Методология аудита. Современные теории аудита. Сущность аудита и аудиторской деятельности
 Скачать 1.25 Mb.
|
|
Тема «Аудит – деятельность, основанная на риске» Аудит на предприятии может производиться выборочно, исходя из наличия критических точек в работе предприятия, а также условий осуществления деятельности. В таком случае процедура аудита базируется на риске, всегда есть вероятность того, что намеренная или ненамеренная ошибка останется незамеченной. При этом принято различать два вида рисков, непосредственно связанных с проведением аудита: o предпринимательский; o аудиторский. Предпринимательский риск аудитора заключается в том, что аудитор может потерпеть неудачу из-за конфликта с клиентом даже при условии, что представленное аудиторское заключение положительное. Аудитор может не получить планируемый доход от проверки, получить сумму меньше планируемой, понести убытки из-за некачественной проверки. Данный риск может быть определен как опасность предъявления претензий клиентами и другими сторонами, заинтересованными в результатах аудита, и опасность возникновения финансовых потерь от занятий аудиторской деятельностью. Предпринимательский риск зависит от следующих факторов: конкурентоспособность аудитора; недружественная реклама деятельности аудитора; вероятность судебных исков по отношению к аудитору; финансовое состояние клиента; характер операций клиента; компетентность администрации и учетного персонала клиента; сроки проведения аудита и тому подобные факторы. Слайд 126 Аудиторский риск означает риск, что аудитор выразит несоответствующее аудиторское мнение в случаях, когда в финансовой отчетности содержатся существенные искажения. Здесь возможно два варианта: бухгалтерская отчетность экономического субъекта может содержать невыявленные существенные ошибки и искажения после подтверждения ее достоверности; бухгалтерская отчетность экономического субъекта содержит существенные искажения, когда на самом деле таких искажений в ней нет. Аудиторский риск является критерием качества работы аудитора, в основе оценки лежит его профессиональное мнение. Аудитору следует использовать свое профессиональное суждение, чтобы оценить аудиторский риск и разработать процедуры, необходимые для снижения данного риска до приемлемо низкого уровня. Аудиторский риск состоит из трех компонентов: 1) внутрихозяйственный риск или, иначе неотъемлемый; 2) риск средств контроля; 3) риск необнаружения. Внутрихозяйственный риск выражает вероятность наличия ошибок в системе бухгалтерского учета до проверки их системой внутреннего контроля. Риск системы контроля выражает вероятность наличия существенных ошибок в системе бухгалтерского финансового учета после проверки их системой внутреннего контроля. Иными словами, риск средств контроля фактически означает оценку аудитором эффективности работы системы внутреннего контроля на предприятии. Риск необнаружения выражает вероятность необнаружения аудитором ошибок. Слайд 127 Составляющими риска необнаружения могут быть риски, представленные вашему вниманию на слайде. Их сущность заключается в следующем: опасность, что процедуры анализа не выявят существенных ошибок; опасность, что существенные ошибки не будут выявлены в процессе выполнения процедур проверки; опасность, что выборка операций для проведения проверки не отразит существенных ошибок. Важно также отметить, что аудитор обязан принимать во внимание существование обратной зависимости между уровнем существенности и степенью аудиторского риска: чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск; чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск. Уровень риска необнаружения напрямую связан с аудиторскими процедурами проверки по существу. В том случае, когда аудитору требуется снизить риск необнаружения, он обязан: 1) модифицировать применяемые аудиторские процедуры, предусмотрев увеличение их количества или изменение их сути; 2) увеличить затраты времени на проверку; 3) повысить объемы аудиторских выборок. Слайд 128 Для анализа составляющих представим аудиторский риск в виде упрощенной предварительной модели, которая представлена на слайде. Охарактеризуем дополнительно каждый из элементов представленной модели. 1. Приемлемый аудиторский риск является относительной величиной. Он выражает меру готовности аудитора признать тот факт, что финансовая отчетность может содержать существенные ошибки после того, как аудит завершен и дано положительное заключение. 2. Внутрихозяйственный риск также представляет собой относительную величину. Он выражает вероятность существования ошибки, превышающей допустимую величину, до проверки системы внутрихозяйственного контроля. 3. Риск контроля является относительной величиной. Выражает вероятность того, что существующая ошибка, превышающая допустимую величину, не будет ни предотвращена, ни обнаружена в системе внутрихозяйственного контроля. 