Методология аудита. Современные теории аудита. Сущность аудита и аудиторской деятельности
 Скачать 1.25 Mb.
|
|
Тема «Аудиторские доказательства. Аудиторская выборка» Рассмотрим следующую тему «Аудиторские доказательства. Аудиторская выборка». В рамках этой темы мы остановимся на понятии и видах аудиторских доказательств, способах их получения. Далее перейдем к рассмотрению понятия и классификации аудиторской выборки, рассмотрим риски при проведении выборки. Аудиторские фирмы и аудиторы вправе самостоятельно определять формы и методы проверки. Все методы можно условно разделить на две группы: методы организации аудита: сплошная, выборочная, документальная, фактическая, аналитическая, комбинированная проверки; методы получения аудиторских доказательств. На основании результатов предварительного анализа и оценки системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля в общем плане аудита определяется способ проведения аудита – сплошной или выборочный. Аудиторская организация может проверить правильность отражения в бухгалтерском учете сальдо и операций по счетам или проверить средства системы контроля сплошным способом при определенном условии. К условию относится следующее: если число элементов проверяемой совокупности настолько мало, что применение статистических методов не является правомерным, либо если применение выборочного способа менее эффективно, чем сплошного. Слайд 172 Сплошные проверки проводятся лишь в наиболее значимых разделах проверки, как правило, по отдельным ее направлениям. При осуществлении выборочной проверки аудиторская организация обязана руководствоваться федеральным правилом аудиторской деятельности № 16 «Аудиторская выборка». Аудиторская выборка – применение аудиторских процедур менее чем ко всем элементам одной статьи отчетности или группы однотипных операций. Аудиторская выборка дает возможность аудитору получить и оценить аудиторские доказательства в отношении некоторых характеристик элементов. Они отобраны для того, чтобы сформировать или помочь сформировать выводы, касающиеся генеральной совокупности, из которой произведена выборка. Выборка может быть нестатистической или произвольной и статистической. Нестатистический выборочный метод – это анализ по качественным признакам в зонах повышенного аудиторского риска. Как правило, его применяют при невозможности использовать метод статистической выборки. Статистический выборочный метод может применяться в следующих целях. 1. При обнаружении повторяющихся ошибок, искажений, проявляющихся с определенной частотой и в определенном количестве. 2. При оценке масштабов распространения обнаруженных ошибок. Существуют следующие виды выборки: 1) возвратная выборка – из процесса отбора не исключаются ранее проверенные элементы. 2) безвозвратная выборка – из процесса отбора исключаются ранее проверенные элементы. 3) механическая выборка – предполагает предварительное ранжирование единиц проверяемой совокупности. 4) серийная выборка – отбор элементов для проверки осуществляется не единицами, а сериями. 5) другие методы. Обычно выборка должна быть репрезентативной, то есть представительной. Это требование предполагает, что все элементы изучаемой совокупности должны иметь равную вероятность быть отобранными в выборку. Слайд 173 Для обеспечения репрезентативности аудиторская организация должна использовать один из следующих методов: 1) случайный отбор – он может проводиться по таблице случайных чисел; 2) систематический отбор; 3) комбинированный отбор – он представляет комбинацию различных методов случайного и систематического отбора. При определении объема выборки аудиторская организация должна установить риск выборки, допустимую и ожидаемую ошибки. Риск выборки заключается в том, что мнение аудитора по определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на основании изучения всей совокупности. Риск выборки имеет место как при тестировании средств системы контроля, так и при проведении детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. В аудиторской практике различаются риски первого и второго рода для тестов системы контроля и проверки правильности оборотов и сальдо по счетам. При тестировании средств контроля различаются следующие риски выборки. Риск первого рода – риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о ненадежности системы контроля, в то время как в действительности система надежна. Риск второго рода – риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует о надежности системы, в то время как система контроля не обладает необходимой надежностью. Слайд 174 При проведении детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам различаются следующие риски выборки: 1) риск первого рода – риск отклонить верную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность