умк для академии. Т. В. Филичкина о. И. Хамзина

• Название: Т. В. Филичкина о. И. Хамзина
• Анкор: умк для академии.doc
• Дата: 27.04.2018
• Размер: 2.71 Mb.
• Имя файла: умк для академии.doc
• Тип: Документы; #18569
• страница: 2 из 17

Тема 2. Организация бухгалтерского управленческого учета
2.1 Учетная политика организации для целей управленческого учета
Применительно к управленческому учету учетная политика организации – это принятая ею совокупность способов ведения учета и составления отчетности. На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

1. 
   организационно-правовые формы;
   
2. 
   отраслевая принадлежность и вид деятельности;
   
3. 
   масштабы деятельности организации;
   
4. 
   управленческая структура организации;
   
5. 
   материальная база;
   
6. 
   уровень квалификации работников, занимающихся управленческим учетом.
   

Учетная политика формируется работником, на которого возложена ответственность за организацию и ведение управленческого учета и утверждается руководителем предприятия.

При этом утверждается:

- рабочий план счетов;

- формы первичных документов и регистров, используемых в управленческом учете;

- перечень центров затрат и центров ответственности;

- формы отчетов центров затрат и центров ответственности;

- методы калькуляции себестоимости продукции для соответствующих затрат и центров ответственности;

- транспортные цены;

- правило документооборота и технологической обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями.

По основным средствам основными элементами учетной политики является:

1. 
   выбор способов начисления амортизации;
   
2. 
   определение сроков полезного использования объектов;
   
3. 
   определение объектов основных средств;
   
4. 
   определение порядка списания затрат по ремонту основных средств на себестоимость продукции.
   

Из всех способов начисления общим для всех видов учета является линейный способ, поэтому его в первую очередь следует рекомендовать использовать в финансовом, управленческом и налоговом учетах.

При выборе способов начисления амортизации следует учитывать, что способы уменьшаемого остатка и списание стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, являются методами ускоренной амортизации.

При их использовании в первые годы затраты на производство увеличиваются, что приводит к снижению суммы прибыли и соответственно налогу на прибыль.

Следует также учитывать, что при использовании метода ускоренной амортизации, сумма амортизации по годам уменьшается, а затраты на ремонт основных средств увеличиваются. Срок полезного использования объектов основных средств и перечень объектов, стоимость которых не погашается, устанавливается организацией исходя из конкретных условий функционирования организации и финансовой стратегии организации.

Затраты по ремонту основных средств могут быть отнесены на себестоимость продукции одним из трех способов:

- фактические затраты по ремонту основных средств списываются на счета издержек производства или обращения с Кт 10,70 и др.

- создают резервный фонд на ремонт основных средств с последующим списанием на него фактических затрат по их ремонту;

- фактические затраты по ремонту основных средств сначала учитываются на счете 97, а затем равномерно списываются на издержки производства и обращения.

Второй и третий способы позволяют равномерно относить затраты по ремонту основных средств на себестоимость продукции.

Создание резервного фонда целесообразно практиковать в отраслях, где основная часть затрат по ремонту основных средств приходиться на вторую половину года.

Счет 97 целесообразно использовать в организациях, где основная часть расходов приходится на 1 месяц отчетного года.

По ПБУ 6/01 «Учет основных средств» существуют четыре способа начисления амортизации основных средств:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему произведенной продукции.

По Налоговому кодексу:

- линейный;

- нелинейный.

По МСФО:

- метод равномерного начисления;

- метод уменьшаемого остатка;

- метод списания стоимости пропорционально объему произведенной продукции.

По нематериальным активам элементами учетной политики являются:

1. 
   способы начисления амортизации по отдельным группам активов;
   
2. 
   сроку полезного использования нематериальных активов.
   

При выборе способа начисления амортизации следует использовать три основных нормативных документа: ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов», Налоговый кодекс, международные стандарты финансовой отчетности раздел №38 «Нематериальные активы».

По материально-производственным запасам основным элементов учетной политики является выбор способа оценки израсходованных материально-производственных запасов.

Согласно ПБУ 5/01 и налогового кодекса разрешается в учете использовать следующие методы оценки МПЗ:

- по себестоимости продукции;

- по средней себестоимости;

- ЛИФО;

- ФИФО;

- по твердым ценам;

- по ценам приобретения и т.д.

Для выбора варианта оценки израсходованных материалов, следует принимать во внимание уровень инфляции; финансовое состояние организации, политику ценообразования, а также условия реализации продукции.