4. Риск необнаружения также является относительной величиной. Выражает вероятность того, что применяемые аудиторские процедуры и подлежащие сбору доказательства не позволят обнаружить ошибки, превышающие допустимую величину. Слайд 129 Применяя модель аудиторского риска при планировании проверки, аудитор может воспользоваться следующими способами: 1) оценка плана с точки зрения уровня квалификации аудитора; 2) определение риска необнаружения и соответствующего количества подлежащих сбору свидетельств; 3) более общий способ использования модели аудиторского риска. Первый способ, как уже отмечено, поможет в оценке плана с точки зрения квалификации аудитора. Основываясь на своем опыте и знании, аудитор предполагает, что внутрихозяйственный риск составит 80 %, риск контроля 50 %, риск необнаружения 10 %. Таким образом, подставив полученные значения в модель, определим, что значение аудиторского риска составляет 4 %. При использовании данного способа, если аудитор пришел к заключению, что приемлемый уровень аудиторского риска в данном случае должен быть не выше 4 %, он может считать план приемлемым. Подобный план может помочь аудитору получить приемлемый уровень аудиторского риска, но он малоэффективен. Слайд 130 Для составления более эффективного плана можно использовать второй способ вычисления риска. Для этого определяется риск необнаружения и соответствующее количество подлежащих сбору свидетельств. В этих целях модель аудиторского риска преобразуют таким образом, чтобы возможно было исчислить риск необнаружения. Преобразованная модель представлена на слайде. Здесь можно предположить, что уровень внутрихозяйственного риска также оценен на уровне 80 %, риск системы контроля на уровне 50 %. Наряду с этим аудитор допускает размер приемлемого аудиторского риска на уровне 5 %. Таким образом, подставив указанные значения в модель, определим размер риска необнаружения. План аудита мог быть изменен в связи с необходимостью согласовать количество отбираемых свидетельств с риском необнаружения на уровне 12,5 %. При этой форме модели риска ключевым фактором становится риск необнаружения, ибо он предопределяет необходимое количество свидетельств. Требуемое количество свидетельств обратно пропорционально уровню риска необнаружения: чем меньше уровень риска необнаружения, тем больше требуется свидетельств. На основе данной модели аудиторского риска можно сделать вывод о том, что существует прямая зависимость между приемлемым аудиторским риском и риском необнаружения. Также существует обратная зависимость между приемлемым аудиторским риском и планируемым количеством подлежащих сбору свидетельств. Например, если аудитор решает сократить уровень приемлемого аудиторского риска, то тем самым он сокращает риск необнаружения и увеличивает количество подлежащих сбору свидетельств. Слайд 131 Третий способ использования модели аудиторского риска нацелен лишь на то, чтобы напомнить аудитору о взаимосвязи между различными рисками и о связи рисков со свидетельствами. Понимать эти взаимосвязи важно для организации сбора необходимого количества свидетельств. Чтобы разобраться в этих связях, рассмотрим более подробно каждую составляющую модели аудиторского риска. Приемлемый аудиторский риск – это субъективно установленный уровень риска, который готов взять на себя аудитор. Если аудитор определит для себя меньший уровень аудиторского риска, то это будет означать, что он стремится к большей уверенности в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок. Величина приемлемого аудиторского риска может быть выражена соотношением 3, представленным на слайде. Важно отметить, что нулевой риск означает полную уверенность аудитора в том, что финансовая отчетность не содержит существенных ошибок. При этом полное отсутствие существенных ошибок аудитор гарантировать не может. Слайд 132 Существует несколько основных факторов, которые могут влиять на величину приемлемого аудиторского риска: уровень компетентности аудитора; финансовое состояние аудитора; степень доверия внешних пользователей к финансовой отчетности; масштаб бизнеса клиента; организационно-правовая форма клиента; форма собственности и ее распределение в уставном капитале клиента; характер и сумма обязательств клиента; уровень внутреннего контроля клиента; вероятность банкротства у клиента и тому подобные факторы. Аудитор должен провести обследование клиента и оценить значение каждого из факторов, влияющих на уровень риска. Степень минимизации аудиторского риска во многом зависит от степени заинтересованности внешних пользователей в данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Чем шире круг потенциальных пользователей, тем актуальнее для аудитора минимизация аудиторского риска. Предполагается, что отчетность организаций, осуществляющих разнообразную деятельность и имеющих большой объем финансово- хозяйственных операций, более востребована, чем отчетность промышленных предприятий, выпускающих однородную продукцию. Акционеры, собственники и потенциальные инвесторы скорее будут заинтересованы отчетностью открытых акционерных обществ, чем отчетностью закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью. Слайд 133 Внутрихозяйственный риск – это установленный