содержит существенную ошибку, в то время как совокупность свободна от такой ошибки; 2) риск второго рода – риск принять неверную гипотезу, когда результат выборки свидетельствует, что проверяемая совокупность не содержит существенной ошибки, в то время как совокупность содержит существенную ошибку. Риск отклонения верной гипотезы требует проведения дополнительной работы со стороны аудиторской организации или экономического субъекта, в учете которого в результате проведенной выборки была обнаружена ошибка. Риск принятия неверной гипотезы ставит под сомнение сами результаты работы аудиторской организации. Размер выборки определяется величиной ошибки, которую аудитор считает допустимой. Чем ниже ее величина, тем больше необходимый размер выборки. Допустимая ошибка определяется на стадии планирования аудита в соответствии с выбранным аудитором уровнем существенности. Чем меньше размер допустимой ошибки, тем больше должен быть объем аудиторской выборки. При тестировании средств системы контроля допустимой ошибкой является максимальная степень отклонения от установленных экономическим субъектом процедур контроля, которую аудиторская организация определила на стадии планирования. При проверке оборотов и сальдо по счетам допустимой ошибкой является максимальная ошибка в сальдо или в определенном классе проводок. Такую ошибку аудиторская организация согласна допустить, чтобы совокупное влияние ошибок на весь процесс аудита позволило ей утверждать с достаточной степенью достоверности, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных ошибок. Слайд 175 Вне зависимости от того, каким методом построена выборка, она должна представлять надежную возможность для сбора аудиторских доказательств. Аудиторские доказательства – это информация, полученная аудитором при проведении проверки, и результат анализа указанной информации, на которой основывается мнение аудитора. К аудиторским доказательствам относятся первичные документы и бухгалтерские записи, являющиеся основой финансовой отчетности. Также к аудиторским доказательствам относятся письменные разъяснения уполномоченных сотрудников аудируемого лица и информация, полученная из различных источников – от третьих лиц. Федеральное правило аудиторской деятельности № 7 «Аудиторские доказательства» регламентирует единые требования к количеству и качеству доказательств, которые необходимо получить при аудите финансовой отчетности. Также оно содержит установленные нормы по отношению к процедурам, выполняемым с целью получения доказательств. Аудитор должен выбрать и выполнить уместные в рамках конкретного задания аудиторские процедуры получения аудиторских доказательств, одновременно отвечающих следующим условиям. 1. Надлежащий характер, а именно, качественная оценка аудиторских доказательств, которая характеризует уместность и надежность выводов, лежащих в основе формирования мнения о достоверности бухгалтерской отчетности. 2. Достаточность, которая предполагает количественную оценку аудиторских доказательств и зависит от аудиторской оценки риска существенного искажения бухгалтерской отчетности: чем выше риск, тем больше требуется доказательств. Также она зависит от качества таких доказательств: чем выше их качество, тем меньше требуется доказательств. Большое количество аудиторских доказательств само по себе не компенсирует их низкое качество. Слайд 176 К аудиторским доказательствам относятся документы и информация бухгалтерского учета аудируемого лица. Также к доказательствам относится информация, полученная из других источников. Перечислим их. Информация, полученная в ходе предыдущего аудита. При условии, что аудитор убедился в отсутствии изменений после окончания предыдущего аудита, которые могли бы повлиять на применимость этой информации для целей текущего аудита. Информация по результатам выполнения процедур внутреннего контроля качества аудитора, регулирующих порядок решения вопроса о принятии на обслуживание нового клиента или продолжении сотрудничества с уже существующим клиентом. Информация, подготовленная физическим или юридическим лицом, оказывающим услуги по проведению экспертной оценки, не связанные с бухгалтерским учетом или аудитом, привлекаемым аудируемым лицом при подготовке бухгалтерской отчетности. Аудиторские доказательства должны собираться аудитором главным образом в результате выполнения аудиторских процедур в ходе аудита. Аудиторские доказательства подлежат рассмотрению аудитором в совокупности, а не по отдельности. При этом большая уверенность обеспечивается, как правило, при рассмотрении непротиворечивых аудиторских доказательств из разных источников или разных по характеру аудиторских доказательств. Например, подтверждающая информация, полученная из независимого источника, может увеличить уверенность аудитора, обеспеченную аудиторскими доказательствами, полученными на основе информации аудируемого лица. Слайд 177 Классификация аудиторских доказательств довольно разнообразна. Рассмотрим различные категории. Первая категория – внутренние, внешние и смешанные аудиторские доказательства. Внутренние включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде. Внешние включают в себя информацию, полученную от третьей стороны в письменном виде. А смешанные включают в себя информацию, полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей стороной в письменном виде. Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности следуют смешанные и внутренние доказательства. Вторая классификация аудиторских доказательств – прямые и обратные. Прямые непосредственно подтверждают истинность и правильность сделанного предположения. Тогда как обратные подтверждают истинность такого предположения путем опровержения противоположного предположения. Третья категория аудиторских доказательств – личные объяснения и вещественные или же устные и письменные. Доказательства в форме документов и письменных показаний обычно являются более достоверными, чем устные показания. Источниками получения аудиторских доказательств являются следующие документы: 1) первичные документы экономического субъекта и третьих лиц; 2) регистры бухгалтерского учета экономического субъекта; 3) результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта; 4) бухгалтерская отчетность. Слайд 178 Качество доказательств зависит от их источников. Наиболее ценными аудиторскими доказательствами считаются доказательства, полученные аудитором непосредственно в результате исследования хозяйственных операций. Независимо от вида аудиторских доказательств они должны быть достоверными, достаточными и иметь надлежащий характер. Аудиторские доказательства аудитор должен получить путем выполнения процедур оценки рисков и дальнейших аудиторских процедур, которые состоят из тестов средств контроля и процедур проверки по существу. Тесты средств контроля выполняются в соответствии с требованиями федеральных стандартов аудиторской деятельности или на основании профессионального суждения аудитора. Процедуры проверки по существу включают в себя детальные тесты и аналитические процедуры проверки по существу. В некоторых ситуациях доказательства могут быть получены исключительно путем проведения процедур проверки по существу. Тесты средств внутреннего контроля означают проверки, проводимые с целью получения аудиторских доказательств в отношении организации и эффективности функционирования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Процедуры проверки по существу проводятся с целью получения аудиторских доказательств существенных искажений в финансовой отчетности. Указанные процедуры проверки проводятся в виде детальных тестов, оценивающих правильность отражения операций и остатка средств на счетах бухгалтерского учета, и аналитических процедур. В ходе разработки тестов средств контроля и детальных тестов аудитор должен установить методы отбора элементов для тестирования, которое являлось бы эффективным для целей аудита. Слайд 179 Тест можно считать эффективным для целей аудита, если по результатам его выполнения получены надлежащие аудиторские доказательства. Их с учетом уже полученных или планируемых к получению аудиторских доказательств можно считать достаточными для целей аудита. При отборе элементов для тестирования аудитор должен убедиться в уместности и надежности информации, используемой в качестве аудиторских доказательств. При получении аудиторских доказательств с использованием тестов средств внутреннего контроля аудитор должен рассмотреть достаточность этих доказательств с целью подтверждения оценки уровня риска применения средств внутреннего контроля. К объектам оценки систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, относительно которых аудитор собирает аудиторские доказательства, относится следующее: организация – формирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля, обеспечивающее предотвращение и обнаружение, а также исправление существенных искажений; функционирование – эффективность действия систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля в течение соответствующего периода времени. При получении доказательств с использованием аудиторских процедур аудитор должен рассмотреть достаточность и надлежащий характер этих доказательств наряду с доказательствами, полученными в результате тестов средств внутреннего контроля. Целью рассмотрения таких доказательств является подтверждение предпосылок подготовки финансовой отчетности. Под предпосылками подготовки финансовой отчетности понимаются сделанные руководством аудируемого лица в явной или неявной форме утверждения, отраженные в финансовой отчетности. Слайд 