По учету затрат на производство и выпуск продукции элементами учетной политики являются:

- определение перечня центров затрат;

- установление контрольных расходов по каждому центру затрат;

- выбор ответственных за расходы по каждому центру затрат;

- выбор способа группировки затрат и их списания;

- выбор перечня статей калькуляции;

- выбор способов оценки незавершенного производства;

- выбор способов оценки готовой и отгруженной продукции;

- выбор цен;

- выбор варианта сводного учета затрат на производство;

- выбор способа распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькуляции;

- определение порядка и сроков погашения расходов будущих периодов;

- выбор методов учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции.

2.2 План счетов управленческого учета
В Плане счетов бухгалтерского учета, утвержденном при­казом Минфина России от 31.10.2000 № 94н, существенной кор­ректировке подвергся раздел III «Затраты на производство». Из него исключены некоторые счета, что создало новую группу сво­бодных счетов.

Инструкция по применению Плана счетов рекомендует исполь­зовать счета 20-29 для группировки расходов по статьям, местам возникновения и другим признакам, а также для исчисления себе­стоимости продукции (работ, услуг), а счета 30-39 - для учета расходов по элементам. Взаимосвязь учета расходов по статьям и элементам осуществляется с помощью специально открываемых отражающих счетов-экранов. Состав и методику использования счетов 20-39 при таком варианте учета организация устанавливает исходя из особенностей деятельности, структуры, методов управле­ния на основе рекомендаций Минфина России.

Специалисты полагают, что это позволит выделить счета управ­ленческого учета, хотя методических рекомендаций Минфин Рос­сии пока не опубликовал. Видимо, они появятся нескоро, но неко­торые авторы уже предлагают систему счетов управленческого учета, включающую многие счета, предназначенные для финансового учета, но со «звездочкой».

Один из авторов статьи еще в 1992 г., комментируя в печати утвержденный тогда План счетов, предлагал такую двухкруговую систему с применением одинаковых счетов со штрихом и без штри­ха. Однако эти предложения остались невостребованными.

Использование одних и тех же счетов для финансового и уп­равленческого учета с одинаковыми номерами бесперспективно, так как бухгалтерский учет - это знаковая система. Применение од­них и тех же знаков счетов и в финансовом, и в управленческом учете вносит путаницу в кодировку и корреспонденцию счетов. Следует подумать об иных подходах, тем более, что в новом Плане счетов для этих целей оставлены свободные номера счетов с 30 по 39. Их нужно разумно использовать. Тем более, что инструк­ция по применению Плана счетов разрешает самим организациям определять состав и методику использования счетов 20-39.

Рассмотрим некоторые из возможных вариантов подхода к дан­ному вопросу.

1. Первый вариант плана счетов управленческого учета.

Счета управленческого и финансового учета, отражающие зат­раты на производство, ведутся в единой системе бухгалтерского учета без обособления калькуляционных счетов в систему управ­ленческого учета. Российские специалисты по учету привыкли ра­ботать с единым планом счетов. Данный вариант им легче при­нять. Полагаем, что для средних и не очень малых предприятий такой вариант будет предпочтительным.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Расхо­ды организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 № ЗЗн, расхо­ды по обычным видам деятельности, т. е. по тем из них, по кото­рым реализация продукта отражается через счет 90 «Продажи», формируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амор­тизация, прочие затраты. Для учета каждого элемента, как и в международной практике, теперь появилась возможность вести от­дельный счет бухгалтерского учета.

В разделе III Плана счетов можно открыть следующие счета: 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «От­числения на социальные нужды», 33 «Амортизация», 34 «Прочие затраты», 37 «Отражение общих затрат». Вводить эти и другие счета в раздел III Плана счетов можно, поскольку инструкция по применению Плана счетов разрешает организациям устанавливать состав счетов именно в данном разделе.

По дебету счета 30 «Материальные затраты» в корреспонден­ции со счетами 10 «Материалы», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 60 «Расчеты с поставщиками и подряд­чиками» отражается стоимость израсходованных на производство материалов, покупной энергии, выполненных сторонними организа­циями работ промышленного характера, материальной составляю­щей других расходов в корреспонденции с соответствующими сче­тами. К счету 30 открывают субсчета по видам и направлениям материальных затрат.

По дебету счета 31 «Затраты на оплату труда» в корреспон­денции со счетами 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 96 «Резерв предстоящих расходов и платежей» отражаются суммы начисленной заработной платы, включая любые формы премирова­ния и любые иные формы оплаты труда персонала организации, в том числе высшего управленческого персонала. На данном счете также начисляют различные социальные выплаты за счет средств организации, которые не могут быть списаны в дебет счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». В дебет данного счета относятся также начисления в резервы предстоящей оплаты отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выс­лугу лет и др. К этому счету необходимо вести субсчета, характе­ризующие виды и направления начислений на оплату труда.

