Учебное пособие по ДипИФР 2020. Учебное пособие_2020_целиком. 2020 PwC. Все права защищены
 Скачать 4 Mb.
|
|
5.5 Обесценение нематериальных активов Актив считается обесценившимся, если его балансовая стоимость превышает его возмещаемую стоимость. Всякий раз, когда при анализе обнаруживаются признаки обесценения, необходимо рассчитывать возмещаемую стоимость нематериального актива и в случае необходимости снижать балансовую стоимость до ее уровня. Признаки обесценения обсуждаются в МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» и относятся в равной мере и к материальным, и к нематериальным активам. Сессия 16 – Нематериальные активы 1618 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Независимо от наличия признаков обесценения ежегодный полный анализ на предмет обесценения требуется для: • гудвила, приобретённого при объединении компании; • нематериальных активов с неопределённым сроком полезной службы; • нематериальных активов на стадии разработки. 6. Прекращение признания нематериальных активов Прекращение признания нематериального актива означает необходимость его исключения из отчета о финансовом положении, и это происходит: • при его выбытии; • если более не ожидается экономических выгод от его использования. Выбытие нематериального актива может происходить различными способами (например, путем продажи, заключения договора финансовой аренды или дарения). При определении даты выбытия такого актива организация применяет критерии МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» для признания выручки. МСФО (IFRS) 16 «Аренда» применяется к выбытию путем продажи с обратной арендой. Финансовый результат, возникающий при прекращении признания нематериального актива, определяется как разница между чистыми поступлениями от выбытия и балансовой стоимостью актива. Он должен признаваться в качестве дохода или расхода в отчете о прибылях и убытках. Прибыль от выбытия нематериальных активов не должна включаться в выручку. Амортизация нематериального актива с определенным сроком полезной службы не прекращается при прекращении использования данного актива, кроме случаев, когда такой актив полностью амортизирован или классифицирован как предназначенный для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Внеоборотные активы, предназначенные для продажи, и прекращённая деятельность». 7. Раскрытие информации Порядок раскрытия в отчетности информации о нематериальных активах в целом соответствует аналогичным требованиям для основных средств. Для каждого класса нематериальных активов (отдельно для внутренне созданных и прочих) нужно указать: 1) срок полезной службы (определенный или нет), и если определенный – то используемую ставку амортизации; 2) используемый метод амортизации для нематериальных активов с определенным сроком полезной службы; 3) балансовую стоимость и накопленную амортизацию (вместе с накопленным убытком от обесценения) как на начало, так и на конец периода; 4) строку отчета о прибылях и убытках, в которую включены амортизационные расходы нематериальных активов; 5) сверку изменения балансовой стоимости нематериальных активов, включая: приобретения (отдельная покупка и приобретения путем объединения компаний), переклассификации в категорию предназначенных на продажу, суммы переоценок, убытки от обесценения и их восстановление, амортизационные начисления, курсовые разницы и прочие существенные изменения. Сессия 16 – Нематериальные активы 1619 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. Пример раскрытия: Затраты на разработки Гудвил Патенты, торговые марки и лицензии Программные продукты Итого Оценка по первоначальной стоимости На 01.01.13 xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Приобретения xxx,xxx - xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Выбытия - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) Приобретение дочерней компании – xxx,xxx – – xxx,xxx Выбытие дочерних компаний - (xxx,xxx) - - (xxx,xxx) На 31.12.13 xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Накопленная амортизация на 01.01.13 xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Амортизация за год xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Выбытия - - (xxx,xxx) (xxx,xxx) (xxx,xxx) Убытки от обесценения - xxx,xxx - xxx,xxx - Выбытие дочерних компаний (xxx,xxx) – – (xxx,xxx) На 31.12.13 xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Балансовая стоимость на 31.12.13 xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx xxx,xxx Однако есть и дополнительные специфические требования. Необходимо: 1) раскрывать информацию об активах с неопределенным сроком полезной службы; 2) отдельно описывать индивидуальные нематериальные активы, стоимость которых существенна с точки зрения отчета о финансовом положении компании в целом; 3) для нематериальных активов, приобретенных за счет