Бородина. Бородина Малое и среднее предприним.. Учебное пособие Малое и среднее бухгалтерский учет и отчетность предпринимательство России Текст дается в авторской редакции
 Скачать 5.15 Mb.
|
|
10.4. Расчеты по кредитам и займам Для учета расчетов по кредитам и займам могут быть использованы счета 66, 67, 58, 73-1 с соответствующими субсчетами. Учет у заемщика. Правила формирования в бухгалтерском учете информации о затратах, связанных с выполнением обязательств по полученным займам и кредитам (в том числе по товарному и коммерческому кредиту), включая привлечение заемных средств путем выдачи векселей, выпуска и продажи облигаций для организаций, установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" ПБУ 15/2008, утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н. Следует отметить, что ПБУ 15/2008 распространяется на организации, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации (за исключением кредитных организаций и государственных (муниципальных) учреждений). Отражение в бухгалтерском учете информации о состоянии кредитов и займов, полученных организацией, производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 670 31.10.2000 N 94н (счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", счет 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам"). Учет у заимодавца. Процентный заем, предоставленный организацией, является для нее финансовым вложением и учитывается в бухгалтерском учете по правилам, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденным Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н. Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с предоставлением процентных займов другим организациям, производится в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (счет 58 "Финансовые вложения"). Беспроцентные займы, предоставленные организацией в рублях, не являются для нее финансовыми вложениями и могут учитываться с применением счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". Займы, выданные работникам организации, отражаются по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет 73-1 "Расчеты по предоставленным займам". Кредиты и займы, полученные организацией, различают: - краткосрочные (на срок не более 12 месяцев) - долгосрочные ( на срок более 12 месяцев). Учет расчетов по этим видам кредитов и займов осуществляется раздельно. Для учета краткосрочных кредитов и займов предназначен счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Суммы полученных организацией краткосрочных кредитов и займов отражаются по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и дебету счетов 50 "Касса", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета", 55 671 "Специальные счета в банках", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и т.д. Краткосрочные займы, привлеченные путем выпуска и размещения облигаций, учитываются на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" обособленно. При этом если облигации размещаются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то делаются записи по дебету счета 51 "Расчетные счета" и др. в корреспонденции со счетами 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (по номинальной стоимости облигаций) и 98 "Доходы будущих периодов" (на сумму превышения цены размещения облигаций над их номинальной стоимостью). Сумма, отнесенная на счет 98 "Доходы будущих периодов", списывается равномерно в течение срока обращения облигаций на счет 91 "Прочие доходы и расходы". Если облигации размещаются по цене ниже их номинальной стоимости, то разница между ценой размещения и номинальной стоимостью облигаций доначисляется равномерно в течение срока обращения облигаций с кредита счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы". Причитающиеся по полученным кредитам и займам проценты к уплате отражаются по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы". Начисленные суммы процентов учитываются обособленно. На суммы погашенных кредитов и займов дебетуется счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Кредиты и займы, не оплаченные в срок, учитываются обособленно. Аналитический учет краткосрочных кредитов и займов ведется по видам кредитов и займов, кредитным организациям и другим займодавцам, предоставившим их. 672 На отдельном субсчете к счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" учитываются расчеты с кредитными организациями по операции учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств со сроком погашения не более 12 месяцев. Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств отражается организацией-векселедержателем по кредиту счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (номинальная стоимость векселя) и дебету счетов 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" (фактически полученная сумма денежных средств) и 91 "Прочие доходы и расходы" (учетный процент, уплаченный кредитной организации). Операция учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств закрывается на основании извещения кредитной организации об оплате путем отражения суммы векселя по дебету счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и кредиту соответствующих счетов учета дебиторской задолженности. При возврате организацией-векселедержателем денежных средств, полученных от кредитной организации в результате учета (дисконта) векселей и иных долговых обязательств, из-за невыполнения в установленный срок векселедателем или другим плательщиком по векселю своих обязательств по платежу производится запись по дебету счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. При этом задолженность по расчетам с покупателями, заказчиками и другими дебиторами, обеспеченная просроченными векселями, продолжает учитываться на счетах учета дебиторской задолженности. Аналитический учет дисконтированных векселей ведется по кредитным организациям, осуществляющим учет (дисконт) векселей или иных долговых обязательств, векселедателям и отдельным векселям. 