аудитором уровень риска, отражающий подверженность финансовой отчетности существенным ошибкам. При установлении уровня внутрихозяйственного риска не принимается во внимание внутрихозяйственный контроль, поскольку он входит в модель аудиторского риска как самостоятельный элемент, называемый риском контроля. Величина внутрихозяйственного риска может быть выражена соотношением 4, которое представлено на слайде. Если принимать во внимание зависимость между внутрихозяйственным риском и риском необнаружения, а также планируемым количеством свидетельств, то можно установить следующую зависимость: 1) внутрихозяйственный риск обратно пропорционален риску необнаружения; 2) внутрихозяйственный риск прямо пропорционален количеству свидетельств. Обобщив данные, представленные на слайде, можно сделать следующее заключение. Аудитор обязан оценить данный риск только для отчетности в целом и наиболее существенных счетов учета. Число таких счетов будет не слишком большим. При этом аудитору необходимо рассматривать отдельно счета, для которых свойственны непреднамеренные искажения, и счета, для которых характерны преднамеренные искажения. Слайд 134 В самом начале аудита можно лишь приблизительно оценить уровень внутрихозяйственного риска. Оценивая внутрихозяйственный риск, аудитор должен учесть следующие основные факторы: характер бизнеса клиента; честность администрации; мотивы поведения клиента; результаты предыдущего аудита; проводимый аудит – первоначальный или повторный; взаимоотношения с дочерними и зависимыми фирмами; профессионализм учетного персонала; сальдо счетов и величину сумм по статьям отчетности; количество и состав операций клиента и другие подобные факторы. На основе проведенной оценки аудитор должен определить, какой именно из этих факторов важен для конкретного участка аудита. При этом некоторые факторы оказывают сильное влияние на отклонения от норм на каких-то специфических участках. Большинство аудиторов и при самых благоприятных обстоятельствах устанавливают уровень внутрихозяйственного риска значительно выше 50 %, а при наличии обоснованного ожидания существенных ошибок – даже на уровне 100 %. Слайд 135 Риск контроля представляет собой оценку аудитором эффективности системы внутрихозяйственного контроля клиента в отношении ее способности предотвращать или обнаруживать ошибки. Аудитор стремится установить эту оценку на уровне ниже максимума, рассматривая это как часть плана аудита. Допустим, аудитор заключает, что система внутрихозяйственного контроля абсолютно неэффективна для предотвращения или обнаружения ошибок. В этом случае аудитор определит риск контроля в 100 %. Чем эффективнее система внутрихозяйственного контроля, тем ниже уровень риска контроля. Величина риска контроля может быть выражена соотношением 5, представленным на слайде. Как и в случае внутрихозяйственного риска, риск контроля обратно пропорционален риску необнаружения, тогда как между риском контроля и количеством подлежащих сбору свидетельств существует прямая зависимость. Прежде чем установить уровень риска контроля ниже максимального уровня, то есть менее 100 %, аудиторы должны выполнить следующие действия: 1) ознакомиться с системой внутрихозяйственного контроля клиента; 2) на основе этого оценить, насколько хорошо она работает; 3) протестировать на эффективность контрольные моменты, структура которых образует систему внутрихозяйственного контроля. Первое действие относится к любому аудитору, а второе и третье обязательны для аудитора в тех случаях, когда он устанавливает риск контроля ниже максимального уровня. Слайд 136 Риск необнаружения – это риск, который аудитор готов взять на себя в той степени, в какой он рискует не обнаружить существенных ошибок в финансовой отчетности при помощи аудиторских процедур. В данном случае предполагается, что в системе внутрихозяйственного контроля их не смогли обнаружить и исправить. Риск необнаружения исчисляется по трем остальным рискам, входящим в модель аудиторского риска. Величина риска необнаружения может быть выражена соотношением 6, представленным на слайде. Риск необнаружения определяет количество свидетельств, которые аудитор планирует собрать. При низком уровне риска необнаружения аудитор не соглашается брать на себя большой риск невыявления ошибок из- за недостатка свидетельств, поэтому в данном случае необходимо получить большее число свидетельств. Когда аудитор готов взять на себя большой риск, свидетельств требуется меньше. На слайде представлена характеристика зависимости между компонентами аудиторского риска. После того как будут определены все риски и установлен соответствующий план аудита, компоненты плана по внутрихозяйственному риску и риску контроля не подлежат изменению на основании полученных аудиторских свидетельств. Если аудиторские свидетельства покажут, что ошибки, превышающие допустимую сумму, отсутствуют, то записанная для данного участка сумма принимается. Но если аудиторские свидетельства покажут наличие ошибок, превышающих допустимую сумму, то от модели следует