государственных субсидий или грантов и представленных в отчете о финансовом положении по справедливой стоимости, указать стоимость их первоначального признания, балансовую стоимость таких активов на отчетную дату и применяемую модель последующего учёта; 4) любые ограничения прав собственности и факт передачи активов в залог в качестве обеспечения обязательств; 5) договорные обязательства по покупке нематериальных активов. В случае если нематериальные активы учитываются по переоцененной стоимости, в Примечаниях необходимо раскрыть следующую информацию: • дату переоценки по каждому классу нематериальных активов; • балансовую стоимость по каждому классу нематериальных активов; • балансовую стоимость по каждому классу нематериальных активов, которая сформировалась бы, если бы они учитывались по модели первоначальной стоимости; • сумму резерва переоценки на начало и конец периода, его изменение за период и ограничения на распределение его остатка между акционерами; Сессия 16 – Нематериальные активы 1620 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. • методы и допущения, используемые для определения справедливой стоимости. Компания также должна раскрыть сумму затрат на научно-исследовательские и опытно- конструкторские работы, признанную в качестве расходов периода. Стандарт дает разъяснения, касающиеся группировки нематериальных активов. Согласно этим разъяснениям группировке подлежат активы, сходные по природе и характеру использования. Примерами таких групп могут быть: • бренды; • лицензии; • заголовки, названия публикаций, если права на них зарегистрированы; • компьютерные программы; • авторские права, патенты и прочие права на производственное имущество, услуги или операционные права; • рецепты, формулы, модели, дизайны или прототипы; • нематериальные активы, находящиеся в разработке. Приведенный перечень является иллюстративным. Группы можно объединять в более крупные или, наоборот, дробить, в зависимости от существенности и уместности представления информации в отчетности. МСФО (IAS) 40 Инвестиционная недвижимость Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1701 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. План сессии 1. Введение ............................................................................................................................................. 1702 2. Определения ....................................................................................................................................... 1702 3. Критерии признания ........................................................................................................................... 1703 4. Первоначальная оценка .................................................................................................................... 1703 5. Последующие затраты ....................................................................................................................... 1704 6. Последующая оценка ......................................................................................................................... 1704 6.1 Модель учёта по первоначальной стоимости 6.2 Модель учёта по справедливой стоимости 6.3 Невозможность достоверной оценки справедливой стоимости 7. Переклассификации ........................................................................................................................... 1705 8. Прекращение признания инвестиционной недвижимости ............................................................. 1707 9. Раскрытие информации в примечаниях ........................................................................................... 1707 9.1 Общие требования 9.2 Модель учёта по справедливой стоимости 9.3 Модель учёта по первоначальной стоимости Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1702 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 1. Введение МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость» определяет порядок учёта инвестиционной недвижимости и соответствующие требования к раскрытию информации. МСФО (IAS) 40 не применяется к: • биологическим активам, относящимся к сельскохозяйственной деятельности (МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство»); • правам на полезные ископаемые и запасам полезных ископаемых, таких как нефть, природный газ и аналогичные невозобновляемые природные ресурсы. 