По дебету счета 32 «Отчисления на социальные нужды» в кор­респонденции со счетом 69 «Расчеты по социальному страхова­нию и обеспечению» отражаются суммы, начисленные для форми­рования пенсионного фонда и других аналогичных фондов соци­альной защиты. Если отчисления на социальные нужды приобре­тают форму социального налога, то счет 32 корреспондирует с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам». Предстоящие социальные выплаты, которые раньше осуществляли за счет фонда потребления или так называемой «прибыли, остающейся в распо­ряжении организации», по решению собственника или его пред­ставителей (совет директоров и т. п.) начисляют по дебету счета 32 в корреспонденции со счетом 96 «Резервы предстоящих рас­ходов». К счету 32 необходимо вести субсчета по видам отчисле­ний на социальные нужды.

По дебету счета 33 «Амортизация» в корреспонденции со сче­тами 02 «Амортизация основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов» отражают рас­ходы организации на амортизацию, начисленные в соответствии с принятыми ею методами и нормами амортизации.

По дебету счета 34 «Прочие затраты» в корреспонденции со счетами 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 71 «Рас­четы с подотчетными лицами», 76 «Расчеты с разными дебитора­ми и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и другими счетами отражают расходы, которые не нашли отражения на дру­гих счетах по учету расходов по экономическим элементам, так как они не относятся ни к одному из этих элементов. Ведение субсчетов обязательно, так как расходы, отражаемые на счете, слиш­ком разнородны.

Ежемесячно счета по учету элементов затрат закрывают в дебет отражающего счета 37 «Отражение общих затрат» записью:

Д-т сч. 37 «Отражение общих затрат»;

К-т сч. 30 «Материальные затраты», 31 «Затраты на оплату труда», 32 «Отчисления на социальные нужды», 33 «Амор­тизация», 34 «Прочие затраты».

Собранные на счете 37 суммы распределяют между калькуля­ционными счетами и записывают в дебет счетов 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепро­изводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», а также в дебет сче­та 44 «Расходы на продажу».

Здесь может возникнуть вопрос зачем две группы счетов по учету расходов, если всегда обходились одной? Предложенный вариант вытекает из требования п. 8 ПБУ 10/99, в котором сказа­но, что при формировании расходов по обычным видам деятель­ности должна быть обеспечена их группировка по элементам. Для целей управления организуется учет расходов по статьям затрат, перечень которых организация устанавливает самостоятельно. Пере­чень элементов расходов строго определен, а перечень калькуляци­онных статей каждая организация устанавливает самостоятельно.

2. Второй вариант плана счетов управленческого учета.

Основывается на выделении счетов 20 - 29 по учету затрат на производство в самодостаточную систему счетов управленческого учета, отделенную от системы других синтетических счетов бухгал­терского учета. Для этого к имеющимся счетам необходимо до­бавить специальный отражающий счет 27 «Распределение общих затрат», зеркально противоположный счету 37 «Отражение общих затрат».

Как и в первом варианте, все расходы по обычным видам дея­тельности в бухгалтерском учете группируют на счетах 30 - 34 по элементам затрат. Ежемесячно эти счета закрывают в дебет счета 37 «Отражение общих затрат», как было показано на схеме 1. Одновременно те же суммы расходов записывают по кредиту дру­гого отражающего счета 27 «Распределение общих затрат» в кор­респонденции со счетами 20 «Основное производство», 23 «Вспо­могательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производ­ства и хозяйства».

На счетах 20, 23, 29 отражают прямые затраты на производство в аналитическом разрезе по подразделениям (местам возникнове­ния затрат), что обеспечивает контроль за отклонениями от норм или от нормативных (запланированных) затрат.

На счете 25 группируют производственные накладные расходы по сметам производственных подразделений (филиалов, цехов, уча­стков и т. п.) и контролируют отклонения фактических расходов по статьям смет.

На счете 26 группируют общие управленческие накладные рас­ходы для контроля за соблюдением смет по филиалам, управлен­ческим подразделениям и другим центрам ответственности (местам возникновения затрат). На отдельном субсчете к счету 26 группи­руют коммерческие и другие расходы на продажу для детального учета и контроля соблюдения смет соответствующими коммерче­скими и торговыми подразделениями.

Счета 25, 26 ежемесячно закрывают, списывая собранные на них суммы в дебет счетов 20, 23, 29, на которых таким образом обеспечивается возможность калькулирования сокращенной и пол­ной производственной себестоимости продукции (работ, услуг), даже с учетом коммерческих расходов. К счетам 20, 23, 29 следует вес­ти по крайней мере по два субсчета: 1 «Остатки незавершенного производства» и 2 «Калькулируемые расходы за отчетный пери­од». В конце отчетного года калькулируемые расходы на этих счетах закрывают записью:

Д-т сч. 27 «Распределение общих затрат»;

К-т сч. 20 «Основное производство», 23 «Вспомогатель­ные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

При необходимости получить более подробную и полную ин­формацию для управления затратами и себестоимостью на счетах управленческого учета организуется требуемый для этого анали­тический учет.