отказаться. Необходимо проделать достаточное количество процедур, чтобы с высокой степенью достоверности идентифицировать и количественно определить существующие ошибки. Слайд 137 Тема «Понятие уровня существенности в аудите. Получение разъяснений и общения с руководством аудируемого лица» Приступаем к рассмотрению следующей темы – «Понятие уровня существенности в аудите». В рамках данной темы мы остановимся на определении и рассмотрим метод вычисления уровня существенности аудируемого субъекта. Далее мы рассмотрим взаимосвязь уровня существенности и аудиторского риска. В заключение изучения данной темы мы рассмотрим порядок получения разъяснений и общения с руководством аудируемого лица. Стандартом аудиторской деятельности № 4 регулируется существенность в аудите. Аудиторская организация и индивидуальный аудитор в процессе проведения аудита обязаны оценивать существенность и ее взаимосвязь с аудиторским риском. Информация об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных операциях, а также составляющих капитала считается существенной при определенных условиях. К таким условиям относится следующее: ее пропуск или искажение может повлиять на экономические решения пользователей, принятые на основе финансовой отчетности. Существенность зависит от величины показателя финансовой отчетности или ошибки, оцениваемых в случае их отсутствия или искажения. Аудитор оценивает то, что является существенным, по своему профессиональному суждению. При разработке плана аудита аудитор устанавливает приемлемый уровень существенности с целью выявления существенных искажений с количественной точки зрения. Тем не менее как количество, так и характер или качество искажений должны приниматься во внимание. Слайд 138 Примерами качественных искажений являются следующие. 1. Недостаточное или неадекватное описание учетной политики, когда существует вероятность того, что пользователь финансовой отчетности будет введен в заблуждение таким описанием. 2. Отсутствие раскрытия информации о нарушении нормативных требований в случае, когда существует вероятность того, что последующее применение санкций сможет оказать значительное влияние на результаты деятельности аудируемого лица. Аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений в отношении сравнительно небольших величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность. Например, ошибка в процедуре, проводимой в конце месяца, может указывать на возможное существенное искажение, которое возникнет в том случае, если такая ошибка будет повторяться каждый месяц. Аудитор рассматривает существенность как на уровне финансовой отчетности в целом, так и в отношении остатков по отдельным счетам бухгалтерского учета, групп однотипных операций и случаев раскрытия информации. На существенность могут оказывать влияние нормативные правовые акты РФ, а также факторы, имеющие отношение к отдельным счетам бухгалтерского учета финансовой отчетности и взаимосвязям между ними. В зависимости от рассматриваемого аспекта финансовой отчетности возможны различные уровни существенности. В стандарте отмечается, что аудитору следует принимать во внимание существенность при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур и при оценке последствий искажений. Вообще, под существенностью принято понимать вероятность того, что применяемые аудиторские, юридические, экспертные и другие процедуры позволяют определить наличие ошибок в отчетности экономического субъекта. Также это вероятность оценки их влияния на принятие соответствующих решений пользователями финансовой отчетности. Слайд 139 Следует помнить, что существенность отражает возможность определить наличие ошибки, влияющей на достоверность отчетности экономических субъектов, оценить эту ошибку для принятия соответствующего аудиторского решения. Это качественная составляющая существенности. Количественная же составляющая существенности выражается через определение ее уровня. Под уровнем существенности понимается следующее. Это предельное значение ошибки бухгалтерской отчетности, начиная с которой пользователь этой отчетности с большой степенью вероятности не сможет делать на ее основе правильные выводы и принимать правильные экономические решения. При нахождении абсолютного значения уровня существенности аудитор должен принимать за основу наиболее важные показатели. Эти показатели характеризуют достоверность отчетности экономического субъекта, подлежащего аудиту. Они называются базовыми показателями бухгалтерской отчетности. Аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, которые должны быть оформлены документально и применяться на постоянной основе. Для аудиторских фирм такой документ должен быть утвержден решением исполнительного органа аудиторской фирмы. Основанием для изменения аудиторской организацией системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности могут служить следующие изменения. Во-первых, изменения законодательства в области бухгалтерского учета и налогообложения, затрагивающие порядок определения статей баланса или базовых показателей