственности. Данный вид аудитор- ской проверки выявляет структурные взаимосвязи между отдельными элемен- тами, дает возможность оценить выполнение установленных показателей и ка- чество принимаемых управленческих решений на различных уровнях органи- зационной иерархии 21 Анализируя внутренний аудит более детально, можно выделить следую- щие его виды (таблица 4.5). Таблица 4.5 - Классификация внутреннего аудита Классификационный признак Классификационная группа 1. В зависимости от субъек- тов аудита 1.1. Органы внутреннего аудита фирм 1.2. Сторонние организации и (или) внешние аудито- ры, привлекаемые для целей внутреннего аудита 2. В зависимости от проверя- емой сферы деятельности 2.1. Финансовый (бухгалтерский) аудит 2.2. Управленческий аудит 2.3. Производственный аудит 2.4. Хозяйственный аудит 2.5. Социальный аудит 21 Северенкова, Л. П.. Внутренний аудит в рамках корпоративного управления : диссертация ... кандидата экономических наук : 08.00.12 / Л. П. Северенкова; [Место защиты: С.- Петерб. гос. ун-т].- Санкт-Петербург, 2009.- 220 с. 117 Классификационный признак Классификационная группа 3. В зависимости от объекта контроля 3.1. Проверка систем бухгалтерского учета 3.2. Проверка и оценка эффективности механизма внутреннего контроля 3.3. Проверка соблюдения законов, требований учет- ной политики 3.4. Проверка деятельности различных звеньев управления 3.5. Проверка наличия, состояния и обеспечения со- хранности имущества 3.6. Проверка отдельных элементов структуры внут- реннего контроля 4. По степени необходимости проверок 4.1. Плановый (обязательный) аудит 4.2. Внеплановый (инициативный) аудит 5. По направлениям аудита 5.1. Организационно-правовой 5.2. Финансово-аналитический 5.3. Операционно-производственный 5.4. Компьютерный 5.5. Маркетинговый 6. В зависимости от форм ор- ганизации проверки в инте- ресах собственника 6.l. Полный (комплексный) аудит финансово- хозяй- ственной деятельности 6.2. Специальный (тематический) аудит 6.3. Сквозная аудиторская проверка 6.4. Счетно-аналитическая проверка баланса 6.5. Подтверждающая проверка на обоснованность и разумность 7. По способу организации проверки документов 7.1. Сплошной аудит 7.2. Выборочный аудит 7.3. Промежуточный аудит 7.4. Ограниченный аудит 7.5. Систематизированный аудит 8. По временным этапам 8.1. Предварительный (ознакомительный) 8.2. Последующий 8.3. Прогнозный (стратегический) 9. В зависимости от способа получения информации 9.1. Документальная проверка первичных документов и учетных регистров 9.2. Физическая проверка (инвентаризация) 9.3. Процедурный аудит (обследование и визуальное наблюдение) 10. В зависимости от инициа- торов проверки 10.1. Аудит по инициативе собственников и акционе- ров 10.2. Аудит по инициативе руководства организации 10.3. Аудит по требованию правоохранительных ор- ганов 118 Классификационный признак Классификационная группа 11. В зависимости от прове- ряемых циклов (блоков) 11.1. Аудит снабженческо-заготовительной деятель- ности 11.2. Аудит производственного цикла 11.3. Аудит цикла сбыта и финансовых результатов 11.4. Аудит финансово-инвестиционного цикла 12. В зависимости от методи- ки организации аудита 12.1. Аудиторская проверка на соответствие 12.2. Аудиторская проверка по существу 12.3. Аналитическая проверка 13. По частоте проведения 13.1. Непрерывный аудит 13.2. Эпизодический (периодический) аудит 14. В зависимости от места проведения 14.1. Камеральная проверка 14.2. Выездная проверка 15. По количеству проведен- ных в организации проверок 15.1. Первичный аудит (проводимый впервые) 15.2. Очередной (регулярный) аудит 16. По форме оформления ре- зультатов аудита 16.1. Проверки, оформляемые актом ревизии 16.2. Проверки, оформленные промежуточным актом 16.3. Проверки, оформленные заключениями 16.4. Проверки, оформленные специальным заключе- нием 16.5. Проверки, оформленные письменной информа- цией 17. В зависимости от уровня значимости субъектов, осу- ществляющих аудит 17.1. Аудит, проводимый контрольными службами министерств и ведомств 17.2. Аудит, проводимый специальными службами контроля организации 17.3. Аудит, проводимый сотрудниками подразделе- ний организации, которые, кроме основных функций, выполняют и контрольные (финансовый, экономиче- ский, юридический, бухгалтерия и другие отделы) 18. В зависимости от цели и объема аудиторской проверки 18.1. Организационный, проверяющий всю работу организации 18.2. Функциональный, проверяющий одну из функ- ций деятельности 18.3. Специальный, определяемый текущими потреб- ностями организации 19. В зависимости от деятель- ности внутренних аудиторов 19.1. Аудиторские ревизии и проверки 19.2. Сопутствующие аудиту услуги 20. В зависимости от уровня значимости иерархических структур 20.1. Проверка деятельности организации в целом 20.2. Проверка функций подразделений организации 20.3. Проверка по центрам ответственности 21. Аудит, проводимый в за- висимости от условий обра- ботки данных 21.1. Аудит в условиях ручного ведения учета 21.2. Аудит в среде электронной обработки данных 119 4.7. Информационное