Чтобы обеспечить баланс в системе счетов бухгалтерского уче­та (после отделения от нее счетов управленческого учета), необхо­дим еще один синтетический счет 38 «Незавершенное производ­ство» для учета стоимости заделов незавершенного производства и остатков полуфабрикатов собственной выработки.

3. Третий вариант плана счетов управленческого учета.

Очевидно, что для крупных и крупнейших российских органи­заций со многими видами деятельности, в которых насчитываются сотни и тысячи подразделений, управленческий учет нельзя уло­жить в рамки, ограниченные счетами 20-29, отнесенными нами к счетам управленческого учета. Недостаточность второго варианта управленческого учета в том, что он позволяет вести учет и контроль расходов только по центрам ответственности и по кальку­лируемым объектам. Многие важнейшие объекты управленческого учета остаются за кадром. Если средним по размерам организа­циям второй вариант поможет решить вопросы управленческой ин­формации и внутренней управленческой отчетности, то для круп­ных и крупнейших организаций явно недостаточно емкости счетов управленческого учета, используемых во втором варианте учета.

По поручению Минфина России специалисты ЗАО «Союзаудит» в течение четырех лет разрабатывали проект плана счетов бухгалтерского учета европейского типа. Он состоит из 10 клас­сов счетов, каждый из которых включает до 9 групп счетов, а в каждой группе может быть до 9 синтетических счетов. Такое пост­роение плана счетов дает возможность на порядок увеличить чис­ло синтетических счетов по сравнению с действующим Планом счетов и создать мощнейшую информационную структуру, позво­ляющую максимально использовать передовые современные инфор­мационные технологии.

Все счета разбиты на 3 раздела: счета финансового учета (7 клас­сов счетов); счета управленческого учета (2 класса); счета заба­лансового учета (1 класс).

Рассмотрим счета управленческого учета, которые можно вво­дить по решению руководства организации, поскольку управлен­ческий учет - внутреннее дело любой организации. Они объеди­нены в 2 класса, содержащие более 150 синтетических счетов.

Класс 7 «Учет издержек и доходов». Входящие в него сче­та позволяют перегруппировать расходы и доходы, отражаемые на счетах финансового учета, для получения, обобщения и детализа­ции информации об издержках производства в калькуляционном разрезе, для контроля по аналитическим центрам, структурным еди­ницам, по любым другим параметрам, не получающим отражения в финансовом учете.

Финансовые результаты, полученные на счетах управленческого и финансового учета, в конечном итоге равнозначны, что повышает значение и ценность информации управленческого учета.

Класс 8 «Учет запасов и обязательств» содержит счета для получения дополнительной информации о состоянии материаль­ных оборотных активов, их качественном вещественном содержа­нии, количественных параметрах и оценке, а также детальной ин­формации о коммерческих расчетах, других показателях о форми­ровании и состоянии оборотных запасов и расчетов.

Необходимость применения счетов, объединяемых классом 8, возникает тогда, когда руководство организации не удовлетворяет содержание и детализация информации, формируемой на счетах финансового учета. Решение о применении счетов класса 8 вы­носится при утверждении учетной политики организации с указа­нием характеристики и информации, отвечающей потребностям орга­низации.
2.3 Управленческая отчетность: виды, формы, принципы формирования
Переход России к рыночной экономике предполагает полную самостоятельность предприятий как хозяйствующих субъектов и неизбежно сопровождается глубокими изменениями в области ве­дения бухгалтерского учета и составления отчетности. В связи с этим возникает вопрос, каким путем будет идти развитие форм и содержания внутренней отчетности на российских предприятиях, и с помощью каких мер можно регулировать» подходы к ее состав­лению? Интерес к этому оправдан и тем, что в условиях развития конкуренции и становления инвестиционного рынка необходимо иметь информацию, которая позволит внутренним пользователям отчетности адекватно оценить результаты деятельности структур­ных подразделений.

Отечественная практика подачи учетной информации идет по пути увеличения количества управленческой отчетности наряду с отсутствием системности (или классификации определенных при­знаков) в ее составлении.

Российские экономисты давно и успешно занимаются вопроса­ми составления отчетности предприятий. Однако до недавнего времени наличие управленческой отчетности как необходимого элемента при организации управленческой бухгалтерии не рассмат­ривалось.

В широком смысле под аналитической информацией, харак­теризующей деятельность предприятия, понимают любые данные, ко­торые могут быть получены из различных источников: годового отчета, прайс-листов, газет, журналов и т.п.

