Бородина. Бородина Малое и среднее предприним.. Учебное пособие Малое и среднее бухгалтерский учет и отчетность предпринимательство России Текст дается в авторской редакции
 Скачать 5.15 Mb.
|
|
Ситуация 1. Содержание ситуации. Организация принимала участие в открытом аукционе в электронной форме на право заключения государственного контракта на поставку оборудования и выиграла его. Государственный контракт по результатам аукциона подписан не был (организация признана уклонившейся от подписания контракта) Денежные средства перечислены организацией на открытый оператором счет участника размещения заказа в сумме 400 000 руб. Обеспечение заявки составляет 150 000 руб. Плата за участие в аукционе - 2000 руб. Доходы и расходы в целях налогового учета организация определяет методом начисления. Решения необходимые для принятия по ситуации Необходимо отразить в учете органзации списание оператором электронной площадки, обеспечения заявки и платы за участие в аукционе. Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения Отношения, связанные с размещением заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных, муниципальных нужд, нужд бюджетных учреждений (далее - размещение заказа), в том числе порядок размещения заказов, регулируются Федеральным законом от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Под размещением заказа на поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг для нужд заказчиков понимаются действия заказчика по определению поставщика (исполнителя) в целях заключения с ним государственного контракта. Под государственным контрактом понимается договор, заключенный заказчиком от имени Российской Федерации, субъекта Российской Федерации или муниципального образования в целях обеспечения государственных или муниципальных нужд (ст. 5 ч. 1 ст. 9) Федерального закона N 94-ФЗ). 572 Участником размещения заказа может быть любое юридическое лицо независимо от организационно-правовой формы, формы собственности, места нахождения и места происхождения капитала или любое физическое лицо, в том числе индивидуальный предприниматель (ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 94- ФЗ). Размещение заказа может осуществляться путем проведения торгов в форме конкурса, аукциона, в том числе аукциона в электронной форме (п. 1 ч. 1 ст 10 Федерального закона N 94-ФЗ). Под открытым аукционом в электронной форме на право заключить контракт понимается открытый аукцион, проведение которого обеспечивается оператором электронной площадки на сайте в сети Интернет (ч 1 ст. 41.1 Федерального закона N 94-ФЗ). Заказчиком должно быть установлено требование обеспечения заявки на участие в открытом аукционе в электронной форме. Размер обеспечения заявки на участие в открытом аукционе не может быть менее чем 0,5 процента и не может превышать пяти процентов начальной (максимальной) цены контракта (цены лота) (ч 5 ст 41.1 Федерального закона N 94-ФЗ). Для обеспечения доступа к участию в открытых аукционах в электронной форме оператор электронной площадки осуществляет аккредитацию участника размещения заказа и открывает такому участнику счет для проведения операций по обеспечению участия в открытых аукционах в электронной форме (ч 1, 4 ст 41.3 Федерального закона N 94-ФЗ). Участие в открытом аукционе в электронной форме возможно при наличии на счете участника размещения заказа, открытом для проведения операций по обеспечению участия в открытых аукционах, денежных средств не менее чем в размере обеспечения заявки на участие в открытом аукционе в электронной форме (ч 2 ст 41.8 Федерального закона N 94-ФЗ). В течение одного часа с момента получения заявки на участие в открытом 573 аукционе в электронной форме оператор электронной площадки обязан осуществить блокирование операций по счету для проведения операций по обеспечению участия в открытом аукционе участника размещения заказа, подавшего такую заявку, в отношении денежных средств в размере обеспечения заявки на участие в открытом аукционе (ч 1 ст 41.8 Федерального закона N 94- ФЗ). В случае уклонения участника открытого аукциона в электронной форме от заключения контракта в течение одного рабочего дня со дня внесения сведений о таком участнике открытого аукциона в реестр недобросовестных поставщиков оператор электронной площадки прекращает осуществленное блокирование операций по счету для проведения операций по обеспечению участия в открытом аукционе в электронной форме такого участника открытого аукциона в отношении денежных средств, заблокированных для обеспечения участия в этом открытом аукционе, перечисляет данные денежные средства заказчику, а также списывает со счета такого