обеспечение внутреннего аудита Бизнес-деятельность организаций можно рассматривать как информаци- онный поток во времени и в экономическом пространстве, где под экономиче- ским пространством мы понимаем определение, сформулированное О. В. Рож- новой: «…это упорядоченная в соответствии с определенными принципа- ми совокупность информационных ресурсов, предназначенных для уменьше- ния неопределенности при формировании потребителями информации целена- правленных действий» 22 Сегодня перед организациями стоит задача консолидации усилий в сфере совершенствования финансово-хозяйственного механизма, решение которой позволит принимать скоординированные и эффективные управленческие реше- ния. Актуальность данной задачи обусловлена тем, что информационное обес- печение в удовлетворении потребностей пользователей для принятия правиль- ных решений еще не достигло должного уровня. При этом под информацион- ным обеспечением мы понимаем систему сведений о хозяйствующем субъекте, включающую в себя исходную и результатную информацию. Результатная ин- формация получается вследствие обработки данных в целях принятия управ- ленческих решений. Результатная информация должна обеспечить выполнение двух основных функций: давать своевременную информацию о ходе хозяйственных процессов, операций; получать выходную информацию (отчетную) о состоянии субъекта, выраженную в показателях его деятельности. Информационные ресурсы, циркулирующие в информационном про- странстве отдельно взятой организации, могут быть классифицированы следу- ющим образом: по степени значимости – существенные и незначительные; в соответ- ствии с этим признаком существует информация, способная оказывать влияние на существующую инфраструктуру организации и неспособная к такому воз- действию; 22 Рожнова, О.В. Совершенствование управления бизнес-процессами на предприятии метал- лургии / О.В. Рожнова, М.А. Серик. – М.: Парфенов.ру, 2007. – 72 с 120 по статусу – официальные и неофициальные; это может быть инфор- мация, содержащаяся в регламентных документах фирмы, в финансовой отчет- ности; по принадлежности к определенной сфере жизнедеятельности орга- низации – экономические, финансовые, правовые, социальные, производствен- ные и т.д.; по месту возникновения – внутренние и внешние; по потребностям управляющей системы – оперативные, тактические, стратегические. Организации, осуществляя экономическую деятельность, публикуя ин- формацию о результатах своей деятельности, формируют определенную об- ласть экономического пространства, которую можно определить как информа- ционное поле. Обычно выделяют две группы пользователей информации, представлен- ной в финансовой отчетности: непосредственно заинтересованные и опосредо- ванно заинтересованные. К первой относятся собственники средств предприя- тия, кредиторы и поставщики, потенциальные акционеры, менеджеры, налого- вые органы, служащие компании, покупатели. Ко второй – консультанты по финансовым вопросам, биржи ценных бумаг, юристы, регулирующие органы, статистические органы, пресса, экологические организации и др. В условиях развивающихся рыночных отношений эффективное управле- ние финансово-хозяйственной деятельностью все более зависит от уровня ее информационного обеспечения. С точки зрения системного подхода в каждой организации происходит постоянный кругооборот информационных потоков. Управление любой системой осуществляется на основе информации, циркули- рующей в системе, поступающей на ее «входы» и выходящей из нее (рисунок 4.4). Количество и качество доступной информации и есть основной критерий, необходимый для обоснованного выбора и принятия конкретного управленче- ского решения. Необходимо только понять, как использовать информацию в качестве инструмента управления. Важнейшей частью информационного про- странства выступают система внутреннего контроля (СВК) и внутренний аудит. 121 Рисунок 4.4 – Процесс генерации информационных ресурсов, осуществляемый организациями Именно активизация процесса управления производственными структу- рами на основе использования информации о вкладе каждого подразделения, центра ответственности, бизнес-процесса в совокупный результат является од- ним из приоритетных направлений совершенствования СВК и внутреннего аудита, т.к. именно в этой области закладываются обоснованность и комплекс- ность решений, направленных на достижение устойчивого конкурентного пре- имущества. Вопросы для обсуждения 1. Какие задачи должно выполнять подразделение внутреннего аудита? 2. Назовите основные особенности и отличия внутреннего аудита от внешнего. 3. Какие труды легли в основу современных стандартов и методик внутреннего аудита? 4. Идентичны ли понятия внутреннего аудита и внутреннего контроля? 5. Кто может выполнять функции внутреннего контроля и задачи внут- реннего аудита? 6. Какую роль выполняет служба внутреннего аудита в организации? 7. Составьте схему информационных потоков, включающую формиро- вание и передачу данных по подразделениям: Совет директоров, планово- экономический отдел, бухгалтерия, отдел внутреннего аудита. |