В бухгалтерском смысле под аналитической информацией понимают информацию отчета, отличную от данных, непосредствен­но представленных в финансовой отчетности: о балансе, отчете о прибылях и убытках, отчете о движении денежных средств. Всю дополнительную аналитическую информацию можно разделить на две группы. К первой относится информация, выраженная в де­нежном измерителе, ко второй - любые качественные и количе­ственные данные, измеряемые в натуральных единицах. При этом использование информации первого вида, как правило, доминиру­ет, но, несмотря на это, количественная информация имеет суще­ственное значение при достижении локальных целей, предопреде­ливших ее получение.

Аналитическая информация является важным стимулятором по­тенциальных управленческих решений на предприятии. Но вопрос о том, насколько подробными должны быть аналитические дан­ные в отчете, не так очевиден, как это может показаться на пер­вый взгляд. В этих условиях не только крупным, но и средним по размерам предприятиям; важно организовать эффективное уп­равление хозяйственными сегментами на основе данных планиро­вания, учета и анализа, характеризующих индивидуальные различия результатов в их деятельности. Поэтому необходим второй уро­вень отчетности предприятия, который позволил бы, помимо об­щих результатов коммерческой деятельности, дать информацию о результатах работы его подразделений или отдельных ответствен­ных лиц. Благодаря этому обстоятельству появляются дополнитель­ные объекты, учета и возникает объективная необходимость обоб­щения основных принципов формирования внутренней отчетности.

Наиболее тривиальным является принцип, основанный на оп­ределении границ отчетного сегмента, поскольку он тесно сопряжен с внутренней деятельностью коммерческой организации и зависит только от решений ее управляющих. Определение учет­ных форматов индивидуальных или групповых заказов осуществ­ляется на этапе прогнозирования и планирования, когда выполне­ние заказа еще не началось.

Как правило, определение отчетного объекта базируется на дан­ных маркетинговых исследований при прогнозировании оценки доли выручки от реализации или прибыли по индивидуальному заказу. Это дает возможность сформировать альтернативные пла­новые калькуляции и подготовить основу формирования договор­ной цены. Отражение в той же отчетной форме фактических дан­ных по исполнению заказа дает возможность своевременно конт­ролировать возникающие отклонения и принимать соответствую­щие меры.

В основе принципа зависимости формата отчетности от объектов учета лежат критерии избрания центров затрат и распределения сфер ответственности. В условиях существования линейно-функциональной структуры управления каждый отдел, служба или подразделение предприятия независимо друг от друга, а нередко и параллельно, занимаются унификацией документов и даже в. меру возможностей пытаются рационализировать докумен­тооборот. Вся информация в функциональных системах расчленя­ется на специализированные потоки. Учитывая, что директивная информация поступает из разных инстанций, возникает необходи­мость согласования работы функциональных звеньев, что зачастую приводит к появлению дополнительной внутренней отчетности.

Составление внутренней отчетности о затратах в разрезе зон ответственности (в отличие от составления отчетов по носителям затрат) не сопровождается трудностями распределения косвенных расходов, так как все расходы, возникающие в такой зоне, являют­ся для нее прямыми.

При составлении отчетности по центрам затрат, должны соблю­даться дополнительные принципы:

• представление информации целесообразно осуществлять по затратам, имеющим наибольший удельный вес (сквозной принцип составления отчетности, принятый в бухгалтерском учете, являет­ся избыточным для целей управления);

• 
  структура отчетов по затратам должна быть согласована со структурой отчетов по доходам для любого объекта отчетности (это позволит правильно рассчитать финансовый результат по различным объектам учета);
  
• 
  ведение отчетности по всем видам продукции и по всем структурным подразделениям не является обязательным требованием со стороны управленческого учета (принцип избирательного подхода); :
  
• 
  при составлении отчетности нельзя ограничиваться затратами, включаемыми в себестоимость продукции согласно налоговому законодательству, затраты, относимые на финансовый результат, также включаются в отчетность с учетом их удорожания на процент налога на прибыль;
  
• 
  отчетность не должна ограничиваться лишь констатацией фактически понесенных затрат, необходимо выделять аналитику по отклонениям от целевых величин, отражать динамику изменений, что даст возможность проведения коэффициентного анализа и построения вероятностных прогнозов;
  

• в распоряжение органа управления отчетная информация должна поступать своевременно в режиме «запрос - ответ», что будет ориентировать на правильную оценку при выборе управ­ляющего воздействия;

• содержащаяся в отчетности информация должна обеспечивать возможности агрегирования и декомпозиции в соответствии с потребностями разных уровней управления.