бухгалтерской отчетности. Во-вторых, изменения законодательства в области аудита, устанавливающие требования к методам определения уровня существенности. В-третьих, изменение аудиторской специализации аудиторской организации. Слайд 140 Продолжаем перечислять аспекты, которые могут послужить основанием для изменения аудиторской организацией системы базовых показателей и порядка нахождения уровня существенности. Четвертый аспект – значительное изменение состава экономических субъектов, подлежащих аудиту, их принадлежности к другим отраслям производства или другому роду деятельности. И наконец, пятый – смена руководства аудиторской организации. Внутренний стандарт, описывающий систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, должен иметь открытый характер. Аудиторская организация может знакомить заинтересованных лиц по их требованию с принятым аудиторской организацией порядком нахождения уровня существенности. Аудиторские организации обязаны вычислять уровень существенности, взяв определенную долю от каких-либо базовых показателей: числовых значений счетов бухгалтерского учета, статей баланса или показателей бухгалтерской отчетности. При этом могут использоваться как базовые показатели текущего года, так и усредненные показатели текущего года и предшествующих лет, а также любые расчетные процедуры, которые могут быть формализованы. Допускаются как единый показатель уровня существенности для данной конкретной проверки, так и набор разных значений уровня существенности. Каждый из них должен быть предназначен для оценки определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности. Значение уровня существенности для конкретной аудиторской проверки должно быть определено по завершении этапа планирования аудиторской проверки. Полученное значение уровня существенности должно быть в обязательном порядке зафиксировано в общем плане аудита. Слайд 141 Аудитор в случае обстоятельств, которые станут известны ему по ходу проверки, имеет право изменить или скорректировать значение уровня существенности. При этом факт изменения уровня существенности, новое его значение, соответствующие расчеты и развернутая аргументация аудитора должны быть в обязательном порядке зафиксированы в рабочих документах аудиторской проверки. Для оценки существенности аудитор должен иметь представление о возможных пользователях информации и решениях, которые могут приниматься на ее основе, с тем чтобы определить соотношение неправильности отчета и принятия этих решений. Суждение аудитора о существенности достаточно субъективно и требует от него высокого профессионализма, опыта работы, знания специфики деятельности клиента, а также особенностей экономической и социальной среды. Рассмотрим, как взаимосвязаны уровень существенности и аудиторский риск. Понятия существенности и риска используются в качестве основы методологии и инструмента планирования аудита. При планировании аудиторской проверки аудитор рассматривает вопрос о том, что могло бы повлечь существенное искажение финансовой отчетности. Аудиторская оценка существенности, относящаяся к отдельным счетам бухгалтерского учета и группам однотипных операций, помогает аудитору решить определенные вопросы. Например, вопрос о том, какие показатели финансовой отчетности проверять, а также вопрос использования выборочной проверки и аналитических процедур. Это позволяет аудитору выбрать аудиторские процедуры, которые, как предполагается, в совокупности уменьшат аудиторский риск до приемлемо низкого уровня. Слайд 142 Между существенностью и аудиторским риском существует обратная зависимость. Чем выше уровень существенности, тем ниже уровень аудиторского риска, и наоборот. Обратная зависимость между существенностью и аудиторским риском принимается во внимание аудитором при определении характера, сроков проведения и объема аудиторских процедур. Например, если по завершении планирования конкретных аудиторских процедур аудитор определяет, что приемлемый уровень существенности ниже, то аудиторский риск повышается. Аудитор компенсирует это, снизив предварительно оцененный уровень риска средств контроля там, где это возможно, и поддерживая пониженный уровень посредством проведения расширенных или дополнительных тестов средств контроля. Либо он компенсирует повышение риска, снижая риск необнаружения искажений путем изменения характера, сроков проведения и объема запланированных процедур проверки по существу. Оценка существенности и аудиторского риска на начальной стадии планирования может отличаться от такой оценки после подведения итогов аудиторских процедур. Это может быть вызвано изменением обстоятельств или изменением информированности аудитора по результатам аудита. Например, если аудиторская проверка планируется до конца отчетного периода, аудитор может только прогнозировать результаты хозяйственной деятельности и финансовое положение аудируемого лица. Если фактические результаты деятельности и финансовое положение окажутся в значительной степени отличными от прогнозируемых, оценка существенности и