участника открытого аукциона денежные средства в качестве платы за участие в открытом аукционе в размере, определенном по результатам отбора операторов электронных площадок (ч 12 ст 41.12 Федерального закона N 94-ФЗ). Рассмотрим бухгалтерский учет В данной ситуации для проведения операций по обеспечению участия в открытых аукционах организацией перечисляются денежные средства на счет, открытый участнику оператором электронной площадки. При этом организация- участник вправе распоряжаться этими денежными средствами. Считаем, что целесообразно учитывать эти средства обособленно, например, на счете 55 "Специальные счета в банках" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Организация может предусмотреть в своем рабочем плане счетов, 574 закрепленном в учетной политике, следующие аналитические счета к счету 55: - 55-о "Средства на обеспечение заявок на участие в аукционах"; - 55-б "Средства на обеспечение заявок на участие в аукционах заблокированные". При перечислении денежных средств в учете организации производится бухгалтерская запись по дебету счета 55, аналитический счет 55-о, в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" на сумму 400 000 руб. Блокировка оператором электронной площадки средств в размере 150 000 руб. (на момент подачи заявки на участие в аукционе) отражается по дебету счета 55-б и кредиту счета 55-о. Одновременно производится запись по дебету забалансового счета 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (Инструкция по применению Плана счетов). После признания участника размещения заказа, уклонившимся от подписания контракта (внесения сведений о таком участнике открытого аукциона в реестр недобросовестных поставщиков) производится разблокирование денежных средств, которое отражается по дебету счета 55-о и кредиту счета 55-б. В данном случае со счета участника удержаны денежные средства в сумме обеспечения заявки, которые в дальнейшем перечисляются оператором электронной площадки заказчику. Указанные средства фактически являются штрафной санкцией, удерживаемой за нарушение условий договоров. Штрафные санкции признаются организацией в составе прочих расходов и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (п.п. 11, 14.2, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Их удержание отражается по дебету счета 76 и кредиту счета 55-0. Одновременно удержанная сумма обеспечения обязательства по заключению государственного контракта списывается со счета 009 (Инструкция по применению Плана счетов). 575 Плата за участие в аукционе признается расходом по обычным видам деятельности и отражается по дебету счетов учета затрат (расходов на продажу) и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (п.п. 5, 7 ПБУ 10/99). Списание платы с лицевого счета участника размещения заказа оператором электронной площадки отражается по дебету счета 60 и кредиту счета 55-о. Рассмотрим налог на прибыль организаций Денежные средства, перечисленные на счет участника, открытый оператором электронной площадки для обеспечения участия в открытых аукционах, для организации расходом не являются, поскольку по-прежнему контролируются организацией (п. 1 ст 252 Налогового кодекса РФ). Отметим, что такие денежные средства выполняют функцию задатка (п 4 ст 448 Гражданского кодекса РФ, Постановление ФАС Центрального округа от 28.02.2007 по делу N А48-2962/06-4). Следовательно, удержание суммы обеспечения (суммы задатка) в рассматриваемой ситуации фактически является штрафной санкцией, предусмотреннойп 2 ст 381, п 5 ст 448 ГК РФ. В общем случае штрафы (иные санкции) за нарушение обязательств организации включаются в состав внереализационных расходов согласно пп 13 п 1 ст 265 НК РФ. Полагаем, что в данном случае организация вправе учесть в составе расходов сумму обеспечения заявки, удержанную в пользу заказчика по данному основанию (Решение Арбитражного суда Архангельской области от 30.06.2011 по делу N А05-3367/2011, Постановление ФАС Северо-Западного округа от 28.12.2011 по делу N А05-3367/2011). Однако согласно официальной позиции Минфина России сумма задатка, удержанного при неисполнении обязательств организации, является безвозмездно переданным имуществом и в состав расходов организации не включается (п 16 ст 270 НК РФ, Письма Минфина России от 18.01.2008 №03-03-06/1/12, от 08.09.2005 № 03-03-04/2/56). Таким образом, признание расходов в виде суммы удержанного обеспечения заявки для целей налогообложения прибыли может привести к 576 спорам с налоговыми органами. В данной схеме исходим из того, что организация включает указанную сумму в состав внереализационных расходов на основании пп 13 п 1 ст 265 НК РФ. Указанный расход признается на дату признания штрафной санкции организацией - участником аукциона (пп 8 п 7 ст 272 НК РФ). Расходы по оплате участия в аукционе, по результатам которого государственный контракт не заключен по вине организации, на наш взгляд, не признаются для целей налогообложения прибыли, поскольку не являются экономически обоснованными (абз. 2 п 1 ст 252 НК РФ). Рассмотрим применение ПБУ 18/02 Плата за участие в аукционе, признаваемая расходом в бухгалтерском учете, не признается для целей налогообложения прибыли. Это приводит к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства (ПНО) (п.