Следующий принцип составления внутренней отчетности прояв­ляется в обеспечении возможности визуального сопоставления показателей доходов и расходов по тому или иному объекту учета на основе соотношения «затраты-выпуск». Соблюдение это­го принципа способствует совершенствованию оценки основных показателей деятельности, сегмента внутри предприятия. Отсутствие подобного подхода в отечественной практике не давало возмож­ности оперативно определять долю участия каждого объекта в получении общей прибыли на предприятии.

Еще один, так называемый принцип существенности, опреде­ляет степень значительности отчетных форм по отношению к ком­мерческой организации в целом. Можно назвать несколько ос­новных правил определения границ значительности на основе это­го принципа:

Следующий принцип - принцип направленности - предпо­лагает представление внутренних отчетных форм только потреби­телям информации, способным регулировать результативные пока­затели и принимать соответствующие управленческие решения. При этом функции определения состава и контроля соответствия всей совокупности отчетных показателей целесообразно возложить на контрольно-учетный аппарат в составе единой экономической службы предприятия, задача которого - оценивать степень экономическо­го и финансового риска от реализации управленческих решений.

Основной задачей подготовки внутренней отчетности является предоставление руководству предприятия комплексного отражения происходящего. В этой связи необходимо отметить наличие об­щих требований, предъявляемых к составлению внутренней отчет­ности. Они сводятся к следующему:

• отчет не может ограничиваться лишь констатацией фактов, пост-

роение возможных прогнозов и предложение вариантов реше­ний значительно обогащает его содержание;

• сводный отчет не может иметь заранее утвержденной на длительный период логики и структуры изложения. В зависимости от задач и текущей ситуации аналитик должен выделять те или иные блоки отчета и не должен принимать во внимание не­значительные;

• 
  следует избегать в пояснительной (сопровождающей) части от чета резкой критики и негативных суждений, направленных на отдельные службы и должностные лица;
  
• 
  как инструмент для принятия решений отчет не должен использоваться для демонстрации личных пристрастий.
  

В процессе подготовки к формированию системы управленчес­ких отчетов должны быть определены статьи, подлежащие сумми­рованию в финансовой отчетности. При этом целесообразно вы­делять те показатели (доходы, расходы, результаты), суммирование которых дает сводные контрольные суммы, отражаемые в финан­совой отчетности предприятия в целом.

Таким образом, внутренняя отчетность является той частью учетно-контрольного механизма организации, которая обеспечит воз­можности более детального и основательного изучения положе­ния предприятия и окажет ощутимое воздействие на принятие стра­тегических и оперативных управленческих решений.

Все виды отчетности можно отнести к трем основным груп­пам - это графический вариант представления отчетов, тексто­вый и табличный. Каждый из них имеет свои преимущества и недостатки. Целесообразность выбора того или иного варианта диктуется, как правило, задачами составления и смысловой нагруз­кой каждого из отчетов. В любом случае форма любой отчетнос­ти определяется ее содержанием и составом имеющихся в ней показателей.

Безусловно, графическое изображение является более нагляд­ным, и это свойство необходимо широко использовать при фор­мировании системы управленческих отчетов. Использование схем, графиков и диаграмм наиболее эффективно в динамических отче­тах, предполагающих сравнение отчетных показателей за ряд смеж­ных периодов. Особенно это эффективно при отработке альтер­нативных вариантов стратегических управленческих решений.

В тех случаях, когда нет возможности выполнить требования по раскрытию информации в таблицах, графиках, в схемах, или когда такое раскрытие не будет достаточно полным и не обойтись без дополнительных расшифровок и пояснений, текстовая форма подачи информации наиболее применима, так как обеспечивает возможность быстрого восприятия информации, конечно же, при наличии определенного минимума специальных знаний в области бухгалтерского учета, финансов и других экономических дисциплин.

Комплексный подход к обеспечению взаимосвязи двух учетных систем способствовал более частому применению табличных форм при составлении управленческих отчетов. Кроме того, подача ин­формации в виде таблиц наиболее привычна и широко распрост­ранена в отечественной практике бухгалтерского учета.

В современных условиях предприятия имеют возможность са­мостоятельно определять формы, виды и количество необходимых управленческих отчетов.

Различные способы производства обусловливают разнообразие форм построения внутреннего учета в зависимости от индивиду­альных технологических особенностей. Так, например, учет произ­водства по заказам основной упор делает на единичные, плановые и нормативные показатели, сходные с системой нормативного уче­та и оперативного контроля издержек. При позаказном методе внутри заказа возможен контроль издержек по процессам. В рам­ках метода учета по заказам, но в разрезе процессов, существует постоянный поток незавершенного производства, который ассоци­ируется с отдельными индивидуальными единицами изделий (за­казов) или с группой изделий внутри заказа.

