Бородина. Бородина Малое и среднее предприним.. Учебное пособие Малое и среднее бухгалтерский учет и отчетность предпринимательство России Текст дается в авторской редакции
 Скачать 5.15 Mb.
|
|
Ситуация 2. Содержание ситуации. Согласно договору аренды транспортного средства с экипажем, заключенному в мае 2013 г., арендодатель предоставляет арендатору транспорт во временное владение и пользование. Кроме того арендодатель 716 оказывает своими силами услуги по управлению транспортом и по его технической эксплуатации. Ежемесячная плата по договору аренды транспортного средства с экипажем составляет 40 000 руб., в том числе: арендная плата за предоставление арендатору автомобиля во временное владение и пользование - 15 000 руб., вознаграждение за оказание услуг по управлению автомобилем и его технической эксплуатации - 25 000 руб. Стоимость арендуемого автомобиля, указанная в договоре аренды, составляет 400 000 руб. Арендованный автомобиль используется для служебных поездок руководителя организации. В соответствии с условиями договора стороны ежемесячно составляют акт об оказании услуг, оплата по договору производится не позднее 10-го числа месяца, следующего за истекшим месяцем аренды, из кассы организации. Акт об оказании услуг по договору составлен 31 мая. Денежные средства для расчетов с арендодателем за май получены в кассу из банка 7 июня. В этот же день арендная плата выплачена арендодателю, а также произведены расчеты с бюджетом по НДФЛ и с внебюджетными фондами по страховым взносам. Заключенный договор аренды транспортного средства с экипажем не предусматривает обязанность арендатора уплачивать страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с суммы выплат арендодателю. Решения необходимые для принятия по данной ситуации Необходимо отражазить в учете организации-арендатора в 2013 г. расходы, связанные с арендой автомобиля с экипажем. Арендодателем является физическое лицо, не зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя. Арендодатель не является работником организации-арендатора. Решения по ситуации Рассмотрим гражданско-правовые отношения Отношения между организацией и физическим лицом по договору 717 гражданско-правового характера регулируются Гражданским Кодексом РФ. В рассматриваемой ситуации между сторонами заключен договор аренды транспортного средства с экипажем. По договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации (ст. 632 ГК РФ). Согласно ст. 625 ГК РФ к отдельным видам договора аренды и договорам аренды отдельных видов имущества, в том числе аренды транспортных средств, применяются положения, предусмотренные параграфом 1 графа 34 "Аренда" ГК РФ, если иное не установлено правилами ГК РФ об этих договорах. Поэтому порядок, условия и сроки выплаты арендных платежей по договору аренды транспортного средства с экипажем определяются в соответствии со чст. 614 ГК РФ. Предоставляемые арендатору арендодателем услуги по управлению и технической эксплуатации транспортного средства должны обеспечивать его нормальную и безопасную эксплуатацию в соответствии с целями аренды, указанными в договоре. Договором аренды транспортного средства с экипажем может быть предусмотрен более широкий круг услуг, предоставляемых арендатору (п. 1 ст. 635 ГК РФ). Принято, что если договором аренды не предусмотрено иное, расходы по оплате услуг членов экипажа, а также расходы на их содержание несет арендодатель (п. 2 ст. 635 ГК РФ). Рассмотрим страховые взносы В рассматриваемом случае плата по договору аренды транспортного средства с экипажем состоит из двух частей, а именно: платы за услуги, оказываемые физическим лицом по управлению этим транспортным средством и его технической эксплуатации, и платы за аренду транспортного средства (за 718 временное владение и пользование автомобилем). Аналогичные разъяснения даны Минфином России в Письме от 01.12.2009 N 03-03-06/1/780. По общему правилу объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые организациями в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования"). Согласно ч. 3 ст. 7 Федерального закона N 212-ФЗ арендная плата за временное владение и пользование автомобилем (15 000 руб.) обложению вышеуказанными страховыми взносами не подлежит. Таким образом, сумма вознаграждения физическому лицу за услуги по управлению и технической эксплуатации автомобиля (25 000 руб.), оказываемые по гражданско-правовому договору, является объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и обязательное медицинское страхование и включается в базу для начисления страховых взносов (ч.1 ст. 7, п. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ). Указанное вознаграждение не облагается взносами, уплачиваемыми в ФСС РФ на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством (п. 2 ч. 3 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ). Таким образом, с суммы вознаграждения за оказание услуг по управлению автомобилем и его технической эксплуатации организация начисляет страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а также на обязательное 719 медицинское страхование. Данная выплата включается в базу для начисления указанных страховых взносов на дату ее начисления (п. 1 ст. 11 Федерального закона N 212-ФЗ). Взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с суммы вознаграждения за оказанные услуги не уплачиваются, поскольку это не предусмотрено договором аренды (абз. 4 п. 1 ст. 5, п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний"). В 2013 г. применяются следующие тарифы страховых взносов: в Пенсионный фонд РФ - 22%, в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5,1% (ч. 1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ). Следовательно, сумма страховых взносов, начисленных за май 2013 г. на вознаграждение за оказание услуг по управлению и технической эксплуатации автомобиля, составит 6775 руб. (25 000 руб. x (22% + 5,1%)). Страховые взносы (в виде ежемесячного обязательного платежа) уплачиваются в срок не позднее 15-го числа календарного месяца, следующего за календарным месяцем, в котором они были начислены (ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ). Рас смотрим бухгалтерский учет Арендованный организацией автомобиль учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" в оценке, указанной в договоре аренды транспортного средства с экипажем (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н). Затраты организации, связанные с арендой автомобиля с экипажем, который используется для управленческих нужд, относятся к расходам по обычным видам деятельности и признаются в учете ежемесячно в суммах, установленных 720 договором. Указанные затраты включают сумму арендной платы, а также стоимость оказываемых услуг по управлению автомобилем и его технической эксплуатации. При этом стоимость оказанных услуг признается расходом на основании составленного акта, свидетельствующего об оказании услуг (п.п. 5, 6, 7, 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). На дату признания рассматриваемых расходов в учете производится запись по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (Инструкция по применению Плана счетов). Страховые взносы, начисленные на сумму вознаграждения за оказанные услуги по управлению автомобилем и его технической эксплуатации, также относятся к расходам по обычным видам деятельности организации (п. п. 5, 6, 7, 16, 18 ПБУ 10/99). При этом в учете производится запись по дебету счета 26 и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (Инструкция по применению Плана счетов). По окончании срока аренды арендованное основное средство списывается с забалансового счета 001. Рассмотрим налог на доходы физических лиц (НДФЛ) Доходы, полученные физическим лицом от сдачи имущества в аренду, а также в виде вознаграждения за услуги по управлению и технической эксплуатации автомобиля, являются объектом налогообложения и учитываются при определении налоговой базы по НДФЛ (п. 1 ст. 209, пп. 4, 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ). Организация, выплачивающая указанные доходы, является налоговым агентом по НДФЛ и обязана исчислить, удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога (п.