п. 4, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н). ПНО отражается по дебету счета 99 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). Результаты анализа ситуации 1 сведены в таблицу «Журнал регистрации хозяйственных операций». Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ Перечислены денежные средства оператору электронной площадки 55-0 51 400 000 Выписка банка по расчетному счету На дату подачи заявки на участие в открытом аукционе Отражены средства, заблокированные оператором Заявка на участие в 577 электронной площадки 55-б 55-0 150 000 аукционе Отражена сумма выданного обеспечения 009 150 000 Бухгалтерская Справка После признания организации уклонившейся от заключения госконтракта Отражены разблокированные оператором электронной площадки средства 55-0 55-б 150 000 Протокол аукционной комиссии Плата за участие в аукционе отражена в составе расходов организации 20 (44) 60 2 000 Протокол аукционной комиссии Отражено ПНО (2000 x 20%) 99 68 400 Бухгалтерская Справка-расчет Отражено начисление штрафных санкций в размере суммы обеспечения заявки 91-2 76 150 000 Реестр недобросовестных поставщиков Отражено списание оператором электронной площадки штрафных санкций в сумме обеспечения заявки 76 55-0 150 000 Выписка по лицевому счету, Реестр недобросовестных поставщиков Списана сумма обеспечения по результатам аукциона 009 150 000 Бухгалтерская Справка Отражено списание оператором электронной площадки платы за участие в аукционе 60 55-0 2 000 Выписка по лицевому счету Следует отметить, что плата, взимаемая за участие в аукционе, не может превышать 3000 руб. (Информационное сообщение Минэкономразвития России "О завершении экспертизы операторов электронных площадок"). Ситуация 2. Содуржание ситуации.Организация, применяющая УСН (объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), приобрела 578 сырье у поставщика. Расчеты с поставщиком произведены путем выдачи чека. Организация оформила в банке лимитированную чековую книжку. На специальный счет в банке депонировано 1 000 000 руб., сумма вознаграждения банка за оформление чековой книжки составила 150 руб. Согласно договору поставки стоимость сырья, поставленного организации в марте, составила 944 000 руб. (в том числе НДС 144 000 руб.). Чек на указанную сумму выдан организацией поставщику в том же месяце. В апреле данный чек предъявлен поставщиком к оплате. Чековая книжка с неизрасходованными чеками возвращена в банк в мае. Решения необходимые для принятия по ситуации Необходимо отразить в учете организации хозяйственные операции. Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения Порядок расчетов чеками регулируется параграфом 5 главы 46 Гражданского кодекса РФ и главой 7 Положения о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденного Банком России 03.10.2002 N 2-П. Согласно п. 1 ст. 877 ГК РФ чеком признается ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя (организации) банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю (поставщику). Выдача чека не погашает денежного обязательства, во исполнение которого он выдан (п. 4 ст. 877 ГК РФ). Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в банке, которыми оно вправе распоряжаться путем выставления чеков, чекодержателем - юридическое лицо, в пользу которого выдан чек, плательщиком - банк, в котором находятся денежные средства чекодателя (п 7.1 Положения о безналичных расчетах). Чек оплачивается за счет средств чекодателя. В случае депонирования средств порядок и условия депонирования средств для покрытия чека 579 устанавливаются банковскими правилами (п. 1 ст 879 ГК РФ). Рассмотрим бухгалтерский учет Депонирование денежных средств организации по ее поручению на специальном счете при выдаче чековых книжек отражается по дебету счета 55 "Специальные счета в банках", субсчет 55-2 "Чековые книжки", и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). При этом, по нашему мнению, лимитированная чековая книжка, полученная организацией, до момента возврата ее в банк, должна учитываться на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" по условной оценке, например 1 руб. Поскольку оформление чековой книжки является услугой, оказываемой банком, расходы на ее оформление учитываются организацией в составе прочих расходов (п 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Указанные расходы отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы". Сырье, приобретенное организацией по договору поставки, принимается к учету в качестве материально-производственных запасов по фактической себестоимости, равной в данном случае ее договорной цене (с учетом НДС), что отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и заказчиками" (п.