Элементы могут изменяться из месяца в месяц в зависимости от эффективности производства, качества и стоимости материала, закупочной деятельности и общего состояния дел на предприя­тии. Разумеется, средние издержки скрывают массу пороков и из­быточных затрат, поэтому система контроля базируется на сравне­нии реальных затрат с приблизительными, сметными или с норма­тивными расходами по основным статьям, таким, как материалы, трудовые затраты и накладные расходы.

Если принято решение использовать примерные затраты, то для адекватных управленческих мер необходимо своевременно пред­ставлять отчеты об изменениях и отклонениях. Запоздалые отчеты значительно снижают их значимость, потому что никто не может вспомнить, что же было не так в прошлом. Начальные издержки для каждого нового вида продукции могут оказаться выше ори­ентировочных, и поэтому их подсчет займет больше времени, но быстрый сравнительный отчет, даже ежедневный, может стимули­ровать управленческое звено принять коррективные меры. В рам­ках действующей системы производства невозможно провести пол­ную сравнительную оценку для выявления всех видов расходов до окончательного завершения работы.

Существующая форма промежуточного отчета по частич­но исполненным заказам, дающая возможность решить проблему сравнительной оценки затрат. Данная форма реально способству­ет снижению средних удельных издержек составных комплектаций по мере выполнения работ в рамках заказа.

Раздел Iсводного отчета о распределении удельных издер­жек по продукции незавершенной комплектности показывает зат­раты труда, а также отклонения от норматива для стимулирования учета издержек по центрам, ответственным за расходование средств. Управленческое звено может принять решение об использовании такой информации при введении, например, программ материаль­ной, стимуляции персонала в целях стабилизации уровня издер­жек по заказу в соответствии с установленными требованиями в рамках производственных отделов.

В разделе IIпоказано, какая комплектация или часть ее откло­няются от заданного норматива. Данная информация может ока­заться полезной инженерам и техникам, чьи основные функции в отношении контроля издержек состоят в преодолении трудностей, связанных с отдельными частями производственного заказа. Такая информация необходима также для, обоснования возможностей реконструкции или переоснастки отдельных изделий.

Раздел IIIявляется обобщающим и отражает выпуск комплекта­ций в рамках конкретного заказа. В этом разделе анализируются элементы расходов на проведение общего контроля. Он является как бы ведомостью суммарных издержек и дает возможность ру­ководству определить совокупные текущие издержки, которые не­обходимо учесть при принятии оперативных решений.

Таким образом, отчеты, уточняющие производственные затраты в сравнительных величинах на различных участках производственно­го цикла, позволяют свести к минимуму вынужденные издержки и избежать избыточных.

Разработка направлений и методов информирования руковод­ства относительно отклонений является одной из основных задач управленческого учета издержек производства.

Если внимание управляющего направлено на конкретные пока­затели, то вполне можно рассчитывать, что коррективные меры будут приняты своевременно. Информация об отклонениях от нор­мативов (или бюджетов) даст ответ на вопрос, «какой должна быть прибыль», и позволит двигаться вперед.

Отчет о планируемой прибыли при фактических производ­ственных расходах содержит информацию о запланированных и фактических затратах. Данный отчет объединяет преимущества уче­та нормативных издержек и планирования прибыли с возможнос­тями операционного анализа заказов. Обобщая издержки в раз­резе носителей затрат, он в то же время посредством информации по центрам ответственности помогает обнаружить источники получе­ния прибыли и способствует управлению предприятием в целом.

Коммерческий директор проводит планирование сбыта, сметчик разрабатывает расходные статьи бюджета, управляющий отвечает за эффективную работу сегмента, бухгалтер по учету издержек про­изводства выявляет все отклонения.

Системный подход к организации взаимосвязи финансового и управленческого учета в позаказном производстве требует как мож­но более полного применения во внутреннем учете составляющих традиционной бухгалтерии.

Так, на основании итоговых карточек бухгалтерского учета в разрезе заказов может быть подготовлен такой важный инстру­мент управления затратами, как отчет о предварительном пре­деле себестоимости. Этот отчет показывает относительное влияние основных компонентов себестоимости на цену реали­зации по каждому заказу, формат отчета краток, нагляден и отра­жает достаточно сложные ситуации.

Эффективность управленческого воздействия определяется тем, насколько высоко качество представленной менеджеру информа­ции. Если информация основывается на устоявшихся принципах учета и отражает существующие условия полно и четко, то, есте­ственно, все это реализуется в более качественных и деятельных управленческих решениях.

Основные принципы управленческого учета раскрываются через использование определенных калькуляционных расчетов или мето­дов калькулирования. Используемый в том или ином случае метод калькулирования должен обеспечить решение главной задачи лю­бой системы производственного учета - обеспечить руководство оперативной информацией о расходовании материальных, трудо­вых и прочих ресурсов на производство единицы разного рода продукции.