аудиторского риска может измениться. Слайд 143 Аудитор при планировании своей работы может намеренно устанавливать приемлемый уровень существенности на уровне более низком, чем тот, который предполагается использовать для оценки результатов аудита. Это может быть сделано в целях уменьшения вероятности необнаружения искажений, а также в целях предоставления аудитору некоторой степени безопасности при оценке последствий искажений, обнаруженных в процессе аудита. При оценке достоверности финансовой отчетности аудитору следует определить, является ли совокупность неисправленных искажений, выявленных в ходе аудита, существенной. Совокупность неисправленных искажений включает в себя следующие аспекты. Первое – конкретные искажения, выявленные аудитором, включая результаты неисправленных искажений, выявленных во время предыдущего аудита. Второе – наилучшую аудиторскую оценку прочих искажений, которые не могут быть конкретно определены, то есть прогнозируемые ошибки. Если аудитор приходит к выводу о том, что искажения могут оказаться существенными, ему необходимо снизить аудиторский риск. Он может добиться этого посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или потребовать от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую отчетность. Руководство вправе внести поправки в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений. Аудитор рассматривает вопрос о надлежащей модификации аудиторского заключения в соответствии с федеральным правилом аудиторской деятельности «Аудиторское заключение по финансовой отчетности» в следующих случаях. Первое – если руководство аудируемого лица отказывается вносить такие поправки в финансовую отчетность. Второе – результаты расширенных аудиторских процедур не позволяют аудитору заключить, что совокупность неисправленных искажений не является существенной. Слайд 144 Если совокупность неисправленных искажений, выявленных аудитором, приближается к уровню существенности, аудитору необходимо определить следующее. Он должен рассмотреть, существует ли вероятность того, что необнаруженные искажения, рассматриваемые вместе с совокупными обнаруженными, но неисправленными искажениями, могут превысить уровень существенности, определенный аудитором. Следовательно, по мере того как совокупные неисправленные искажения приближаются к уровню существенности, аудитор рассматривает вопрос о снижении риска. Этого он добивается посредством проведения дополнительных аудиторских процедур или требует от руководства аудируемого лица внесения поправок в финансовую отчетность с учетом выявленных искажений. Существуют два основных метода оценки уровня существенности и аудиторского риска. Первый – оценочный. Второй – расчетный. Оценочный метод определяет, что аудиторы, исходя из собственного опыта и знания клиента, определяют уровень существенности и аудиторский риск на основании отчетности в целом или отдельных групп операций как высокий, средний и низкий. Расчетный метод предполагает количественный расчет величины уровня существенности и аудиторского риска. Указанные методы аудиторы используют в планировании аудита. Аудитор обязан принимать во внимание уровень существенности и приемлемый аудиторский риск на следующих этапах проведения аудиторской проверки. 1. На этапе планирования при определении содержания, затрат времени и объема применяемых аудиторских процедур. 2. В ходе выполнения конкретных аудиторских процедур. 3. На этапе завершения аудита при оценке эффекта, оказываемого обнаруженными искажениями и нарушениями на достоверность бухгалтерской отчетности. Слайд 145 Аудитор должен иметь в виду, что отдельные, отмеченные им искажения сами по себе могут не иметь существенного характера. Также он должен понимать, что искажения, взятые в совокупности, а также отмеченные искажения вместе с предполагаемыми могут иметь существенный характер. Возможно несколько случаев. Первый случай Аудитор вправе сделать вывод о том, что отчетность проверяемого экономического субъекта является достоверной во всех существенных отношениях, если одновременно выполняются следующие условия. 1. Отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного меньше уровня существенности. 2. Качественные расхождения отмеченных отклонений порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора являются несущественными. Второй случай Аудитор обязан сделать вывод о том, что отчетность проверяемого экономического субъекта в существенных отношениях не может быть признана достоверной, если выполняется хотя бы одно из двух следующих условий. 1. Отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения в сумме составляют величину, которая намного больше уровня существенности. 