180 Предпосылки подготовки финансовой отчетности делятся на следующие три категории. Первая категория – предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении групп однотипных хозяйственных операций, событий и иных фактов хозяйственной жизни. Перечислим предпосылки, которые относятся к этой группе: возникновение – отраженные в учете хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица; полнота – все хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем; точность – суммы и прочие данные, относящиеся к отраженным в учете хозяйственным операциям, событиям и иным фактам хозяйственной деятельности, отражены надлежащим образом; отнесение к соответствующему периоду – хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены в соответствующем отчетном периоде; классификация – хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены на соответствующих счетах бухгалтерского учета. Вторая категория – предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета на конец отчетного периода. К ним относятся следующие характеристики: существование – отраженные в учете активы, обязательства и капитал фактически существуют; права и обязательства – аудируемое лицо обладает правами или контролирует права на отраженные активы, а отраженные обязательства представляют собой именно обязательства аудируемого лица; полнота – все активы, обязательства и капитал, которые подлежат отражению в учете, отражены в нем; оценка и распределение – активы, обязательства и капитал включены в бухгалтерскую отчетность в соответствующих суммах, любые результирующие оценки и корректировки по распределению стоимости отражены правильно. Слайд 181 Третья группировка предпосылок подготовки финансовой отчетности включает в себя предпосылки составления отчетности в отношении представления и раскрытия информации. К ним относят следующие характеристики. Возникновение, права и обязательства – отраженные в бухгалтерской отчетности хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни фактически имели место и относятся к деятельности аудируемого лица. Полнота – все хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни, которые подлежат включению в бухгалтерскую отчетность, включены в нее. Классификация и понятность – финансовая информация представлена и описана правильно, а раскрываемые в ней хозяйственные операции, события и иные факты хозяйственной жизни отражены в понятной форме. Точность и оценка – финансовая и прочая информация раскрыта достоверно и в надлежащих суммах. Аудитор может изменять группировку приведенных в настоящем пункте предпосылок составления бухгалтерской отчетности. Например, предпосылки составления бухгалтерской отчетности в отношении групп однотипных хозяйственных операций могут быть объединены с предпосылками составления бухгалтерской отчетности в отношении остатков по счетам бухгалтерского учета. Аудиторские доказательства, как правило, собирают, принимая во внимание каждую предпосылку подготовки финансовой отчетности. Характер, временны́е рамки и объем процедур проверки по существу зависят от проверяемой предпосылки. Надежность аудиторских доказательств зависит от их источника – внутреннего или внешнего, а также от формы их предоставления: визуальной, документальной или устной. Слайд 182 При оценке надежности аудиторских доказательств, зависящей от конкретной ситуации, исходят из следующего. Аудиторские доказательства, полученные из внешних источников, более надежны, чем доказательства, полученные из внутренних источников. Аудиторские доказательства, полученные из внутренних источников, более надежны, если существующие системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля являются эффективными. Аудиторские доказательства, собранные непосредственно аудитором, более надежны, чем доказательства, полученные от аудируемого лица. Аудиторские доказательства в форме документов и письменных заявлений более надежны, чем заявления, представленные в устной форме. Аудиторские доказательства более убедительны, если они получены из различных источников, обладают различным содержанием и при этом не противоречат друг другу. Понятие и характеристика аудиторских процедур приведены в отдельном разделе II. Аудиторские процедуры и информация, используемая в качестве аудиторских доказательств, представлены в федеральном правиле № 7. Для получения аудиторских доказательств аудитор может применить следующие аудиторские процедуры: запрос, инспектирование, наблюдение, подтверждение, пересчет, повторное проведение аналитических процедур и их сочетания. При выполнении аудиторской процедуры запроса аудитор обращается по интересующему аудитора вопросу к осведомленным лицам, являющимся работниками аудируемого лица или не являющимся таковыми, и оценивает их ответы на такое обращение. Слайд 183 |