п. 1, 2 ст. 226 НК РФ). Сумма НДФЛ определяется исходя из полученной физическим лицом суммы дохода с применением налоговой ставки 13% и удерживается из дохода 721 физического лица в момент его фактической выплаты (п. 1 ст. 224, п. 4 ст. 226, пп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ). Организация обязана перечислить удержанный НДФЛ в бюджет в данном случае не позднее дня фактического получения в банке наличных денег для выплаты дохода физическому лицу (п. 6 ст. 226 НК РФ). Заметим, что по вопросу удержания НДФЛ с арендной платы есть и другая точка зрения. Подробнее см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды. Рассмотрим налог на прибыль организаций В рассматриваемой ситуации арендная плата состоит из двух частей: платы за предоставление автомобиля во временное владение и пользование (аренду) и платы (вознаграждения) за услуги физического лица (арендодателя) по управлению этим транспортным средством и его технической эксплуатации. В связи с этим для целей налогообложения часть выплат по договору, представляющая собой плату за аренду автомобиля, может быть включена в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании (пп 10 п 1 ст 264 НК РФ). Вознаграждение, выплачиваемое физическому лицу (арендодателю) за оказание услуг по управлению автомобилем и его технической эксплуатации, может быть отнесено к расходам на оплату труда, предусмотренным п. 1 ст. 255 НК РФ. Приведенный порядок налогового учета расходов, связанных с арендой транспортного средства с экипажем, совпадает с мнением Минфина России по данному вопросу (Письмо от 01.12.2009 N 03-03-06/1/780). Страховые взносы, начисленные на указанное вознаграждение арендатора, учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (пп. 1 п 1 ст 264 НК РФ). При применении в налоговом учете метода начисления расходы, 722 принимаемые для целей налогообложения, признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств (п 1 ст 272 НК РФ). При этом расходы на оплату труда признаются ежемесячно исходя из начисленных сумм (п 4 ст 272 НК РФ). Страховые взносы, начисленные на сумму вознаграждения арендодателя, учитываемую в составе расходов на оплату труда, признаются на дату их начисления (пп 1 п 7 ст 272 НК РФ). Арендная плата признается расходом на последнее число текущего месяца (пп 3 п 7 ст 272 НК РФ). При определении арендатором доходов и расходов кассовым методом расходами признаются затраты после их фактической оплаты (п 3 ст 273 НК РФ). В рассматриваемом случае расходы в виде арендной платы признаются после оказания услуг по аренде и фактической выплаты арендных платежей. Расходы на оплату труда учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности (в данном случае - путем выплаты из кассы) (пп 1 п 3 ст 273 НК РФ). Расходы в виде начисленных страховых взносов учитываются для целей налогообложения на дату их перечисления (пп 3 п 3 ст 273 НК РФ). Рассмотрим применение ПБУ 18/02 При применении в налоговом учете метода начисления различий в бухгалтерском и налоговом учете между порядком признания затрат по договору аренды транспортного средства с экипажем, заключенным с физическим лицом, не возникает. В случае применения кассового метода затраты по договору аренды транспортного средства с экипажем, а также страховые взносы признаются для целей бухгалтерского учета на последнюю дату текущего месяца аренды (31 мая), тогда как в налоговом учете - на дату фактической выплаты денежных средств 723 арендодателю и на дату уплаты страховых взносов соответственно (в данном случае 7 июня). В связи с этим в месяце признания в бухгалтерском учете указанных затрат (в мае) возникают следующие вычитаемые временные разницы (ВВР) и соответствующие им отложенные налоговые активы (ОНА) (п. п. 1, 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденного Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н): - по расходам в виде арендной платы и вознаграждения за услуги - ВВР в сумме 40 000 руб. и ОНА в сумме 8000 руб. (40 000 руб. x 20%); - по расходам в виде страховых взносов во внебюджетные фонды - ВВР в сумме 6775 руб. и ОНА в сумме 1355 руб. (6775 руб. x 20%). В момент признания данных расходов в налоговом учете (в июне) указанные ВВР И ОНА будут погашены (п 17 ПБУ 18/02). ОНА отражаются по дебету счета 09 "Отложенные налоговые активы" в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам". При погашении ОНА производится обратная бухгалтерская запись по указанным счетам (Инструкция по применению Плана счетов). Результаты анализа ситуации систематизированы в таблице «Журнал учета хозяйственных операций». Обозначения субсчетов, используемые в таблице: К балансовому счету 68: 68-пр "Расчеты по налогу на прибыль"; 68-НДФЛ "Расчеты по НДФЛ". К балансовому счету 69: 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению"; 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию". Таблица Содержание операций Дебет Кредит Сумма, Первичный 724 руб. документ На дату получения автомобиля в аренду Стоимость арендованного автомобиля отражена на забалансовом счете 001 400 000 Договор аренды, Акт приемки- передачи автомобиля 31 мая 2013 г. Отражены расходы в виде платы за аренду транспортного средства и стоимости услуг по его управлению и технической эксплуатации 26 76 40 000 Договор аренды, Акт приемки- сдачи оказанных услуг Начислены страховые взносы с суммы вознаграждения за управление транспортным средством и его техническую эксплуатацию 26 69-2, 69-3 6 775 Бухгалтерская справка-расчет Кассовый метод: Отражен ОНА по сумме арендной платы 09 68-пр 8 000 Бухгалтерская Справка-расчет Кассовый метод: Отражен ОНА по сумме страховых взносов 09 68-пр 1 355 Бухгалтерская Справка-расчет 7 июня 2013 г. Получены в кассу денежные средства для расчетов с арендодателем 50 51 40 000 Приходный кассовый ордер Удержан НДФЛ с дохода арендодателя (40 000 x 13%) 76 68-НДФЛ 5 200 Регистр налогового учета -Налоговая карточка) Произведен расчет с арендодателем за аренду транспортного средства с экипажем за май (40 000 - 5200) 76 50 34 800 Расходный кассовый ордер Перечислен в бюджет НДФЛ 68-НДФЛ 51 5 200 Выписка банка по расчетному счету Кассовый метод: Погашен ОНА 68-пр 09 8 000 Бухгалтерская Справка 725 Перечислены страховые взносы во внебюджетные фонды 69-2, 69-3 51 6 775 Выписка банка по расчетному счету Кассовый метод: Погашен ОНА 68-пр 09 1 355 Бухгалтерская справка После окончания срока действия договора аренды Списана стоимость возвращенного арендодателю автомобиля 001 400 000 Акт приемки- передачи автомобиля При рассмотрении ситуации и регистрации хозяйственных операций в «Журнале регистрации хозяйственных операций» следует отметить, что в том случае, если сумма вознаграждения арендодателя за оказываемые им услуги по управлению транспортным средством и его технической эксплуатации не определена в договоре аренды отдельно, то высока вероятность того, что контролирующие органы потребуют начислить страховые взносы со всей суммы арендной платы (статья начальника Управления организации администрирования страховых взносов и взыскания задолженности отделения Пенсионного фонда РФ по г. Москве и Московской области И.В. Клецкиной, опубликованный в журнале "Главная книга", 2010, N 17). Однако, существует судебное решение, в котором такая позиция не была поддержана потому, что ГК РФ не предусматривает обязанность выделения составляющих цены по договору аренды транспортного средства с экипажем (Постановление ФАС Поволжского округа от 15.01.2013 по делу N А65- 16395/2012). По мнению судей, указание в договоре арендной платы в общей сумме не приводит к обязанности арендатора включить сумму арендной платы в базу для начисления страховых взносов. При условии что сумма выплат и иных вознаграждений, начисленных в пользу физического лица нарастающим итогом с начала календарного года, не превышает 568 000 руб. (ч. 4, 5 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ, Постановление Правительства РФ от 10.12.2012 N 1276 "О предельной величине 726 базы для начисления страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с 1 января 2013 г."). В рассматриваемой ситуации исходим из условия, что сумма облагаемых взносами выплат по договору аренды за весь срок договора аренды не превышает указанную величину. В рассматриваемой ситуации исходим из условия, что арендодатель не представил в организацию заявление на предоставление стандартных и профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 218 и ст. 221 НК РФ. Об особенностях применения унифицированных форм первичных учетных документов с 01.01.2013 необходимо обратиться в ИБ Консультанта Плюс. В рассматриваемой ситуации бухгалтерские записи по уплате НДФЛ в бюджет и страховых взносов во внебюджетные фонды приведены только в части сумм, начисленных по рассматриваемому договору. |