2. Отмеченные отклонения порядка ведения учета и подготовки отчетности от требований соответствующих нормативных документов по профессиональному суждению аудитора имеют существенный характер. Слайд 146 Третий случай выражения мнения аудитора о существенности определенных показателей отчетности Используя свое профессиональное суждение, аудитор обязан взять на себя ответственность и принять решение о том, сделать или нет в данной ситуации вывод о существенных нарушениях в проверяемой бухгалтерской отчетности. Либо аудитор должен сделать вывод о необходимости включения соответствующих оговорок в аудиторское заключение, если выполняется одно из следующих условий. Первое – отмеченные в ходе аудита и предполагаемые искажения бухгалтерской отчетности больше либо меньше, но в целом близки по величине значению уровня существенности. Второе – имеются расхождения порядка ведения учета и подготовки отчетности экономического субъекта с требованиями соответствующих нормативных документов, но они однозначно не могут быть признаны существенными. Для уточнения ситуации может потребоваться проведение дополнительных аудиторских процедур. Аудитору следует предложить руководству проверяемой организации сделать в установленном порядке исправительные проводки по устранению замеченных им нарушений. Сам уровень существенности рассчитывают следующим образом. По итогам финансового года в экономическом субъекте, подлежащем проверке, определяют такие финансовые показатели, как: нераспределенная прибыль предприятия; выручка без налога на добавленную стоимость, акцизов и других платежей; валюта баланса; собственный капитал; общие затраты предприятия; итого. Значение этих показателей заносится в таблицу. От этих показателей берутся установленные процентные доли. Исходя из них, рассчитывается значение, применяемое для нахождения уровня существенности. Слайд 147 Некоторые показатели могут не участвовать при расчете уровня существенности. Например, предприятие может не иметь прибыли по итогам года либо может иметь небольшую прибыль, которая, по мнению аудитора, с учетом анализа показателей за предыдущие годы не характерна для данного предприятия. Предприятие может не иметь выручки от продаж, если это бесприбыльное, некоммерческое предприятие либо организация, которая финансируется в основном не за счет выручки от реализации товаров, работ, услуг. В этих случаях в соответствующих графах таблицы ставят прочерк. Аудитор должен проанализировать числовые значения, применяемые для нахождения уровня существенности. Значения, сильно отклоняющиеся в большую или меньшую сторону от остальных, аудитор может отбросить. На базе оставшихся показателей рассчитывают среднюю величину, которую можно для удобства дальнейшей работы округлить, но так, чтобы после округления ее значение изменилось бы не более чем на 20 % от среднего значения. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который может использовать аудитор в своей работе. Процедура нахождения уровня существенности, все арифметические расчеты, усреднения, округления и причины, на основании которых аудитор исключил какие-либо значения из расчетов, должны быть отражены в рабочей документации проверки. Конкретное значение уровня существенности должно быть одобрено по окончании этапа планирования аудита руководителем аудиторской проверки. Рассмотренный порядок имеет рекомендательный характер. Слайд 148 Аудиторские организации должны разработать собственный порядок нахождения уровня существенности с учетом обязательных требований правил аудиторской деятельности. Например, в отличие от предложенного порядка аудиторские организации могут выполнить следующие действия. Изменить значения коэффициентов или доле́й для расчета значения существенности. Вводить новые и исключать отдельные показатели, менять финансовые показатели. Менять порядок усреднения при нахождении показателя. Принимать во внимание значения финансовых показателей за предыдущие годы и учитывать их динамику. Предусмотреть не один показатель уровня существенности, а несколько – для различных статей баланса. Самостоятельно разработать таблицу и ввести схему расчетов уровня существенности. Перейдем к вопросу получения разъяснений и общения с руководством аудируемого лица. Аудитор в определенных случаях должен получить от руководства экономического субъекта разъяснения, необходимые ему для достижения целей его работы. Необходимый объем информации, а также перечень случаев, в которых необходимо получение таких разъяснений, определяются аудитором самостоятельно. Разъяснения, получаемые аудитором от руководства проверяемого экономического субъекта, могут быть запрошены на следующих этапах: на этапе предварительного планирования аудита; на этапе подготовки общего плана и программы аудита; непосредственно на этапе проверки – в ходе выполнения аудиторских процедур по существу и тестирования средств контроля; на этапе завершения аудита и подготовки аудиторского заключения. Слайд 149 На разных этапах проведения проверки аудитору следует получать разъяснения от руководства проверяемого экономического субъекта в следующих целях. 1. На этапе предварительного планирования аудита эти разъяснения могут быть использованы для подтверждения допущения непрерывности деятельности предприятия. Также они могут быть использованы для первичной оценки надежности систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта. 2. На этапе подготовки общего плана и программы аудита такие разъяснения могут способствовать пониманию деятельности экономического субъекта и особенностей его системы внутреннего контроля, а также получению оценок аудиторских рисков. 