673 Учет расчетов с кредитными организациями, займодавцами и векселедателями в рамках группы взаимосвязанных организаций, о деятельности которой составляется сводная бухгалтерская отчетность, ведется на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" обособленно. Счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" корреспондирует со счетами: по дебету: 50 Касса, 51 Расчетные счета, 52 Валютные счета, 55 Специальные счета в банках, 62 Расчеты с покупателями и заказчиками, 66 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам, 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, 91 Прочие доходы и расходы; по кредиту: 07 Оборудование к установке, 08 Вложения во внеоборотные активы, 10 Материалы, 11 Животные на выращивании и откорме, 41 Товары, 50 Касса, 51 Расчетные счета, 52 Валютные счета, 55 Специальные счета в банках, 60 Расчеты с поставщиками и подрядчиками, 66 Расчеты по краткосрочным кредитам и займам, 68 Расчеты по налогам и сборам, 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами, 82 Резервный капитал, 91 Прочие доходы и расходы. Рассмотрим ситуации. Ситуация 1. Содержание ситуации. Организация получила заем в сумме 300 000 руб. на срок с 10 сентября по 09 ноября на пополнение оборотных средств. Согласно договору проценты по займу начисляются по ставке 15% годовых с условием единовременной уплаты на дату возврата займа. Договор займа не содержит условия об изменении процентной ставки в течение срока действия договора. По истечении срока действия договора займа (09 ноября) между организацией и заимодавцем заключено соглашение о предоставлении отступного, согласно которому организация в счет погашения задолженности по договору займа (по возврату основной суммы займа и уплате процентов) передает товары. Покупная стоимость переданных товаров - 260 000 руб. (до момента 674 передачи товары оплачены поставщику). Решения необходимые для принятия по данной ситуации Необходимо отразить в учете организации, применяющей УСН (с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), передача товаров в качестве отступного взамен возврата займа и уплаты процентов денежными средствами? Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ). В данном случае по условиям договора займа проценты подлежат уплате единовременно на дату возврата займа (п.п. 1, 2 ст. 809 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации обязательство по договору займа прекращено предоставлением взамен исполнения отступного - товаров. Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами (ст. 409 ГК РФ). В Определении ВАС РФ от 24.02.2011 N ВАС-18327/10 по делу N А04- 819/2010, в п. 1 Обзора практики применения арбитражными судами статьи 409 Гражданского кодекса Российской Федерации (Приложение к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 21.12.2005 N 102) отмечено, что обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном; соглашение об отступном порождает право должника на замену исполнения и обязанность кредитора принять отступное. Рассмотрим бухгалтерский учет 675 Полученные в качестве займа денежные средства не признаются в бухгалтерском учете организации-заемщика в составе доходов (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Сумма займа, поступившая на расчетный счет организации, отражается по дебету счета 51 "Расчетные счета" в корреспонденции с кредитом счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н, Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу, являются расходами, связанными с выполнением обязательств по полученному займу, и в данном случае включаются в состав прочих расходов равномерно (п.п. 3, 7, 8 ПБУ 15/2008). Указанные расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, и отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п.п. 4, 6 ПБУ 15/2008). Начисление процентов отражается в бухгалтерском учете ежемесячно по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66 (п.п. 11, 14.1, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, Инструкция по применению Плана счетов). При передаче товаров по соглашению об отступном в бухгалтерском учете признается выручка (доход от обычных видов деятельности), которая отражается по кредиту счета 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка", в корреспонденции с дебетом счета 66 в сумме погашаемой задолженности по договору займа в данном случае в размере 307 398 руб. (300 000 руб. + 2466 руб. + 3822 руб. + 1110 руб.) 676 (см. приведенную ниже таблицу проводок) (п.