Одним из наиболее эффективных инструментов управленческо­го учета метод исчисления себестоимости по переменным издер­жкам, или «директ-костинг». Подкрепление расчетов в рамках это­го метода конкретной управленческой отчетностью дает возмож­ность довести до логического завершения процесс бизнес-планирования. В этих условиях отчетность сама по себе не является конечным результатом, а выступает лишь в качестве средства его достижения.

Существует отчет о вкладе, вносимом каждым заказом (или группой заказов) в получение общей прибыли предприятия. По­добная форма отчета окажет содействие менеджерам при приня­тии соответствующих решений, так как в нем выделены относи­тельные вклады, внесенные каждым заказом в выполнение общей программы получения прибыли в рамках организации.

Анализ представленных данных показывает влияние любого изменения объема выпуска на совокупную чистую прибыль за оп­ределенный период. Такой отчет обеспечивает принятие многих управленческих решений исходящих из анализа взаимосвязи меж­ду маржинальным и чистым доходом, но для определения того, какое воздействие на общий доход оказывают внешние условия, характеризующие рынки сбыта, требуется иная отчетная форма.

С учетом информации, представленной в предыдущем отчете, раскрывается вклад (прибыль) по основным видам мест реа­лизации. Уровень прибыли может рассчитываться как по конкрет­ным заказам, так и по вложению в прибыль от каждого вида до­ходов с учетом зоны его «получения». Подобная информация не­обходима в коммерческой деятельности для принятия решений о заключении контрактов с учетом прибыльности продукции на том или ином рынке сбыта. Данный отчет концентрирует внимание на любых колебаниях затрат и доходов посредством проведения срав­нений с прошлым периодом.

В любом случае внимание управленческого звена должно быть сконцентрировано на определенных доходах. В этих условиях за­дача управленческого учета - подготовить необходимую почву для исследовательской работы по изучению основных экономических факторов, оказывающих влияние на вклады в получение чистого дохода.

Новая форма контроля предпринимательских сегментов может быть обеспечена посредством отчета об относительном вкладе управления по производству. Отчет дает возможность оце­нить вклад каждого центра затрат в общую прибыль организации. Предложенная форма отчета может быть использована как основа для материального стимулирования работников конкретных струк­турных подразделений. Она также показывает вклад каждого про­изводственного центра в совокупное возмещение постоянных зат­рат и степень влияния на чистый доход организации.

Поскольку важной частью общей программы управления пред­приятием является планирование прибыли, сравнительная характе­ристика плановых и фактических данных может быть представлена в специальном отчете, характеризующем относительную прибыль, приносимую индивидуальными заказами.

Таким образом, основные функции управленческого учета про­изводственного сектора заключаются в том, чтобы постоянно дер­жать руководство организации в курсе дел относительно финан­сового положения по всем деловым операциям. Для проведения полной оценки успеха на основе управленческой отчетности систе­ма представления таких объектов должна быть быстрой и эффек­тивной. Если управленческий учет в целом обеспечивает наличие инструментов, с помощью которых осуществляется процесс управ­ления, то внутренняя отчетность является формой подачи его ре­зультатов. При этом конечная цель управленческого учета состоит в предоставлении данных для составления экономических заклю­чений и для рассмотрения обстоятельств, лежащих в основе при­нятия управленческих решений. Именно внутренняя управленческая отчетность способствует достижению этой цели.

Разделение бухгалтерского учета на две отрасли - финансо­вый учет и управленческий - повлекло за собой организацию двух бухгалтерий, которые имеют свои определенные цели и задачи. Построение системы информации определено национальными осо­бенностями, размерами предприятий, характеристикой выпускаемых продуктов и принципами управления.

Классификация информации позволяет представить управленче­ский учет в виде процесса, ограниченного рамками предприятия, который готовит для руководителей разных уровней управления информацию для планирования, собственно управления и контро­ля за деятельностью структурных подразделений и предприятия в целом.

Сравнительная характеристика финансового и управленческого учета облегчает переход от изучения финансового учета к управ­ленческому. Управленческий учет не является обязательным, это скорее средство, чем конечный продукт. Данные финансового уче­та используются внешними пользователями информации и потому они стандартизированы и ведутся по общим правилам. Данные управленческого учета предназначены для внутренних потребите­лей информации, интересы которых персонифицированы и могут быть заранее известны.

Для управленческого учета не обязательны общие правила, вме­сто базисного правила (балансовое обобщение), используемого финансовым учетом, применяются три различных подхода к изуче­нию объектов (расходы, доходы, активы); содержится больше при­близительных оценок; большой объем информации представлен в натуральном выражении; не обращается внимание на точность; разная информация для различных целей - учет по центрам от­ветственности, учет полной себестоимости и дифференцированный учет.