3. На этапе тестирования средств контроля и выполнения аудиторских процедур по существу такие разъяснения могут подтвердить или опровергнуть сделанные аудитором выводы о надежности отдельных средств контроля. Также они могут представить аудиторские доказательства в тех случаях, когда такие доказательства сложно или невозможно получить иными способами. 4. На этапе завершения аудита и составления аудиторского заключения такие разъяснения могут служить источником свидетельств о наличии существенных искажений бухгалтерской отчетности. Также они могут служить источником свидетельств о возможном существовании неопределенных обязательств. При этом аудитору следует иметь в виду, что руководство проверяемого экономического субъекта не вправе ограничивать круг вопросов, подлежащих аудиту. Порядок обращения аудитора к руководству может быть оговорен при заключении договора на аудиторскую проверку, а также в письме- обязательстве. В случае если такой порядок не оговорен, аудитор вправе сам определить способ обращения к руководству экономического субъекта в зависимости от степени важности, объема и содержания требуемой информации. Слайд 150 Способ обращения аудитора может быть как устным, так и письменным, непосредственно к руководителю или представителям руководства проверяемого экономического субъекта. Обращения могут иметь целью получение информации от них самих или содействие руководства в обращении аудитора непосредственно к руководителям низовых подразделений проверяемого экономического субъекта. При любой форме обращения аудитор должен по возможности точно и конкретно сформулировать перечень необходимых сведений, а также может снабдить свой запрос пояснениями, которые сочтет необходимыми. Отказ руководства экономического субъекта предоставить информацию по запросу аудитора может непосредственным образом повлиять на возможность аудитора сформировать свое мнение. Аудитору следует оценить степень влияния отказа руководства проверяемого экономического субъекта в даче разъяснений по конкретному вопросу на выводы, которые он сделает по результатам аудита. В существенных случаях отказ руководства проверяемого экономического субъекта в предоставлении сведений по запросу аудитора либо неполное предоставление таких сведений должно расцениваться аудитором как ограничение объема аудита. Также оно должно расцениваться как фактор, который может привести к подготовке аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного. Общение с руководством экономического субъекта может осуществляться в устной форме во время посещения аудиторами экономического субъекта. Кроме того, оно может осуществляться в письменной форме путем направления аудиторской организацией запросов и других материалов на имя руководства экономического субъекта. При общении с руководством экономического субъекта аудиторская организация должна рассматривать полученную информацию с точки зрения ее уместности, надежности и достаточности, а также полномочий и компетентности лица, ее предоставившего. Слайд 151 Все существенные вопросы общения с руководством экономического субъекта и полученные от него разъяснения должны быть отражены в рабочей документации проверки. Целью общения с руководством экономического субъекта до начала аудита являются оценка возможности проведения аудита и заключение договора на оказание аудиторских или сопутствующих аудиту услуг. Общение с руководством экономического субъекта до начала аудита включает общение на стадии предварительного планирования аудита и общение на стадии переговоров. На стадии переговоров с руководством экономического субъекта должны быть определены и согласованы существенные условия предстоящего договора. Аудиторской организации рекомендуется разработать с учетом требований законодательства типовые договоры на оказание аудиторских или сопутствующих аудиту услуг, которые должны применяться на постоянной основе. Целью общения с руководством экономического субъекта во время аудита являются оптимизация аудиторских процедур и обеспечение достижения целей аудита с максимально возможной эффективностью. Во время аудита с руководством экономического субъекта могут обсуждаться следующие вопросы: планирование аудита; получение аудиторских доказательств; оценка аудиторского риска и уровня существенности; изучение и оценка систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля; использование работы экспертов; организационные вопросы, связанные с проведением аудита; другие вопросы, связанные с подготовкой и проведением аудита. Целью общения с руководством экономического субъекта на заключительной стадии аудита являются обсуждение выявленных в ходе аудита проблем. Кроме того, к цели общения с руководством относится согласование предлагаемых аудиторской организацией поправок к бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Слайд 152 |