п. 5, 6.3, 12 ПБУ 9/99). Одновременно фактическая себестоимость реализованных товаров списывается со счета 41 "Товары" в дебет счета 90, субсчет 90-2 "Себестоимость продаж" (Инструкция по применению Плана счетов). Рассмотрим налог, уплачиваемый при применении УСН Денежные средства, полученные по договорам займа, не учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (пп 1, п. 1.1 ст. 346,15, пп 10 п. 1 ст. 251 Налогового кодекса РФ). При определении налоговой базы организации, применяющие УСН, вправе учесть в составе расходов проценты, уплаченные за предоставление в пользование денежных средств (займов) (пп. 9 п. 1 ст. 346.16, пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Такие расходы определяются в порядке, предусмотренном ст. 269 НК РФ (п. 2 ст. 346.16 НК РФ). В данном случае договор займа не содержит условия об изменении процентной ставки в течение всего срока действия договора. Следовательно, расчет предельной величины процентов производится исходя из ставки рефинансирования Банка России, действовавшей на дату привлечения денежных средств (п. 1 ст. 269 НК РФ). В рассматриваемой ситуации исходим из условия, что на указанную дату, ставка рефинансирования Банка России равна 8% годовых. Соответственно, при расчете налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, в составе расходов учитывается уплаченная сумма процентов, не превышающая исчисленную по ставке 14,4% (8% x 1,8) (п.п. 1 п. 1.1 ст. 269 НК РФ). Сумма процентов, начисленная по условиям договора займа сверх указанной предельной величины, не учитывается в целях налогообложения. В рассматриваемой ситуации процентная ставка по договору займа (15%) превышает установленный норматив (14,4%). В этом случае предельная сумма процентов, учитываемая при определении налоговой базы, составляет 7101,37 руб. (300 000 руб. x 14,4% / 365 дн. x (20 дн. + 31 дн. + 9 дн.)). Указанная сумма 677 учитывается в составе расходов на дату передачи товаров по соглашению об отступном. На эту же дату организация признает в составе доходов выручку от реализации товаров в размере погашаемой задолженности по договору займа (п. 1 ст. 346,15, п. 1 ст. 346,17 НК РФ). При передаче товаров по соглашению об отступном организация учитывает и расходы в виде стоимости товара, и сумму НДС по нему при условии, что стоимость товара оплачена (пп. 8,23, п. 1 ст. 346, пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ, см. также Письма Минфина России от 29.10.2010 № 03-11-09/95, от 02.12.2009 № 03- 11-06/2/256). Результаты анализа ситуации систематизированы в таблице «Журнал учета хозяйственных операций». Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице, к балансовому счету 66: 66-з "Расчеты по основной сумме займа"; 66-п "Расчеты по процентам по займу". Таблица Содержание операций Дебет Кредит Сумма, руб. Первичный документ На дату получения займа Получен заем 51 66-з 300 000 Договор займа, Выписка банка по Расчетному счету На 30 сентября 678 Начислены проценты за сентябрь (300 000 x 15% / 365 x 20) 91-2 66-п 2 466 Договор займа, Бухгалтерская Справка-расчет На 31 октября Начислены проценты за октябрь (300 000 x 15% / 365 x 31) 91-2 66-п 3822 Договор займа, Бухгалтерская Справка-расчет На 09 ноября Начислены проценты за ноябрь (300 000 x 15% / 365 x 9) 91-2 66-п 1 110 Договор займа, Бухгалтерская Справка-расчет Признана выручка от реализации товаров 66-з 66-п 90-1 307 398 Соглашение об отступном, Товарная Накладная Списана фактическая себестоимость реализованных товаров 90-2 41 260 000 Бухгалтерская Справка Предоставленные другим организациям займы учитываются в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н) при соответствии условиям, указанным в п. 2 ПБУ 19/02. Сумма предоставленного займа отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы", в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).Рассмотрим ситуацию. Ситуация 2. Содержание ситуации. Организация-заимодавец предоставила заем в сумме 3 000 000 руб. сроком на три месяца с условием единовременной уплаты процентов по ставке 7% годовых на дату возврата займа. 679 Решения необходимые для принятия по ситуации Необходимо отразить в учете организации-заимодавца, применяющей УСН, предоставление займа с условием единовременной уплаты процентов. Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст 807 Гражданского кодекса РФ). Организация, в соответствии с условиями заключенного договора займа, имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и в порядке, определенных договором (п.1 ст. 809 ГК РФ). Рассмотрим бухгалтерский учет Предоставленные другим организациям займы учитываются в бухгалтерском учете в составе финансовых вложений (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н) при соответствии условиям, указанным в п. 2 ПБУ 19/02. Денежные средства, перечисленные заемщику по договору займа, а также возвращенные заемщиком, в бухгалтерском учете организации-заимодавца не признаются расходами и доходами (п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н). Сумма предоставленного займа отражается по дебету счета 58 "Финансовые вложения", субсчет 58-3 "Предоставленные займы", в корреспонденции с кредитом счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по 680 применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Проценты, подлежащие получению за предоставление в пользование денежных средств, признаются прочими доходами организации ежемесячно на конец отчетного периода и на дату прекращения обязательства (п. 34 ПБУ 19/02, п.п. 7, 10, 16 ПБУ 9/99). Проценты, начисленные по предоставленному займу, отражаются по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" в корреспонденции с кредитом счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". |