2. Определения Инвестиционная недвижимость (investment property) – это недвижимость (земля, здание, либо часть здания, либо и то и другое), находящаяся в распоряжении собственника или арендатора (в качестве актива в форме права пользования) с целью получения доходов от аренды или от прироста стоимости недвижимости, или того и другого, но не для: • производства или поставки товаров, оказания услуг или для административных целей; • продажи в ходе обычной хозяйственной деятельности. Собственность, занимаемая владельцем (owner-occupied property) – это недвижимость, находящаяся в распоряжении владельца или арендатора (в качестве актива в форме права пользования), предназначенная для использования в производстве или поставке товаров, оказания услуг или в административных целях. Справедливая стоимость (fair value) – цена, которая была бы получена при продаже актива или уплачена при передаче обязательства при проведении операции на добровольной основе между участниками рынка на дату оценки (см. МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости»). Инвестиционная недвижимость предназначена для получения доходов от аренды или от прироста стоимости недвижимости, либо от того и другого. Поэтому денежные потоки, генерируемые инвестиционной недвижимостью, как правило, не связаны с остальными активами компании. Это отличает инвестиционную недвижимость от собственности, занимаемой владельцем. Примеры объектов инвестиционной недвижимости: • земля, предназначенная для получения выгод от повышения ее стоимости в долгосрочной перспективе, а не для реализации в краткосрочной перспективе в ходе обычной хозяйственной деятельности; • земля, дальнейшее предназначение которой в настоящее время пока не определено. В случае если компания не приняла решение, что она будет использовать землю в качестве собственности, занимаемой владельцем, или для реализации в краткосрочной перспективе в ходе обычной хозяйственной деятельности, то считается, что земля предназначена для получения дохода от прироста ее стоимости; • здание, находящееся в собственности отчитывающейся компании (или актив в форме права пользования, который относится к зданию, удерживаемому компанией) и предоставленное в операционную аренду по одному или нескольким договорам; • здание, не занятое в настоящее время, но предназначенное для сдачи в аренду по одному или нескольким договорам операционной аренды; • объекты незавершённого строительства или находящиеся на стадии реконструкции, которые предполагается в будущем использовать в качестве инвестиционной недвижимости. Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1703 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. В отдельных случаях часть объекта может использоваться для получения доходов от аренды или от прироста стоимости недвижимости; а другая часть – для производства или поставки товаров, оказания услуг или для административных целей. Если данные части объекта могут быть реализованы (отданы в аренду) независимо друг от друга, то компания учитывает указанные части объекта по отдельности. Если же части объекта нельзя реализовать по отдельности, то объект считается инвестиционной недвижимостью только тогда, когда незначительная часть этого объекта предназначена для производства или поставки товаров, оказания услуг или для административных целей. Иногда компания владеет недвижимостью, которую арендует и занимает материнская компания или другая компания группы. Такая недвижимость не может быть классифицирована в консолидированной финансовой отчётности как инвестиционная недвижимость, поскольку, с позиции группы, она является занимаемой владельцем. Однако, с точки зрения организации, владеющей этой недвижимостью, она является инвестиционной недвижимостью, если удовлетворяет определению. 3. Критерии признания Инвестиционная недвижимость признаётся, когда одновременно выполняются следующие критерии: • соответствие определению; • существует высокая вероятность получения компанией будущих экономических выгод от использования данного объекта инвестиционной недвижимости; • себестоимость объекта инвестиционной недвижимости может быть надёжно оценена. 4. Первоначальная оценка Объект инвестиционной недвижимости должен первоначально оцениваться по себестоимости. Себестоимость объекта инвестиционной недвижимости должна включать в себя покупную цену и прямые затраты по сделке (например, стоимость профессиональных юридических услуг, налоги на передачу прав собственности и прочее). В себестоимость объекта инвестиционной недвижимости не включаются следующие затраты: • затраты по вводу в эксплуатацию, кроме тех случаев, когда такие затраты необходимы для приведения объекта в рабочее состояние; • первоначальные операционные убытки, например, до выхода на запланированный уровень сдачи офисных помещений в аренду; • затраты на сверхнормативное потребление материалов, трудовых и прочих ресурсов при сооружении или реконструкции объектов недвижимости. Если объект инвестиционной недвижимости приобретается на условиях отсрочки платежа, он будет признаваться по приведённой (дисконтированной) стоимости будущих денежных выплат за него. Разница между стоимостью первоначального признания объекта инвестиционной недвижимости и суммарными выплатами признаётся как процентный расход на протяжении всего периода отсрочки. Объект инвестиционной недвижимости, полученный по договору аренды, учитывается в соответствии с требованиями МСФО (IFRS) 16 «Аренда». Также компания может приобретать объект инвестиционной недвижимости путем обмена на другой актив/активы. Когда один актив приобретается в обмен на другой актив, то приобретаемый актив должен быть оценён по справедливой стоимости. За основу оценки может быть взята и справедливая стоимость передаваемого актива, если она точнее и легче определяется. Однако если сделка не носит коммерческий характер и справедливые стоимости не могут быть надёжно определены, то объект инвестиционной недвижимости признаётся в отчёте о финансовом положении по балансовой стоимости переданного актива. Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1704 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. 5. Последующие затраты После того как актив становится готовым к использованию, капитализация затрат прекращается. Последующие затраты, связанные с обслуживанием и эксплуатацией объекта инвестиционной недвижимости (расходы на оплату труда, расходные материалы) списываются на затраты периода по мере их возникновения. Если часть инвестиционной недвижимости требует замены в течение срока её полезной службы, соответствующие затраты могут быть капитализированы, если выполнены критерии признания актива. 6. Последующая оценка МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная недвижимость» предусматривает две модели последующего учёта объектов инвестиционной недвижимости: • модель учета по первоначальной стоимости; • модель учета по справедливой стоимости. Компания должна выбрать модель последующего учёта для всех объектов инвестиционной недвижимости. 6.1 Модель учёта по первоначальной стоимости После первоначального признания компания, выбравшая модель учёта по первоначальной стоимости, должна отражать все объекты инвестиционной недвижимости по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения активов (в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 16 «Основные средства» к данной модели). Если объект инвестиционной недвижимости отвечает критериям признания актива, предназначенного для продажи, он должен быть учтен в соответствии с МСФО (IFRS) 5 «Необоротные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность». 6.2 Модель учёта по справедливой стоимости После первоначального признания компания, выбравшая модель учёта инвестиционной недвижимости по справедливой стоимости, должна оценивать всю свою инвестиционную недвижимость по справедливой стоимости, за исключением случаев, когда невозможно надежно оценить справедливую стоимость. Прибыль или убыток, возникающий от изменения справедливой стоимости инвестиционной недвижимости, необходимо относить на финансовый результат периода, в котором они возникли. Справедливая стоимость инвестиционной недвижимости должна отражать рыночную конъюнктуру и фактические условия, действующие по состоянию на отчётную дату. При определении справедливой стоимости инвестиционной недвижимости компания не вычитает затраты, которые могут возникнуть в связи с реализацией или прочим выбытием актива. Наилучшим подтверждением справедливой стоимости, как правило, являются действующие на активном рынке цены на аналогичное имущество, расположенное на той же территории, находящееся в том же состоянии, на которое распространяются схожие условия аренды и прочих договоров. Сессия 17 – Инвестиционная недвижимость 1705 ©2020 PwC. Все права защищены. Этот материал подготовлен Академией PwC для экзаменов ACCA ДипИФР в 2020 году. При отсутствии действующих цен на активном рынке компания учитывает информацию из различных источников, в том числе: • из действующих цен на активном рынке имущества иного характера, в другом состоянии или на другой территории (либо имущества, на которое распространяются другие условия аренды или иных договоров), скорректированных с учётом имеющихся различий; • из наиболее близких по времени цен на менее активных рынках, скорректированных с учетом любых изменений экономических условий после даты заключения сделок по этим ценам; • из дисконтированных прогнозов будущих денежных потоков исходя из достоверных оценок будущих денежных потоков, в основе которых лежат условия действующих договоров аренды и иных контрактов, а также (где это возможно) данных из внешних источников, такие как действующие тарифы за аренду аналогичного имущества на той же территории. При этом используются коэффициенты дисконтирования, учитывающие оцениваемую рынком степень неопределенности в отношении размера и сроков получения денежных потоков. В оценке справедливой стоимости инвестиционной недвижимости не учитываются предстоящие капитальные вложения в целях обновления или совершенствования объектов инвестиционной недвижимости, а также будущие экономические выгоды от предстоящих капитальных вложений. |