п..п. 2,5,6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, п.2 ст346.11, пп 3 п 2 ст 140 Налогового кодекса РФ, Инструкция по применению Плана счетов). Выдача чека поставщику сырья может отражаться в бухгалтерском учете записью по забалансовому счету 009 "Обеспечения обязательств и платежей 580 выданные". Данная запись производится организацией на сумму, указанную в чеке (Инструкция по применению Плана счетов). Списание банком депонированных на специальном счете денежных средств в оплату чека, предъявленного поставщиком, отражается в бухгалтерском учете организации записью по дебету счета 60 и кредиту счета 55, субсчет 55-2, на дату выписки банка по данному счету. Одновременно с этим соответствующая сумма списывается со счета 009. Возврат банком неизрасходованных по чековой книжке денежных средств на расчетный счет организации отражается в бухгалтерском учете записью по дебету счета 51 и кредиту счета 55, субсчет 55-2 (Инструкция по применению Плана счетов). Рассмотрим налог, уплачиваемый при применении УСН Перечень расходов, которые налогоплательщик, применяющий УСН с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов", вправе учесть при определении налоговой базы, установлен п 1 ст 346.16 НК РФ. Следовательно, сумму вознаграждения, удержанного банком за оформление чековой книжки, организация вправе учесть в расходах на основании пп 9 п 1 ст 346.16 НК РФ в момент списания соответствующей суммы с расчетного счета (п 2 ст 346.17 НК РФ). В налоговом учете стоимость сырья признается в составе материальных расходов (пп 5 п 1, абз. 2 п 2 ст 346.17, пп 1 п 1 ст 254 НК РФ). При этом для признания стоимости сырья в составе материальных расходов не важен факт его отпуска в производство, достаточно только одного условия - погашения задолженности за полученное от поставщика сырье (пп 1 п 2 ст 346.17 НК РФ). Как было отмечено, при выдаче чека в марте месяце поставщику погашения задолженности не происходит. Таким образом, расходы в виде стоимости сырья организация вправе учесть в апреле - на дату списания депонированных 581 денежных средств со специального счета в банке. На эту же дату организация признает в составе расходов сумму НДС, предъявленную поставщиком сырья (пп 8 п 1 ст 346.16, п 2 ст 346.17 НК РФ). Результаты анализа сведены в таблицу «Журнал регистрации хозяйственных операций. Содержание операций Дебет Кредит Сумма,руб. Первичный документ Бухгалтерские записи при оформлении лимитированной чековой книжки Отражено депонирование денежных средств на специальном счете 55-2 51 1 000 000 Выписка банка по специальному счету,Выписка банка по расчетному счету Отражено списание банком суммы вознаграждения 76 51 150 Выписка банка по расчетному счету Сумма вознаграждения банка за оформление лимитированной чековой книжки отражена в составе прочих расходов 91-2 76 150 Мемориальный ордер,Выписка банка по расчетному счету Принята на забалансовый учет лимитированная чековая книжка 006 1 Бухгалтерская Справка Бухгалтерские записи в марте Принято на учет сырье, приобретенное у поставщика 10-1 60 944 000 Отгрузочные документы поставщика, Приходный ордер Отражена выдача чека поставщику 009 944 000 Бухгалтерская Справка Бухгалтерские записи в апреле Списана сумма выданного обязательства 009 944 000 Выписка банка по специальному 582 счету Списаны денежные средства со специального счета в оплату чека, предъявленного поставщиком 60 55-2 944 000 Выписка банка по специальному счету Бухгалтерские записи в мае Лимитированная чековая книжка с неизрасходованными чеками возвращена в банк 006 1 Бухгалтерская справка Остаток денежных средств на специальном счете переведен на расчетный счет (1 000 000 - 944 000) 51 55-2 56 000 Выписка банка по специальному счету,Выписка банка по расчетному счету Следует отметить, что организация, применяющая УСН, вправе не отражать предварительно сумму НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", если такой порядок предусмотрен учетной политикой организации. |